Accounting Magazine Ausgabe 02.2014

Accounting
Magazine
Ausgabe 02.2014
Aktuelle Entwicklungen der Rechnungslegung
Nationale Rechnungslegung
Aktuelles zur „Besonderen Ausgleichsregelung“
für stromkostenintensive Unternehmen
Bilanzsteuerrecht
Kein Mindestalter bei Pensionsverpflichtung
gegenüber beherrschendem Gesellschafter
(BFH, Urteil vom 11.09.2013)
EU
Keine Offenlegungspflicht des Tochterunternehmens
bei Einbeziehung in den Konzernabschluss
eines Mutterunternehmens mit Sitz in der EU
(EuGH, Urteil vom 06.02.2014)
Allgemeine Informationen
BaFin stellt klar: Personenhandelsgesellschaften
betreiben grundsätzlich kein Bankeinlagengeschäft
Impressum
Redaktion:
Prof. Dr. Peter Oser
Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Ahmad Sultana
Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Dr. Katharina Philippsen
Steuerberaterin
Foto: Thinkstock
Gestaltung: Sabine Reissner
Druck: Druck- und Verlagshaus Zarbock
Foto Cover: Thinkstock
2
| Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Adresse der Redaktion:
Ernst & Young GmbH
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
Ahmad Sultana
Westfalendamm 11
44141 Dortmund
Telefon + 49 231 55011 22144
Telefax + 49 181 3943 22144
Liebe Leserinnen, liebe Leser,
vom 22. bis 25.05.2014 haben die Bürgerinnen und Bürger der Europäischen Union zum achten
Mal das Europäische Parlament – die zweitgrößte Demokratie der Welt – gewählt. Auch bei dieser
Europawahl machten mit 43 % weniger als die Hälfte der Wahlberechtigten von ihrem Stimmrecht
Gebrauch. Zwar lag die Wahlbeteiligung etwas höher als bei der letzten Europawahl, dennoch
scheint das Interesse der Bürgerinnen und Bürger an dieser Wahl nach wie vor verhältnismäßig
gering zu sein. Dies ist umso erstaunlicher als zahlreiche Gesetze und Vorschriften zu nahezu
­allen Lebensbereichen und Rechtsgebieten in Deutschland auf der Basis entsprechender Richt­
linien und Verordnungen der Europäischen Union erlassen werden (müssen). So wurden im
­Hinblick auf den hier interessierenden Bereich der Rechnungslegung und Prüfung im Juni vergangenen Jahres die Bilanzrichtlinien grundlegend neu gefasst und fortentwickelt. Im April
Prof. Dr. Peter Wollmert
­dieses Jahres haben das bisherige EU-Parlament und der Rat sich noch vor der Europawahl über
die Neufassung und Fortentwicklung der Abschlussprüferrichtlinie geeinigt. D
­ arüber hinaus
wurden Änderungen der Bilanzrichtlinien in Bezug auf die Offenlegung nicht-­finanzieller Informationen verabschiedet und die sog. Mobilitätsrichtlinie angenommen, nach der die Mitgliedstaaten bis spätestens zum Jahre 2018 bestimmte Regelungen im Hinblick auf Zusatzrentensysteme treffen müssen. Details finden Sie in der Rubrik „EU“.
Der BFH hat in sechs am 26.03.2014 veröffentlichten Urteilen Stellung zur steuerlichen Anerkennung von Pensionszusagen genommen. Zwei dieser Urteile stellen wir Ihnen in der Rubrik
­„Bilanzsteuerrecht“ kurz vor. Durchaus überraschend ist das Urteil vom 11.09.2013 (I R 72/12)
zur Berechnung der Pensionsrückstellung bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern:
Prof. Dr. Peter Oser
Der BFH wendet sich darin gegen die Haltung der Finanzverwaltung zum sog. Mindestpensionsalter.
In der Praxis wird diese Rechtsprechung zu höheren Rückstellungen führen. Darüber hinaus hat
der BFH mit seinem Urteil vom 23.10.2013 (I R 60/12) die Rechtsprechung bestätigt, dass eine
Doppelzahlung von Gehalt und Pension im Fall der Weiterbeschäftigung über das Pensionsalter
hinaus zur verdeckten Gewinnausschüttung führt. Der BFH fordert eine (mindernde) Anrechnung des Gehalts auf die Pensionsleistungen.
In der Ausgabe 03.2013 des Accounting Magazine haben wir über die Bankerlaubnispflicht
­bestimmter Personenhandelsgesellschaften der Realwirtschaft berichtet. Zwischenzeitlich hat
das IDW Gespräche mit der BaFin geführt und dabei den Standpunkt vertreten, dass weder
­Darlehen von Gesellschaftern an ihre Personengesellschaft noch stehengelassene Gewinne oder
das Unterhalten von Verrechnungskonten Einlagengeschäfte im bankaufsichtsrechtlichen Sinne
darstellen. Die BaFin hat daraufhin ihr Merkblatt „Hinweise zum Einlagengeschäft“ mit Stand
vom 11.03.2014 überarbeitet. Einzelheiten hierzu finden Sie unter der Rubrik „Allgemeines“.
Wir wünschen Ihnen eine anregende Lektüre und verbleiben mit den besten Grüßen.
Prof. Dr. Peter Wollmert Prof. Dr. Peter Oser
Geschäftsführer Leiter der Grundsatzabteilung
Global/EMEIA FAAS Leader Rechnungslegung
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3
Inhalt
Nationale Rechnungslegung
0
► 6 DRSC veröffentlicht DRS 21 Kapitalflussrechnung
07 DRSC
►
veröffentlicht neuen Standardentwurf zum
Konzerneigenkapital (E-DRS 29)
07►Rückkehr zum ursprünglichen Geschäftsjahr nach
Insolvenzeröffnung
08Aktuelles zur „Besonderen Ausgleichsregelung“
für stromkostenintensive Unternehmen
Internationale Rechnungslegung
10I► ASB veröffentlicht Änderungen zum IAS 1
1
► 0IASB veröffentlicht Diskussionspapier zum
Macro Hedging
1
► 0 IASB veröffentlicht Änderungen an IFRS 11
10►IASB veröffentlicht Änderungen an IAS 16
und IAS 38
1
► 1IASB veröffentlicht Entwurf zu Änderungen an
IFRS 10 und IAS 28
1
► 1IASB und FASB veröffentlichen konvergierte
Standards zur Erlöserfassung
06
4
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1
► 1IDW ERS HFA 40: Einzelfragen zur Wertminderung
von Vermögenswerten nach IAS 36 veröffentlicht
DRSC veröffentlicht DRS 21
Kapitalflussrechnung
DRS 21 wurde am 08.04.2014 durch das BMJV im Bundesanzeiger veröffent­licht und ist erstmals zu beachten für nach dem 31.12.2014 beginnende
Geschäfts­jahre. Gegenüber der Entwurfsfassung E-DRS 28 haben sich keine
nennenswerten Änderungen ergeben. Neu im Vergleich zum Vorgängerstandard
DRS 2 ist die Behandlung erhaltener und gezahlter Zinsen sowie erhaltener
Dividenden. Die bisher in eigenständigen Standards erfassten branchenspezi­
fischen Regelungen für Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen sind
nunmehr in einem Regelwerk zusammengefasst.
Richtlinie für Einpersonengesellschaft (SUP)
mit beschränkter Haftung vorgeschlagen
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18
Die EU-Kommission hat am 09.04.2014 mit dem
Ziel, potenziellen Gründern und kleinen und mittleren
Unternehmen (KMU) die Gründung von Unternehmen und Tochtergesellschaften im EU-Ausland zu
erleichtern, einen Vorschlag für eine Richtlinie über
Gesellschaften mit beschränkter Haftung mit einem
einzigen Gesellschafter vorgelegt. Der Bundesrat
steht diesem Entwurf kritisch gegenüber. Lesen Sie
mehr auf S. 18.
