Änderungen des IAS 19 haben wesentliche Auswirkungen

Update zu aktuellen
Entwicklungen der IFRS
IFRS direkt
Juli 2011
Änderungen des IAS 19 haben wesentliche Auswirkungen auf
die Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer
Sachverhalt
Der IASB hat Änderungen des IAS 19 "Leistungen an Arbeitnehmer" veröffentlicht. Diese
werden wesentliche Auswirkungen auf die Erfassung und Bewertung des Aufwands für
leistungsorientierte Pensionspläne und von Leistungen aus Anlass der Beendigung des
Arbeitsverhältnisses sowie auf die Angabepflichten zu Leistungen an Arbeitnehmer zur
Folge haben.
Die Änderungen dürften die meisten Unternehmen betreffen, die IAS 19 anwenden. Sie
können Änderungen an zahlreichen Ergebnisindikatoren bewirken und möglicherweise
den Umfang der Anhangangaben wesentlich erhöhen.
Die wesentlichen Änderungen stellen sich wie folgt dar:
Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste
(Umbewertungen):
Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste werden in Umbewertungen
(Remeasurements) umbenannt und sind sofort bei Entstehung im "sonstigen
Ergebnis", dem OCI, zu erfassen. Die bisher zulässige Abgrenzung nach dem
Korridoransatz und auch eine sofortige Erfassung im Gewinn bzw. Verlust sind nicht
mehr zulässig. Hierdurch erhöhen sich voraussichtlich die Volatilität in der Bilanz
sowie diejenige des sonstigen Ergebnisses. Die im sonstigen Ergebnis erfassten
Umbewertungen werden auch in Folgeperioden nicht mehr "recycled", also nicht
mehr erfolgswirksam erfasst.
Erfassung von nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand /
Plankürzungen:
Im Falle einer Planänderung, die zu einer Veränderung der Leistungsverpflichtung
führt, die auf Arbeitsleistung zurückliegender Perioden entfällt, entsteht sogenannter
nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand. Nach den gegenwärtigen Regelungen des
IAS 19 ist dieser über den Zeitraum bis zur Unverfallbarkeit der Ansprüche verteilt
zu erfassen. Nach den neuen Regelungen hingegen erfolgt die Erfassung in der
Periode, in der die zugrundeliegende Planänderung stattfindet, es erfolgt also keine
Verteilung mehr. Auch ist bisher zu unterscheiden zwischen Planänderungen (s. o.)
und Plankürzungen (curtailments), für die der IAS 19 bislang gesonderte
Vorschriften vorsieht.
Durch die Änderungen des IAS 19 wird die Definition der Plankürzungen geändert,
die sich künftig auf die Fälle beschränken, in denen es zu einer wesentlichen
Reduzierung der Anzahl der begünstigten Mitarbeiter durch das Unternehmen
kommt. Überdies werden künftig Gewinne oder Verluste aus Plankürzungen und
nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand aus anderen Planänderungen
unterschiedslos behandelt.
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Bewertung des Pensionsaufwands:
Der jährliche Aufwand für einen Leistungsplan, in dem Planvermögen vorliegt, wird
künftig den Nettozinsaufwand/-ertrag umfassen. Dieser wird in anderer Weise als in
der Vergangenheit zu bestimmen sein. So wird nach den neuen Regelungen eine
Verzinsung des leistungsorientierten Netto-Vermögens bzw. der leistungsorientierten
Netto-Verbindlichkeit vorgenommen. Da zwecks Ermittlung der Verzinsung dieser
Nettogröße ein einziger Zinssatz verwendet wird, werden die bisher separat zu
bestimmenden Größen "Zinsaufwand" und "erwarteter Ertrag aus dem
Planvermögen" ersetzt. Die Definition des Zinssatzes, der für die Ermittlung des
Nettozinsaufwands/-ertrags zu verwenden ist, bleibt gegenüber dem Zinssatz
unverändert, der nach den bisherigen Regelungen für die Abzinsung des
Verpflichtungsumfangs zu verwenden ist. Bei ihm handelt es sich um die Rendite auf
hochwertige Unternehmensanleihen, sofern ein tiefer Markt für derartige
Schuldverschreibungen besteht, andernfalls ist die Rendite auf Staatsanleihen
heranzuziehen. Durch die Vorgabe dieses Zinssatzes für die Bestimmung des
Nettozinsaufwands/-ertrags und den Wegfall des erwarteten Ertrags auf das
Planvermögen wird sich künftig der Aufwand für leistungsorientierte Pläne, der in
der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen ist, für die meisten Unternehmen
erhöhen.
Darstellung in der Gewinn- oder Verlustrechnung:
Durch die Vorgabe, dass versicherungsmathematische Gewinne und Verluste stets im
OCI zu erfassen sind, wird für Unternehmen, die bisher die Korridormethode
angewendet haben, dieser Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung künftig
entfallen. Der leistungsorientierte Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung
gliedert sich nach den neuen Regelungen auf in (i) den Aufwand für die in der
laufenden Periode erdienten Leistungen (laufender Dienstzeitaufwand) und
Leistungsänderungen (nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand, Abgeltungen und
Plankürzungen) sowie (ii) den Netto-Finanzierungsaufwand oder -ertrag. Diese
Aufgliederung kann in der Gewinn- und Verlustrechnung oder in den
Anhangangaben erfolgen.