Bilanzsteuerrecht
12 Kein
►
Mindestalter bei Pensionsverpflichtung gegenüber
beherrschendem Gesellschafter (BFH, Urteil vom 11.09.2013)
1
► 3Rentenzahlung nach Eintritt des Versorgungsfalls trotz
Fortführung des Dienstverhältnisses ist verdeckte Gewinn­
ausschüttung (BFH, Urteil vom 23.10.2013)
1
► 3Schadensersatzleistungen des Verkäufers für die Beseitigung
versteckter Mängel eines Gebäudes sind keine Aufwendungen
i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG (BFH, Urteil vom 20.08.2013)
1
► 3Bilanzierung von Bonusgutscheinen
(Urteil des Niedersächsischen FG vom 03.06.2013)
1
► 3Arbeitshilfe der OFD Karlsruhe zur sog. kleinen
­Organschaftsreform
Wirtschaftsrecht
21K
► ein Ordnungsgeld wegen fehlenden Aufsichtsratsberichts
bei nicht existierendem Aufsichtsrat (BVerfG, Beschluss vom
09.01.2014)
2
► 1Haftung eines Vorstandsmitglieds wegen unterlassener Einrichtung und Überwachung eines funktionierenden ComplianceSystems (LG München I, Urteil vom 10.12.2013 n. rkr.)
2
► 2Gesellschafterbeschluss trotz Einladungsmangel
(BGH, Urteil vom 11.03.2014)
2
► 3Anwendung der Grundsätze zur wirtschaftlichen Neugründung
auch in der Liquidation der Gesellschaft (BGH, Urteil vom
10.12.2013)
1
► 4Einbeziehung von Finanzierungskosten bei der Rückstellung
für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen
15Keine Sonderabschreibung für Wirtschaftsgüter in einem
Sammelposten (FG München, Gerichtsbescheid vom
19.12.2013)
Allgemeine Informationen
24►B
► aFin stellt klar: Personenhandelsgesellschaften betreiben
grundsätzlich kein Bankeinlagengeschäft
26►ESMA veröffentlicht weitere europäische Enforcement­
entscheidungen
2
► 6 Aktueller Endorsement Status Report der EFRAG
EU
17 K
► eine Offenlegungspflicht des Tochterunternehmens bei
Einbeziehung in den Konzernabschluss eines Mutterunter­
nehmens mit Sitz in der EU (EuGH, Urteil vom 06.02.2014)
24
1
► 8 Zweite Chance für insolvente Unternehmen
18►Richtlinie für Einpersonengesellschaft (SUP) mit
beschränkter Haftung vorgeschlagen
1
► 9EU-Kommission will Aktionäre stärker einbinden und Mit­
spracherecht bei der Festsetzung von Vergütungen einführen
1
► 9Einigung zwischen Rat und EU-Parlament hinsichtlich der
Offenlegung nicht-finanzieller Informationen
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1
► 9 EU-Mobilitätsrichtlinie tritt in Kraft
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5
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Nationale
Rechnungs­
legung
DRSC veröffentlicht DRS 21 Kapitalflussrechnung
Nachdem das DRSC am 04.02.2014 DRS 21 Kapitalflussrechnung
verabschiedet hat, wurde dieser am 08.04.2014 durch das BMJV
im Bundesanzeiger veröffentlicht (§ 342 Abs. 2 HGB).
Mit DRS 21 werden die Vorgängerstandards DRS 2, DRS 2-10
(für Kreditinstitute) und DRS 2-20 (für Versicherungsunternehmen) in einem Regelwerk zusammengeführt. Darüber hinaus
berücksichtigt DRS 21 nach Angaben des DRSC die seit Inkraft­
treten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG)
gesammelten Praxiserfahrungen.
Wesentliche Änderungen ergeben sich durch DRS 21 bei der Zuordnung einzelner Zahlungsströme zu den drei Bereichen laufende
Geschäftstätigkeit, Investitions- und Finanzierungstätigkeit. Während
nach DRS 2 die erhaltenen und gezahlten Zinsen grundsätzlich
der laufenden Geschäftstätigkeit zuzuordnen sind, erfolgt die Darstellung der erhaltenen Zinsen in DRS 21 (wie auch schon in
E-DRS 28, wir berichteten im Accounting Magazine 03.2013, S. 6 f.)
im Cashflow aus der Investitionstätigkeit und die Darstellung der
gezahlten Zinsen im Cashflow aus der Finanzierungstätigkeit. Die
geänderte Zuordnung wird damit begründet, dass Zinsen als Entgelt für die Kapitalüberlassung definiert werden. Übernimmt das
berichtende Unternehmen die Rolle des Kapitalgebers und erhält
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| Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Zinsen als Entgelt für die Überlassung des Kapitals, so habe dieser Kredit den Charakter einer Investition und die erhaltenen
Zinsen seien entsprechend im Cashflow aus der Investitionstätigkeit auszuweisen. Zahlt hingegen das berichtende Unternehmen Entgelt für die Inanspruchnahme von Kapital an einen Kapital­
geber, so seien die gezahlten Zinsen als Finanzierungskosten
anzusehen.
Auch für Dividenden ist teilweise eine geänderte Zuordnung durch
DRS 21 (wie auch schon durch E-DRS 28) vorgesehen. So waren
nach DRS 2 erhaltene Dividenden grundsätzlich der laufenden
Geschäftstätigkeit zuzuordnen, die gezahlten Dividenden hingegen
der Finanzierungstätigkeit. DRS 21 behält die Zuordnung der
gezahlten Dividenden zum Cashflow aus der Finanzierungstätigkeit
bei, da es sich hierbei um Transaktionen mit Eigenkapitalgebern
handele. Die erhaltenen Dividenden sind nach DRS 21 dagegen im
Cashflow aus der Investitionstätigkeit auszuweisen, da sie als
Ergebnis der Finanzmitteldisposition interpretiert werden und folglich der Investitionstätigkeit zuzuordnen seien.
Der Standard ist erstmals zu beachten für nach dem 31.12.2014
beginnende Geschäftsjahre. Eine frühere vollumfängliche Anwendung ist zulässig und wird empfohlen.
Nationale Rechnungslegung
DRSC veröffentlicht neuen Standardentwurf
zum Konzerneigenkapital (E-DRS 29)
Am 19.02.2014 hat das DRSC einen Entwurf eines neuen Standards
zum Konzerneigenkapital (E-DRS 29) vorgelegt. Das DRSC verfolgt mit E-DRS 29 das Ziel, die mit der Anwendung des derzeit
geltenden Standards DRS 7 Konzerneigenkapital und Konzerngesamtergebnis gesammelten praktischen Erfahrungen nach Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) auf­
zugreifen und im neuen Standard zu berücksichtigen. Dies betreffe
insbesondere die mit dem BilMoG neu eingeführten § 272 Abs. 1a
und 1b HGB zur Behandlung eigener Anteile sowie die Besonderheiten der Darstellung des Konzerneigenkapitals bei Personen­
handelsgesellschaften.
DRS 7 soll nach der endgültigen Verabschiedung des neuen
­Standards aufgehoben werden. Stellungnahmen konnten bis zum
31.05.2014 an das DRSC gerichtet werden.
Rückkehr zum ursprünglichen Geschäftsjahr
nach Insolvenzeröffnung
Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer
GmbH beginnt ein neues, zwölf Monate umfassendes Geschäftsjahr
(sog. Insolvenzgeschäftsjahr § 155 Abs. 2 Satz 1 InsO). Soll
danach wieder zum bisherigen Geschäftsjahr zurückgekehrt werden,
ist dafür nicht die Gesellschafterversammlung, sondern nur der
Insolvenzverwalter zuständig. Dies hat das OLG Frankfurt a.M. am
21.05.2012 entgegen der h. M. in der Literatur beschlossen
(AZ 20 W 65/12). Der Hauptfachausschuss (HFA) des IDW
hat den Rechnungslegungshinweis: Externe (handelsrechtliche)
Rechnungslegung im Insolvenzverfahren (IDW RH HFA 1.012)
dahingehend angepasst und verabschiedet.
Mit n. rkr. Beschluss vom 01.10.2013 hat das OLG Frankfurt a. M.
zum einen seine Rechtsprechung zur Zuständigkeit und zum Prozedere der (Rück-)Änderung des Geschäftsjahrs einer insolventen
Gesellschaft bestätigt. Zum anderen hat das OLG Frankfurt a.M. entschieden, dass eine rückwirkende Eintragung eines bereits abge­
laufenen Geschäftsjahrs (einer insolventen Gesellschaft) nicht zulässig ist. Dies scheitere bereits an den Fristen für die Aufstellung und
Offenlegung eines Jahresabschlusses und ggf. Lageberichts. Vor dem
Hintergrund der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtsfrage hat
das OLG Frankfurt a.M. indes die Revision der Rechtssache zum BGH
zugelassen.
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Die (Rück-) Änderung des Geschäftsjahrs ist indes keine Änderung
des Gesellschaftsvertrags (für die allein die Gesellschafter kompetent sind). Sie muss aber vom Insolvenzverwalter zur Eintragung im
Handelsregister angemeldet werden. Erst mit der (konstitutiven)
Eintragung der (Rück-) Änderung des Geschäftsjahrs im Handelsregister wird diese wirksam.
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Nationale Rechnungslegung
Aktuelles zur „Besonderen Ausgleichsregelung“
für stromkostenintensive Unternehmen
Am 25.06.2014 ist die Neufassung des Erneuerbare-EnergienGesetzes (EEG 2014) im Bundestag und am 11.07.2014 vom
Bundesrat in der Fassung der Beschlussempfehlung des Ausschusses für Wirtschaft und Energie (BT-Drs. 18/1891) verabschiedet
worden. Die EU-Kommission hat am 23.07.2014 die beihilferechtliche Genehmigung zum EEG 2014 erteilt. Am 24.07.2014 wurde
das EEG 2014 im Bundesgesetzblatt (Teil I Nr. 33, S. 1066 ff.)
veröffentlicht und tritt damit wie geplant am 01.08.2014 in Kraft.
Darüber hinaus wurde aufgrund einer ganzen Anzahl bereits
erkannter redaktioneller Fehler im Gesetz am 28.07.2014 ein
Gesetz zur Änderung des Erneuerbare-Energien-Gesetzes im
Bundesgesetzblatt (Teil I Nr. 35, S. 1218 ff.) veröffentlicht.
Am 09.04.2014 hat die EU-Kommission ihre Leitlinien für staatliche
Umwelt- und Energiebeihilfen 2014–2020 vorgestellt, die zwischenzeitlich im Amtsblatt veröffentlicht wurden (2014/C 200/01).
Damit sind nunmehr zwar die einschlägigen künftig anwendbaren
Normen bekannt, die den Begrenzungsregelungen der EEG-Umlage
für stromkostenintensive Unternehmen (der sog. „Besonderen
Ausgleichsregelung“) zugrunde liegen, jedoch sind noch viele
Anwendungsfragen nicht beantwortet.
Die Neufassung des EEG war unaufschiebbar geworden, da die
EU-Kommission im Dezember 2013 ein förmliches Prüfverfahren
zum EEG 2012 und in Bezug auf die Besondere Ausgleichsregelung eingeleitet hatte, sodass das Bundesamt für Wirtschaft und
Ausfuhrkontrolle (BAFA) keine Begrenzungsbescheide auf dieser
Rechtsgrundlage mehr erteilen konnte. Mit der Eröffnung des
Prüfverfahrens brachte die EU-Kommission ihre Auffassung zum
Ausdruck, dass sie Zweifel an der Vereinbarkeit der Besonderen
Ausgleichsregelung mit dem EU-Beihilferecht hat (wir berichteten
im Accounting Magazine 01.2014, S. 10). Am 10.07.2014 hat
das Bundesministerium für Wirtschaft und Energie (BMWi) von
einer „Einigung“ zwischen Kommission und Bundesregierung im
Rahmen des Beihilfe-Notifizierungsverfahrens für das EEG 2014
berichtet. Nach dem Kompromiss würden dem BMWi zufolge die
gewährten Begrenzungen für die Jahre 2013 und 2014 rückwirkend auf Basis der Regelungen des EEG 2014 überprüft. Rund
350 Unternehmen müssten mit Nachzahlungen von zusammen 30
Millionen Euro für beide Jahre rechnen – mithin weniger als 1 %
des nach EEG 2012 gewährten Begrenzungsvolumens von 5,1 Milliarden Euro. Das Verfahren solle vom BAFA abgewickelt werden.
Günstig für die Einigung dürfte die Entscheidung des Europäischen
Gerichtshofs (EuGH) vom 01.07.2014 (Az: C-573/312) gewesen sein, dass EU-Staaten Ökostrom-Importe aus anderen Ländern
nicht fördern müssen, womit eine wesentliche Unsicherheit für
die Bestandsfähigkeit auch des EEG 2014 beseitigt wurde. Die
8
| Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
endgültige Entscheidung der Europäischen Kommission im Hauptprüfverfahren zum EEG 2012 wird nach Angaben des BMWi aber
erst nach der Sommerpause ergehen.
Das EEG 2014 sieht vor, dass die gesetzliche Ausschlussfrist für
Anträge für das Begrenzungsjahr 2015 einmalig bis zum
30.09.2014 verlängert werden soll (vgl. § 103 Abs. 1 Nr. 5 EEG
2014). Für Folgejahre soll dann wieder die bisherige Ausschlussfrist gelten, nach der die Anträge bis spätestens zum 30.06. eines
jeden Jahres vollständig einzureichen sind.
Um die Anforderungen der EU-Beihilfeleitlinien zu erfüllen, bei
gleichzeitig bestmöglicher Entlastung der stromkostenintensiven
Unternehmen, ist im EEG 2014 die Neuregelung der Besonderen
Ausgleichsregelung recht komplex gestaltet. Die wichtigsten
Eckpunkte für die – neben Schienenbahnen – begünstigten stromkostenintensiven Unternehmen sind:
• Begrenzt wird die EEG-Umlage nur für Stromverbräuche von
mehr als 1 GWh p.a., d. h. auch im Fall der Begrenzung der
EEG-Umlage betrifft die Begrenzung nur den übersteigenden
Stromverbrauch.
• Begünstigt werden stromkostenintensive Unternehmen von
Branchen, die in zwei Listen anhand der Klassifikation der Wirtschaftszweige des Statistischen Bundesamtes, Ausgabe 2008,
abschließend aufgeführt sind. Je nach Listenzugehörigkeit
ist Voraussetzung der Begrenzung die Überschreitung eines
festgelegten Schwellenwerts des Verhältnisses der Stromkosten zur Bruttowertschöpfung nach Definition des EEG (sog.
„Stromkostenintensität“).
• Das begünstigte Unternehmen hat grundsätzlich ein zertifiziertes Energie- oder Umweltmanagementsystem zu betreiben.
• Im Begrenzungsfall beträgt die EEG-Umlage für die Stromverbräuche, die 1 GWh übersteigen:
• grundsätzlich 15 % der Regel-Umlage;
• höchstens jedoch ein für die beiden Branchenlisten jeweils
festgelegter Prozentsatz der Bruttowertschöpfung nach Definition des EEG;
• mindestens jedoch ein Mindestbetrag je kWh, der für einzelne
Branchen 0,05 Ct/kWh, für die übrigen durch die Besondere
Ausgleichsregelung begünstigten Unternehmen 0,10 Ct/kWh
beträgt.
• Nach einer der Übergangsregelungen wird die Belastung durch
die EEG-Umlage für schon bisher begünstigte Unternehmen
stufenweise auf das sich durch die Neuregelung ergebende Niveau angehoben.
• Im Jahr 2014 begünstigte Unternehmen, die die Voraussetzungen der Neuregelung der Besonderen Ausgleichsregelung nicht
erfüllen, kommen – bei Erfüllung besonderer Voraussetzungen –
in den Genuss einer zeitlich nicht begrenzten Härtefallregelung.
Foto: Thinkstock
Wenn ein Unternehmen einen Antrag auf Begrenzung der EEG-Umlage beim Bundesamt für Wirtschaft und
Ausfuhrkontrolle (BAFA) stellt, muss der Bruttowertschöpfungsrechnung in jedem Fall ein geprüfter Jahres­
abschluss (im Fall eines Antrags für einen selbstständigen Unternehmensteil eine geprüfte Bilanz und Gewinnund Verlustrechnung für diesen selbstständigen Unternehmensteil) zugrunde liegen. Wird das Wahlrecht in
Anspruch genommen, die Stromkostenintensität auf Grundlage des Durchschnitts der Bruttowertschöpfung
der letzten drei Jahre zu ermitteln, ist derzeit noch offen, ob die Prüfung der Jahresabschlüsse der letzten
beiden Geschäftsjahre genügt, oder die Prüfung der Jahresabschlüsse aller drei Geschäftsjahre erforderlich
sein wird.