Angabepflichten:
Die Angabepflichten gemäß IAS 19 ergeben sich bisher im Wesentlichen aus einer
Auflistung bestimmter Angaben, die im Einzelnen aufgezählt werden. Der geänderte
IAS 19 hingegen gibt insbesondere die Zielsetzung der Angaben vor, die zu machen
sind. So sollen die Charakteristika der Leistungspläne, die im Abschluss erfassten
Beträge sowie die Risiken aus leistungsorientierten Plänen und Plänen mehrerer
Arbeitgeber dargestellt und die Auswirkungen, die die leistungsorientierten Pläne auf
die cash flows des Unternehmens haben können, geschildert werden. Neben
einzelnen spezifischen Angaben, die im geänderten IAS 19 vorgegeben werden, sind
die Angabepflichten des einzelnen Unternehmens künftig aus der eingangs genannten
grundlegenden Zielsetzung abzuleiten. Auch legt der geänderte IAS 19 zusätzliche
Angabepflichten für Pläne mehrerer Arbeitgeber fest.
Unterscheidung zwischen "kurzfristig fälligen" und "sonstigen
langfristigen" Leistungen:
Die Änderungen des IAS 19 enthalten eine Klarstellung des Inhaltes, dass sich die
Kriterien für die Abgrenzung zwischen kurzfristig fälligen und langfristig fälligen
Leistungen gemäß IAS 19 von den Kriterien für die Ausweisvorschriften gemäß IAS 1
unterscheidet. Die Klassifizierung einer Zusage gemäß IAS 19 beruht darauf, wann die
Zahlung erwartet wird, nicht aber darauf, wann sie frühestmöglich eingefordert
werden kann. Demzufolge ist es möglich, dass eine gemäß IAS 19 als langfristige
Leistung klassifizierte und bewertete Verpflichtung in der Bilanz gemäß IAS 1 als
kurzfristige Verbindlichkeit ausgewiesen werden muss.
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Behandlung von Kosten und Steuern aus Leistungsplänen für
Arbeitnehmer:
Steuern aus Leistungsplänen sind - abhängig von ihrer Art - entweder im Ertrag auf
das Planvermögen oder in der Ermittlung der Verpflichtungen aus
leistungsorientierten Plänen zu erfassen. Verwaltungskosten aus der Anlage von
Planvermögen sind als Teil des Ertrags auf das Planvermögen zu erfassen. Sonstige
Kosten der Verwaltung eines Leistungsplans sind in der Periode zu erfassen, in der sie
entstehen. Dies sollte die Unterschiede reduzieren, die in der gegenwärtigen Praxis
bestehen, könnte jedoch dazu führen, dass die Komplexität
versicherungsmathematischer Berechnungen zunimmt.
Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses:
Bei allen Leistungen an Arbeitnehmer, die noch an eine Verpflichtung zur Erbringung
von Arbeitsleistung in der Zukunft geknüpft sind, handelt es sich nicht um Leistungen
aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Dadurch verringert sich die
Anzahl der Vereinbarungen, die die Definition von "Leistungen aus Anlass der
Beendigung des Arbeitsverhältnisses" erfüllen.
Eine Verbindlichkeit für eine Leistung aus Anlass der Beendigung des
Arbeitsverhältnisses wird erfasst, wenn das Unternehmen sein Angebot zur Zahlung
einer solchen Leistung nicht mehr zurückziehen kann oder wenn Kosten für eine
Restrukturierung erfasst werden, mit denen die Beendigung in einem
Zusammenhang steht. Hierdurch mag die Erfassung freiwilliger Leistungen aus
Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses gegenüber den gegenwärtigen
Regelungen zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen.
Zeitpunkt des Inkrafttretens und Übergangsbestimmungen
Die Änderung tritt für Berichtsperioden eines am oder nach dem 1. Jänner 2013
beginnenden Geschäftsjahres in Kraft. Eine frühere Anwendung ist zulässig. Die
Änderung ist retrospektiv gemäß IAS 8 "Rechnungslegungsmethoden, Änderungen von
rechnungslegungsbezogenen Schätzungen und Fehler" anzuwenden; dies gilt nicht für
Änderungen von Buchwerten von Vermögenswerten, die Aufwendungen für Leistungen
an Arbeitnehmer enthalten.
Auswirkungen
Die Änderungen werden sich auf die meisten Unternehmen auswirken, die IAS 19
anwenden. Sie können sich auf zahlreiche Ergebniskennziffern, unter anderem EBITDA,
EPS, sowie auf Bilanzkennzahlen wesentlich auswirken. Außerdem erhöhen sie
möglicherweise den Umfang der Anhangangaben erheblich.
Handlungsbedarf
Die Unternehmensleitung sollte die Auswirkungen des geänderten Standards für ihr
Unternehmen abschätzen, insbesondere etwaige Änderungen im Ausweis und bei der
Klassifizierung von Zusagen.
Die Geschäftsführung sollte die Auswirkung der Änderungen auf bestehende Zusagen an
Arbeitnehmer analysieren und abwägen, ob zusätzliche Prozesse für die
Zusammenstellung der Angaben nach den neuen Angabepflichten aufgesetzt werden
müssen.
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Die Geschäftsführung sollte die Auswirkung der Änderungen auf bestehende Zusagen an
Arbeitnehmer analysieren und abwägen, ob zusätzliche Prozesse für die
Zusammenstellung der Angaben nach den neuen Angabepflichten aufgesetzt werden
müssen.
Die Unternehmensleitung mag außerdem die Möglichkeit der vorzeitigen Anwendung
der Änderungen eruieren. Hierbei sollte die Unternehmensleitung die potentielle
Auswirkung der Änderungen auf wichtige Ergebniskennziffern bedenken und abwägen,
wie Analysten und andere Abschlussadressaten über diese Auswirkungen informiert
werden sollten.
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