Es ist zu erwarten, dass auch das BAFA im August in einem Merkblatt zur Besonderen Ausgleichsregelung
seine Erwartungen an die Anträge auf Begrenzung der EEG-Umlage und sein Verständnis der gesetzlichen
Regelungen publiziert.
Das BAFA hat darum gebeten, dass im Hinblick auf die Verlängerung der materiellen Ausschlussfrist (in diesem
Jahr bis zum 30.09.) und die dadurch verkürzte Bearbeitungszeit bis zum Jahresende die Antragsunterlagen
möglichst frühzeitig (elektronisch) eingereicht werden, ggf. noch ohne die WP-Bescheinigung, die bis zum
Ablauf der Ausschlussfrist nachgereicht werden kann. Eine Nachreichung des Bestätigungsvermerks zu dem
der Bruttowertschöpfungsrechnung zugrunde liegenden Jahresabschluss wird vom BAFA auch nach diesem
Termin noch toleriert, falls die Jahresabschlussprüfung zum 30.09. nicht abgeschlossen ist. Bescheide werden
aber nicht erteilt werden, bevor diese Unterlagen vorliegen.
Übersicht zur Besonderen Ausgleichsregelung
Liste 1
≥16 %; ab 2016: ≥17 %
Branche?
Liste 2
StromkostenIntensität? („SI“)
≥20 %
EEG-Umlage
Minimum
0,1 ct/kWh (einzelne Branchen: 0,05 ct/kWh)
+
Maximum
zahlt
jedoch
100 % der
EEG-Umlage ≤1
GWh
15 % der
EEG-Umlage >1
GWh
SI < 20 %
4 % BWS
SI ≥20 %
0,5 % BWS
Härtefall: Begrenzung auf 20 % für Unternehmen, die aus der Besonderen Ausgleichsregelung herausfallen.
Übergang: bis 2019 maximal doppelt so viel zu zahlende Umlage von Jahr zu Jahr.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 |
9
Internationale
Rechnungs­legung
IASB veröffentlicht Änderungen
zum IAS 1
IASB veröffentlicht Änderungen
an IFRS 11
Quelle: Pressemitteilung des DRSC vom 25.03.2014
Quelle: DRSC-Newsletter vom 06.05.2014
Das IASB veröffentlichte im Rahmen seiner Disclosure Initiative den
Exposure Draft ED/2014/1, in dem kleinere Anpassungen an IAS 1
Darstellung des Abschlusses vorgeschlagen werden. Die Änderungsvorschläge umfassen im Einzelnen:
Das IASB hat am 06.05.2014 Änderungen an IFRS 11 Joint
­Arrangements veröffentlicht. Der Änderungsstandard Accounting
for Acquisitions of Interests in Joint Operations bestimmt, dass
der Erwerb von Anteilen an einer gemeinschaftlichen Tätigkeit, die
einen Geschäftsbetrieb i. S. d. IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse darstellt, nach den Vorschriften von IFRS 3 (d. h. nach
der Erwerbsmethode) und anderer relevanter Standards zu bilanzieren ist. Gegenüber dem Entwurf des Änderungsstandards
(ED/2012/7) wird nunmehr zusätzlich verdeutlicht, dass im Falle
eines Zuerwerbs weiterer Anteile an einer Joint Operation – anders
als bei einem sukzessiven Unternehmenszusammenschluss
(IFRS 3.42) – keine Neubewertung der zuvor bereits gehaltenen
(Alt-) Anteile erfolgen darf. Es wird explizit betont, dass diese
­Änderungen keine Anwendung finden, wenn die gemeinschaftlich
tätigen Unternehmen (Joint Operators) unter gemeinsamer
­Beherrschung (under common control) eines (ultimativen)
­Mutterunternehmens stehen.
• K
► larstellung hinsichtlich des Wesentlichkeitsgrundsatzes in IAS 1;
• K
► larstellung für die Untergliederung von Abschlussposten in der
Bilanz und der Gesamtergebnisrechnung;
• Z
► usätzliche Anforderungen bei der Darstellung von
Zwischensummen;
• K
► larstellung hinsichtlich der Strukturvorgaben für Anhangan­
gaben; sowie
• A
► ufhebung von Vorgaben in IAS 1 bzgl. der Identifizierung
­maßgeblicher Rechnungslegungsmethoden als Bestandteil der
Anhangangaben.
IASB veröffentlicht Diskussionspapier
zum Macro Hedging
Quelle: DRSC-Newsletter vom 17.04.2014
Bei dem umfassenden Projekt zu IFRS 9, der IAS 39 ersetzen
soll, hatte das IASB den Bereich das sog. Macro Hedging explizit
ausgeklammert und zum eigenständigen Projekt erklärt. In diesem Zusammenhang veröffentlichte das IASB am 17.04.2014
ein erstes Diskussionspapier DP/2014/1 Accounting for Dynamic Risk Management: a Portfolio Revaluation Approach to
Macro Hedging, das einen möglichen Ansatz für die Bilanzierung
entsprechender Geschäfte zur Risikoabsicherung vorstellt.
Das vollständige Diskussionspapier sowie eine kurze Zusammenfassung können auf der Internetseite des IASB www.ifrs.org
eingesehen werden.
Stellungnahmen werden bis zum 17.10.2014 erbeten.
10 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Die Änderungen sind für Geschäftsjahre, die am oder nach dem
01.01.2016 beginnen, anzuwenden. Eine vorzeitige Anwendung
ist (vorbehaltlich der Übernahme in EU-Recht) zulässig.
IASB veröffentlicht Änderungen
an IAS 16 und IAS 38
Quelle: DRSC-Newsletter vom 13.05.2014
Das IASB hat am 12.05.2014 die Änderungen an IAS 16 Sach­
anlagen und IAS 38 Immaterielle Vermögenswerte hinsichtlich
der zulässigen Abschreibungsmethoden veröffentlicht. Die Änderungen stellen klar, welche Methoden für die Abschreibung von
Sachanlagen und immateriellen Vermögenswerten verwendet
werden können. Danach ist die umsatzbasierte Methode, die sich
aus einer Tätigkeit ergibt, die die Verwendung des Vermögenswerts mit einschließt, keine zulässige Abschreibungsmethode
gemäß IAS 16 und IAS 38. Denn diese Methode bildet nicht das
Verbrauchsmuster des künftigen wirtschaftlichen Nutzens des
Internationale Rechnungslegung
Vermögenswerts, sondern lediglich das Muster der Erzeugung
des erwarteten künftigen wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswerts aufgrund seines Einsatzes im Rahmen der Geschäftstätigkeit ab. In wenigen bestimmten Fällen, wie z. B. in der Filmbranche
bei erworbenen Filmrechten, könnten Umsatzerlöse für die Bestimmung des erwarteten Verbrauchsmusters des künftigen wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswerts zugrunde gelegt werden,
sofern die Anwendung dieser Methode zu demselben Ergebnis
wie die Anwendung einer leistungsabhängigen Methode führt.
Die Änderungen sind prospektiv für Berichtsperioden anzuwenden,
die am oder nach dem 01.01.2016 beginnen. Eine frühere Anwendung ist (vorbehaltlich der Übernahme in EU-Recht) zulässig.
IASB veröffentlicht Entwurf zu
­Änderungen an IFRS 10 und IAS 28
Quelle: DRSC-Newsletter vom 11.06.2014
Das IASB hat am 11.06.2014 den Entwurf ED/2014/02 Investment
Entities – Applying the Consolidation Exception (vorgeschlagene
Änderungen an IFRS 10 und IAS 28) zur Kommentierung veröffentlicht. Der Entwurf dient der Klarstellung von drei Fragestellungen
in Bezug auf die Anwendung der Ausnahme von der Konsolidierungspflicht für Investmentgesellschaften, welche ihre Tochterunternehmen nicht vollkonsolidieren, sondern die Anteile am Tochterunternehmen zum Fair Value bilanziell abbilden. Die Änderungen
gehen auf Anfragen an das IFRS Interpretations Committee zurück
und sollen eine unterschiedliche Anwendung des Standards in der
Praxis vermeiden.
Die vorgeschlagenen Änderungen bestätigen, dass die Ausnahme
von der Konsolidierungspflicht auch für Tochterunternehmen einer
Investmentgesellschaft gilt, welche wiederum selbst Mutterunternehmen sind. Zudem stellen sie klar, inwiefern durch eine Investmentgesellschaft die Konsolidierung eines Tochterunternehmens,
welches investment-related services durchführt, zu erfolgen
hat. Darüber hinaus wird die Anwendung der Equity Methode für
Unternehmen vereinfacht, welche selbst keine Investmentgesellschaft sind, jedoch Anteile an einem assoziierten Unternehmen
halten, welches eine Investmentgesellschaft ist.
Stellungnahmen zu dem Entwurf sind bis zum 15.09.2014
einzureichen.
IASB und FASB veröffentlichen kon­
vergierte Standards zur Erlöserfassung
Contracts with Customers ersetzt den bisherigen IAS 18 Erlöse,
IAS 11 Fertigungsaufträge und eine Reihe von erlösbezogenen
Interpretationen. Leitgedanke des IFRS 15 ist, dass bei der Lieferung von Gütern oder der Erbringung von Dienstleistungen an
den Kunden die Gewinnrealisierung mit dem Betrag erfolgt, welcher
der Gegenleistung entspricht, die das Unternehmen im Tausch
für diese Güter oder Dienstleistungen voraussichtlich erhalten
wird. IFRS 15 enthält u. a. auch erweiterte Leitlinien zu Mehrkomponentengeschäften sowie neue Regelungen zur Behandlung von
Dienstleistungsverträgen und Vertragsanpassungen. Zudem wird
gefordert, den Abschlussadressaten informativere und relevantere
Angaben als bisher zur Verfügung zu stellen.
Der Standard ist erstmals für Geschäftsjahre, die am oder nach
dem 01.01.2017 beginnen, verpflichtend anzuwenden. Eine vorzeitige Anwendung ist (vorbehaltlich der Übernahme in EU-Recht)
zulässig.
IDW ERS HFA 40: Einzelfragen zur
Wertminderung von Vermögenswerten
nach IAS 36 veröffentlicht
Quelle: IDW-Newsletter „News exklusiv“ vom 16.06.2014
Die Regelungen zur Wertminderung von Vermögenswerten nach
IAS 36 werfen eine Vielzahl von komplexen Anwendungsfragen
auf, die zu teilweise kontroversen Diskussionen zwischen Abschluss­
erstellern und -prüfern führen. Darüber hinaus betrachten nationale und internationale Enforcement-Einrichtungen den ImpairmentTest unverändert als einen besonders fehleranfälligen Aspekt der
IFRS-Rechnungslegung.
Daher hat sich das IDW entschlossen, Anwendungsunterstützung
für die Praxis zu entwickeln und die Qualität der Abschlüsse durch
eine Verlautbarung zu IAS 36 zu verbessern. In dem neuen Entwurf einer Stellungnahme zur Rechnungslegung werden u. a. die
folgenden Themengebiete angesprochen: Schätzung der künftigen Zahlungsströme, Behandlung von Ertragsteuern, Ermittlung
des Kapitalisierungszinssatzes, Abgrenzung von zahlungsmittel­
generierenden Einheiten, Allokation und Reallokation des Geschäftsoder Firmenwerts sowie Anhangangaben.
Der Entwurf bietet auch Hilfestellung bei der Werthaltigkeitsprüfung für zahlungsmittelgenerierende Einheiten mit Geschäftsoder Firmenwert und nicht beherrschenden Anteilen. Zu diesem
Themenkreis war das IFRS Interpretations Committee zwar um
Klärung verschiedener Fragen gebeten worden, hatte jedoch die
Bearbeitung abgelehnt.
Quelle: DRSC-Newsletter vom 28.05.2014
Das IASB und der US-Standardsetter FASB haben neue Vorschriften zur Umsatzrealisierung veröffentlicht, die sowohl in den IFRS
als auch den US-GAAP Anwendung finden. IFRS 15 Revenue from
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 11
Bilanzsteuerrecht
Kein Mindestalter bei Pensionsverpflichtung gegenüber
beherrschendem Gesellschafter
BFH, Urteil vom 11.09.2013
da Pensionszusagen bei beherrschenden Gesellschaftern nur auf
das 65. Lebensjahr anzuerkennen seien. Der BFH gab hingegen
dem Steuerpflichtigen Recht und erkannte die Pensionsrückstellung
grundsätzlich an, weil § 6a EStG kein Mindestalter zu entnehmen
sei. Eine Korrektur der bisherigen Bilanzansätze komme deshalb
nicht in Betracht. Inwieweit im Streitfall eine verdeckte Gewinnausschüttung in Folge einer Veranlassung der Pensionszusage aus
dem Gesellschaftsverhältnis vorliegt und der Statuswechsel zum
Mehrheitsgesellschafter deshalb zu (außerbilanziellen) Einkommenskorrekturen führt, war im Streitfall nicht zu entscheiden.
Foto: Thinkstock
Der BFH hat mit Urteil vom 11.09.2013 (I R 72/12) entschieden, welche steuerbilanziellen Auswirkungen der Wechsel vom
Minderheits- zum beherrschenden Mehrheitsgesellschafter auf
die Berechnung einer Pensionsverpflichtung nach § 6a EStG hat.
Im Entscheidungsfall hatte eine GmbH ihrem zu 25 % beteiligten
Gesellschafter-Geschäftsführer eine Pensionszusage auf die Vollendung des 60. Lebensjahres gemacht. Nach einem Gesellschafterwechsel erhöhte sich dessen Beteiligungsquote auf 60 %, ohne
dass die Pensionszusage geändert wurde. Die Finanzverwaltung
verlangte daraufhin die teilweise Auflösung der Pensionsrück­stel­lung,
12 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Rentenzahlung nach Eintritt des
­Versorgungsfalls trotz Fortführung des
Dienstverhältnisses ist verdeckte
Gewinnausschüttung
BFH, Urteil vom 23.10.2013
Der BFH hat mit Urteil vom 23.10.2013 (I R 60/12) seine bisherige Rechtsprechung bestätigt, dass eine Doppelzahlung von Gehalt
und Pension an einen Gesellschafter-Geschäftsführer im Falle der
Weiterbeschäftigung über das Pensionsalter hinaus zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt. Es sei aus steuerrechtlicher
Sicht nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung
nicht von dem Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht werde. In diesem Fall würde nach Ansicht des BFH
ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter zur Vermeidung
einer verdeckten Gewinnausschüttung allerdings verlangen, dass
das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber den
vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufschieben, bis der
Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat.
Dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein
Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändere daran
grundsätzlich nichts.
Grundstückskauf vorlag. Vielmehr sind die Schadenersatzleistungen
konkret auf die Aufwendungen zur Beseitigung der Mängel bezogen,
die vom Grundsatz her als Erhaltungsaufwendungen zu beurteilen
sind. Der enge Zusammenhang mit den Erhaltungsaufwendungen
wird nicht dadurch gelöst, dass der Käufer bei Kenntnis der Mängel
möglicherweise weniger gezahlt hätte. Aufwendungen i. S. d. § 6
Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zu anschaffungsnahen Herstellungskosten
liegen im Streitfall nur in Höhe des Saldos zwischen den vom Käufer
getragenen und den vom Verkäufer erstatteten Aufwendungen vor.
Bilanzierung von Bonusgutscheinen
Urteil des Niedersächsischen FG vom 03.06.2013
Quelle: StuB 2014, S. 153
Gibt ein Unternehmen an seine Kunden Bonusgutscheine aus und
können die in den Gutscheinen individuell ermittelten Rabatte erst
bei einem nächsten Einkauf eingelöst werden, so darf das Unternehmen nach dem rkr. Urteil des Niedersächsischen FG vom 03.06.2013
(6 K 357/12) weder einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten noch eine Verbindlichkeit ausweisen. Auch die Passivierung einer
Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten scheidet aus, weil die
aus der Ausgabe der Bonusgutscheine resultierenden Verbindlichkeiten im Ausgabejahr weder rechtlich entstanden noch wirtschaftlich verursacht waren. Denn sie beinhalten einen Preisnachlass nicht
für bereits bezogene, sondern für künftige Leistungen der Kunden.
Schadensersatzleistungen des Ver­käufers
Arbeitshilfe der OFD Karlsruhe zur sog.
für die Beseitigung versteckter Mängel
eines Gebäudes sind keine Auf­wendungen kleinen Organschaftsreform
i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG
Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der UnternehmensBFH, Urteil vom 20.08.2013
Quelle: NWB Newsletter vom 28.01.2014
Beteiligt sich der Grundstücksverkäufer durch Schadenersatzleistungen am Aufwand des Käufers für die Beseitigung nachträglich erkannter Gebäudemängel, war bisher unklar, inwieweit die Instandsetzungsaufwendungen in die Berechnung der 15 %-Grenze zur
Prüfung anschaffungsnaher Herstellungskosten i. S. v. § 6 Abs. 1
Nr. 1a Satz 1 EStG einzubeziehen sind. Der BFH hat mit seinem U
­ rteil
vom 20.08.2013 (IX R 5/13, veröffentlicht am 22.1.2014) entschieden, dass es sich bei der Schadenersatzleistung des Verkäufers
nicht um eine Anschaffungspreisminderung der Immobilie handelt,
da kein hinreichender wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem
besteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts (GÄuVdUR)
vom 20.02.2013 (BGBl 2013 I S. 285) wurden u. a. diverse gesetzliche Änderungen im Bereich der Organschaft vorgenommen
(wir berichteten im Accounting Magazine 01.2013, S. 23). Die OFD
Karlsruhe hat mit Verfügung vom 16.01.2014 eine Arbeitshilfe
mit Lösungsansätzen für ihre Finanzämter zu offenen Fragen im
Rahmen der sog. kleinen Organschaftsreform veröffentlicht.
Thematisiert werden Praxisprobleme bei der grenzüberschreitenden Organschaft, der tatsächlichen Durchführung des GAV und
den Regelungen zur Vereinbarung der Verlustübernahme bei einer
Organ-GmbH. Die Verfügung enthält als Anlage eine Tabelle,
welche Lösungshinweise aus Sicht der Finanzverwaltung zu den
dargestellten Problemen gibt.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 13
Bilanzsteuerrecht
Einbeziehung von Finanzierungskosten bei der Rückstellung für die Aufbewahrung
von Geschäftsunterlagen
Der BFH hat neuerlich zur Bewertung einer Rückstellung für die
Verpflichtung zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen Stellung
genommen. Streitig war die Berücksichtigung von Finanzierungskosten für die zur Aufbewahrung genutzten Räume bei einer sog.
Poolfinanzierung (BFH, Urteil vom 11.10.2012 – I R 66/11; veröffentlicht am 27.02.2013). Zu der zwischen den Beteiligten allein
umstrittenen Höhe der Rückstellung ordnete § 253 Abs. 1 Satz 2
HGB in der im Streitjahr (2005) geltenden Fassung den Ansatz
des Betrags an, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung
notwendig ist. Für Zwecke der Steuerbilanz ist in § 6 Abs. 1 Nr. 3a
Buchst. b EStG geregelt, dass Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen
der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten sind.
Die Klägerin, eine Sparkasse, hatte ihre gesamten verfügbaren
­liquiden Mittel in Form der Eigen- wie auch der aufgenommenen
Fremdmittel zum Zweck der Liquiditätssteuerung in einen „Pool“
gegeben und hieraus sämtliche Aufwendungen ihres Geschäftsbetriebs finanziert (sog. Poolfinanzierung). Im Streitjahr 2005
hatte sie in ihrem Jahresabschluss eine Rückstellung für die Verpflichtung zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen gebildet
und hierbei auch Finanzierungskosten für die eigenen Archivräume
einbezogen.
Hinsichtlich dieser Finanzierungskosten vertraten Finanzamt und
Finanzgericht die Auffassung, dass die Finanzierungsaufwendungen
nicht passiviert werden könnten. Mangels einer nachvollziehbaren
tatsächlichen Verwendung der Darlehensmittel für die Finanzierung
der Archivräume könnten diese der Aufbewahrungsverpflichtung
nicht zugeordnet und somit bei der Bewertung der Rückstellung
auch nicht berücksichtigt werden.
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Hierzu führte der BFH u. a. aus, dass eine Rückstellung für die
Verpflichtung zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen Finanzierungskosten (Zinsen) für die zur Aufbewahrung genutzten
Räume auch dann enthalten kann, wenn die Anschaffung/Herstellung der Räume nicht unmittelbar (einzel-)finanziert worden
ist, sondern der Aufbewahrungspflichtige seine gesamten liquiden Eigen- und Fremdmittel in einen „Pool“ gegeben und hieraus
sämtliche Aufwendungen seines Geschäftsbetriebs finanziert
hat (sog. Poolfinanzierung). Voraussetzung für die Berücksichtigung der Zinsen (als Teil der notwendigen Gemeinkosten) ist in
diesem Fall, dass sie sich durch Kostenschlüsselung verursachungsgerecht der Herstellung/Anschaffung der Räume zuordnen lassen
und dass sie nach Maßgabe des § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG
angemessen sind.
14 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Zur konkreten Anwendung der Grundsätze des BFH-Urteils nimmt das
Bayerische Landesamt für Steuern mit Verfügung vom 31.01.2014
(S 2175.2.1 – 20/4 St 32) Stellung. Es wird u. a. auf die Rechtsprechung des GrS des BFH im Beschluss vom 31.01.2013
(GrS 1/10, wir berichteten im Accounting Magazine 02.2013,
S. 15) hingewiesen, nach der die Einbeziehung von Finanzierungs­
kosten (wenn die in der Verfügung genannten Voraussetzungen
erfüllt sind) grundsätzlich im ersten noch nicht bestandskräftig
veranlagten Veranlagungszeitraum erfolgen kann. Dies gelte auch
dann, wenn die Festsetzung dieses Jahres aus anderen Gründen
bisher noch nicht in Bestandskraft erwachsen sei.
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Keine Sonderabschreibung für Wirtschaftsgüter in einem Sammelposten
FG München, Gerichtsbescheid vom 19.12.2013
Nach § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG ist für abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbstständigen Nutzung fähig sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung
oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs
ein Sammelposten zu bilden, wenn die Anschaffungs- oder Her­
stellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag, für das einzelne Wirtschaftsgut 150 Euro, aber nicht
1.000 Euro übersteigen. Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr
der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils
einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen (§ 6 Abs. 2a Satz 2
EStG). In dem vom FG München zu entscheidenden Fall hatte der
Kläger einen solchen Sammelposten gebildet und eine entsprechende Abschreibung in seiner Einnahmenüberschussrechnung
angesetzt.
Strittig ist, ob für die in dem Sammelposten enthaltenen Wirtschaftsgüter zusätzlich Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und
mittlerer Betriebe nach § 7g Abs. 5 EStG in Anspruch genommen
werden können. Nach dieser Vorschrift können Gewerbebetriebe
mit einem Betriebsvermögen bis zu 235.000 Euro (bei Einnahmeüberschussrechnung mit einem Gewinn bis zu 100.000 Euro) im
Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden vier
Jahren Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen.
Der Kläger hatte argumentiert, dass eine Sonderabschreibung
vorgenommen werden könne, da es sich bei dem Sammelposten
um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut handle. Dies
­ergebe sich aus der Tatsache, dass auch ein Investitionsabzugs­
betrag (§ 7g Abs. 1 EStG) möglich sei, der ein solches Wirtschaftsgut voraussetzt. Des Weiteren habe der Gesetzgeber bei den Sonderabschreibungen GWG nicht explizit ausgenommen, sodass eine
Sonderabschreibung möglich sei.
Das FG München wies die Klage indes als unbegründet zurück.
Bei dem Sammelposten handele es sich nicht um ein abnutzbares
bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens, sondern
um einen Posten eigener Art bzw. eine Rechengröße innerhalb
des Anlagevermögens, der bzw. die die Zusammenfassung vieler
gleicher oder unterschiedlicher Wirtschaftsgüter enthalte. Aber
selbst wenn – ggf. eine juristische Sekunde – vor der Bildung des
Sammelpostens im Investitionsjahr ein oder mehrere abnutzbare
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens noch einer gesonderten
Abschreibung zugänglich wären, verdränge die Regelung des
§ 6 Abs. 2a EStG jedenfalls als lex specialis die Abschreibungen
nach § 7 ff. EStG.
Da keine Revision eingelegt wurde, ist die Entscheidung rechtskräftig geworden.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 15
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16 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
EU
EU
Keine Offenlegungspflicht des Tochterunternehmens
bei Einbeziehung in den Konzernabschluss eines Mutter­
unternehmens mit Sitz in der EU
EuGH, Urteil vom 06.02.2014
§ 264 Abs. 3 HGB i. d. F. vor dem KleinstkapitalgesellschaftenBilanzrechtsänderungsgesetz (MicroBilG) ist nach dem Urteil des
Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) vom 06.02.2014
(Rs. C-528/12) gemeinschaftsrechtswidrig.
Dem Urteil lag folgender – vereinfachter – Sachverhalt zugrunde:
mehrere inländische GmbHs mit einer Konzernmutter in Österreich
teilten dem Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers mit,
sie seien von der Offenlegung ihres Jahresabschlusses gemäß
§ 264 Abs. 3 HGB in der bis zum 20.12.2012 gültigen Fassung
i. V. m. § 290 Abs. 1 HGB befreit, da sie für die Geschäftsjahre
2006/2007 und 2007/2008 in den Konzernabschluss ihrer Muttergesellschaft einbezogen wurden.
Das für das Ordnungsgeldverfahren zuständige Bundesamt für
Justiz setzte gegen die konzernangehörigen GmbHs Ordnungsgelder i. H. v. 2.500 Euro und 5.000 Euro fest. Schließlich verhängte
es weitere Ordnungsgelder i. H. v. 5.000 Euro und 7.500 Euro.
Den sofortigen Beschwerden der Beschwerdeführerinnen half das
Bundesamt nicht ab und legte die Sachen dem bundesweit für
alle Ordnungsgeldverfahren zuständigen Landgericht Bonn vor,
welches die Beschwerden ebenfalls zurückwies.
Aufgrund der Weigerung des Landgerichts Bonn, die Frage, ob
die bislang geltende Regelung des Handelsgesetzbuchs gegen die
Niederlassungsfreiheit verstößt, dem EuGH vorzulegen, hatte
das Bundesverfassungsgericht bereits im Januar 2013 entschieden, dass die Luxemburger Richter über die Frage der Publizitätspflicht zu entscheiden hätten (1 BvR 121/11und 1 BvR 1295/11).
Daraufhin legte das Landgericht Bonn dem EuGH die vorstehende
Frage vor.
Der EuGH stellte nun klar, dass Art. 57 der 4. EG-Richtlinie durch
§ 264 Abs. 3 HGB a. F. vom deutschen Gesetzgeber nicht richt­
linienkonform umgesetzt wurde. Der deutsche Gesetzgeber dürfe
in den Anwendungsvoraussetzungen für die Befreiung in der
­Bundesrepublik niedergelassene und in anderen Mitgliedstaaten
ansässige Mutterunternehmen nicht ungleich behandeln.
Der deutsche Gesetzgeber war dem Urteil bereits zuvorgekommen
und hatte den Anwendungsbereich der Befreiungsregelung mit
dem MicroBilG für Jahresabschlüsse ab dem Geschäftsjahr 2013
ausdrücklich auf EU-ausländische Mutterunternehmen erweitert.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 17
Zweite Chance
für insolvente
Unternehmen
Quelle: Pressemitteilung IP/14/254 der EU-Kommission
vom 12.03.2014
Die EU-Kommission hat am 12.03.2014 eine Reihe von Grundsätzen für die nationalen Insolvenzverfahren vorgestellt, mit
denen der Schwerpunkt von der Abwicklung auf die frühzeitige Umstrukturierung von finanziell angeschlagenen, aber
potenziell rentablen Unternehmen verlegt werden soll. Angesichts von EU-weit rund 200.000 Insolvenzen und 1,7 Millionen verlorenen Arbeitsplätzen jährlich will die Kommission den
Unternehmen die Möglichkeit bieten, ihr Geschäft umzustrukturieren und einer Schließung zu entgehen. Eine Reform der
einzelstaatlichen Insolvenzverfahren könnte sich für alle Seiten
bezahlt machen: grundsätzlich rentable Unternehmen könnten am Markt verbleiben, Arbeitsplätze erhalten werden und
Gläubiger einen höheren Anteil ihrer Investitionen zurückerhalten als im Falle einer Insolvenz. Nach einer Insolvenz sollten
redliche Unternehmer ferner rasch eine zweite Chance erhalten, da die Erfahrungen zeigen, dass sie im zweiten Anlauf in der
Regel wirtschaftlich erfolgreicher sind. Dieser Empfehlung
gingen eine öffentliche Konsultation über ein europäisches Insolvenzkonzept und ein Vorschlag zur Änderung der aktuellen
EU-Gesetzgebung über grenzübergreifende Insolvenzen voraus,
dem das Europäische Parlament vor kurzem zugestimmt hat.
Richtlinie für Einpersonengesell­
schaft (SUP) mit beschränkter
Haftung vorgeschlagen
Quelle: Pressemitteilung IP/14/396 der EU-Kommission
vom 09.04.2014
Die EU-Kommission hat am 09.04.2014 einen Vorschlag für eine
Richtlinie über Gesellschaften mit beschränkter Haftung mit einem
einzigen Gesellschafter vorgelegt, der die bestehende Richtlinie
betreffend Gesellschaften mit beschränkter Haftung mit einem
einzigen Gesellschafter 2009/102/EG ersetzen soll. Ziel ist es,
potenziellen Gründern und kleinen und mittleren Unternehmen
(KMU) die Gründung von Unternehmen und Tochtergesellschaften im EU-Ausland zu erleichtern.
Nach Analyse der EU-Kommission machen es die bestehenden
­gesellschaftsrechtlichen Rahmenbedingungen für KMU meist sehr
kostspielig und schwierig, ihren Tätigkeiten im Ausland nachzu­
gehen, sodass nur wenige KMU (2 %) im EU-Ausland investieren.
Der neue Vorschlag der EU-Kommission ist ein Ersatz für die
­Initiative zur Schaffung einer Europäischen Privatgesellschaft (EPG)
von 2008. Der Vorschlag zur Europa-GmbH war im Mai 2011 im
Ministerrat, insbesondere am Widerstand Deutschlands, gescheitert, woraufhin die EU-Kommission im Oktober 2013 seine Rücknahme erklärt hatte. Während der ursprüngliche Vorschlag die
Schaffung einer supranationalen EU-Rechtsform, die neben die
bestehenden nationalen Rechtsformen treten sollte, anstrebte,
ist das Ziel nun eine europaweite Rechtsangleichung.
Mit der vorstehenden Kommissionsempfehlung soll ein kohärenter einheitlicher Rahmen für das einzelstaatliche Insolvenzrecht ermöglicht werden. Die Mitgliedstaaten werden daher
aufgefordert:
Die vorgeschlagene Richtlinie fordert die Mitgliedstaaten und
damit auch Deutschland auf, in ihren Rechtsordnungen eine nationale Gesellschaftsform vorzusehen, die in allen Mitgliedstaaten
„Societas Unius Personae“ (SUP) heißen soll.
• d
► ie frühzeitige, rasche und kostengünstige Umstrukturierung finanziell angeschlagener Unternehmen vor Einleitung
eines förmlichen Insolvenzverfahrens zu erleichtern, um
eine Abwicklung zu vermeiden,
• S
► chuldnern die Umstrukturierung ihres Unternehmens ohne
obligatorische Eröffnung eines förmlichen Verfahrens vor
Gericht zu erlauben,
• fi
► nanziell angeschlagenen Unternehmen die Möglichkeit
­eines Antrags auf befristeten Gläubigerschutz von bis zu vier
Monaten (maximal verlängerbar auf zwölf Monate) ein­
zuräumen, um einen Umstrukturierungsplan anzunehmen,
• d
► ie Annahme eines Umstrukturierungsplans zu erleichtern
und dabei die Interessen sowohl der Schuldner als auch der
Gläubiger zu berücksichtigen, um die Chancen zur Rettung
lebensfähiger Unternehmen zu verbessern,
• d
► ie negativen Konsequenzen eines Konkurses für die künftigen Aussichten, ein neues Unternehmen zu gründen, zu
­verringern, u. a. durch eine Entschuldung binnen eines Zeitraums von maximal drei Jahren.
Die Mitgliedstaaten müssen eine direkte Online-Eintragung von
SUP zulassen, sodass Unternehmensgründer sich zu diesem Zweck
nicht ins Land der Eintragung begeben müssen. Ferner wird eine
Vorlage für eine EU-weit einheitliche Satzung festgelegt und in allen
EU-Sprachen bereitgestellt, die sämtliche für den Betrieb einer
Einpersonengesellschaft mit beschränkter Haftung notwendigen
Angaben enthält. Das Mindestkapital für die Errichtung einer SUP
beträgt 1 Euro. Durch einen Bilanztest und eine Solvenzbescheinigung wird ein ausreichender Gläubigerschutz gewährleistet.
018| Accounting Magazine Ausgabe 03.2013
Die deutschen Bundesländer stehen den vorstehenden Plänen
skeptisch gegenüber und auch der Bundesrat vermisst hinlänglichen
Gläubiger- und Verbraucherschutz. So hält der Bundesrat insbesondere die Vorgaben zur Kapitalausstattung der SUP für unzulänglich. Das vorgeschlagene Mindestkapital von nur einem Euro
bei gleichzeitigem Verzicht auf eine Kapitalansparpflicht sei
gleichbedeutend mit dauerhaftem Verzicht auf eine Haftungsmasse
für die Gläubiger. Dies kollidiere mit berechtigten Interessen des
Gläubiger- und Verbraucherschutzes. Auch die Vorschriften zum
EU
Schutz des faktisch vorhandenen Kapitals sind nach Ansicht des
Bundesrats unzureichend. Die vorgesehene Möglichkeit einer
beliebigen Trennung von Satzungssitz und Verwaltungssitz könne
zudem erhebliche Gefahren für den Rechtsverkehr bedeuten.
Sie könnte, so die Kritik im Bundesrat, die SUP zur idealen Briefkastengesellschaft machen. Es bleibt daher abzuwarten, ob sich
die Mitgliedstaaten bald auf eine einheitliche Regelung für eine
Rechtsform einigen können.
EU-Kommission will
Aktionäre stärker einbinden
und Mitspracherecht
bei der Festsetzung von
Vergütungen einführen
Quelle: Pressemitteilung IP/14/396 der EU-Kommission
vom 09.04.2014
Die Europäische Kommission hat am 09.04.2014 ein Maßnahmenpaket zur Verbesserung der Unternehmensführung von etwa
10.000 börsennotierten Unternehmen in Europa angenommen.
Dazu gehört ein Vorschlag zur Änderung der geltenden Aktionärsrechterichtlinie (Richtlinie 2007/36/EG). Er soll zum einen das
Engagement der Aktionäre fördern und zum anderen Unternehmensleitungen stärker in die Pflicht nehmen. Zu den Kernpunkten
zählen höhere Transparenzanforderungen an institutionelle Anleger und Vermögensverwalter. Erstmals würde auf europäischer
Ebene zudem ein Mitspracherecht der Aktionäre bei der Festsetzung von Vergütungen eingeführt. Neben der Überarbeitung der
Aktionärs­richtlinie hat die Europäische Kommission eine Empfehlung zur Qualität der Berichterstattung über die Unternehmensführung („Comply or Explain“) verabschiedet. Damit möchte die
Kommission börsennotierten Unternehmen, Anlegern und anderen interessierten Parteien Leitlinien an die Hand geben, wie die
allgemeine Qualität der von Unternehmen veröffentlichten Erklärungen zur Unternehmensführung verbessert werden kann.
Einigung zwischen Rat und
EU-Parlament hinsichtlich der
Offenlegung nicht-finanzieller
Informationen
Quelle: Pressemitteilung Statement/14/29 der EU-Kommission
vom 26.02.2014
geeinigt haben. Betroffene Unternehmen werden zukünftig Informationen über Strategien, Risiken und Ergebnisse in Bezug auf
Umweltbelange, soziale und mitarbeiterbezogene Aspekte, die
Achtung der Menschenrechte, Anti-Korruption und Fragen im
Zusammenhang mit Bestechlichkeit und Vielfalt in den Aufsichtsräten offenlegen müssen. In einer Stellungnahme zu dieser
Übereinkunft äußerte sich EU-Binnenmarktskommissar Barnier
dahingehend, dass von den angedachten Änderungen nur Unternehmen betroffen sein werden, die mehr als 500 Mitarbeiter
­beschäftigen. Die Finalisierung dieser Änderungen wird voraussichtlich die nächste EU-Kommission übernehmen, deren Amtszeit am 01.11.2014 beginnen wird.
EU-Mobilitätsrichtlinie
tritt in Kraft
Seit 2005 gibt es in der EU Bestrebungen, die Mobilität der Arbeitnehmer zu fördern und Hemmnisse bei den Zusatzrentensystemen
abzubauen. Das Europäische Parlament hat nun am 15.04.2014
die entsprechende Richtlinie 2014/50/EU (Mobilitätsrichtlinie)
angenommen. Diese Richtlinie verpflichtet die Mitgliedstaaten bis
spätestens zum Jahre 2018, bestimmte Regelungen im Hinblick
auf Zusatzrentensysteme zu treffen. In Deutschland ist hiervon die
betriebliche Altersversorgung betroffen. Insbesondere sollen die
Unverfallbarkeitsfristen von 5 Jahren Zusagedauer und Mindest­
alter 25 Jahre auf 3 Jahre Zusagedauer und Mindestalter 21 Jahre
verkürzt werden. Des Weiteren haben die Mitgliedstaaten Maßnahmen zur Wahrung ruhender Rentenanwartschaften, d. h. unverfallbare Anwartschaften ausgeschiedener Mitarbeiter, zu treffen.
Diese sind künftig zu dynamisieren, d. h. sie sind wertmäßig entsprechend der Anpassungsregelung für aktive Mitarbeiter, für
laufende Renten oder in einer anderen als gerecht zu betrachtenden Weise weiterzuentwickeln, während nach geltendem Recht
die Verhältnisse zum Zeitpunkt des Ausscheidens für die Leistungshöhe maßgeblich sind. Betroffen sind hiervon i. d. R. Leistungs­
zusagen, deren Leistungshöhe an eine Gehaltsentwicklung oder
eine andere Dynamisierung gekoppelt ist. Ferner soll die Abfindung von Kleinstanwartschaften, die bislang einseitig vom Arbeitgeber beschlossen werden kann, zukünftig nur noch mit Zustimmung des Arbeitnehmers möglich sein.
Die Neuerungen betreffen explizit nur grenzüberschreitende
­Arbeitsverhältnisse, doch zur Vermeidung einer Inländerdiskriminierung soll die Richtlinie nach Angaben des Bundesministeriums
für Arbeit (BMAS) im Grundsatz für alle Zusagen der betrieb­
lichen Altersversorgung in Deutschland gelten. Hierzu soll das
­Betriebsrentengesetz umfangreich überarbeitet werden. Ein
erster Entwurf soll schon im Herbst 2014 vorliegen.
Am 26.02.2014 hat die EU-Kommission bekannt gegeben, dass das
EU-Parlament und der Rat sich über die Änderung der Bilanzricht­
linien in Bezug auf die Offenlegung nicht-finanzieller Informationen
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 19
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Wirtschaftsrecht
20 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Wirtschaftsrecht
Kein Ordnungsgeld wegen fehlenden Aufsichtsrats­berichts bei nicht existierendem Aufsichtsrat
BVerfG, Beschluss vom 09.01.2014
Quelle: Pressemitteilung Nr. 11/2014 des BVerfG vom 19.02.2014
Verstößt eine Kapitalgesellschaft gegen ihre Pflicht, einen Aufsichtsrat zu bilden, darf nach Ansicht des Bundesverfassungs­
gerichts (BVerfG) gegen sie nicht deswegen ein Ordnungsgeld
verhängt werden, weil sie aufgrund des fehlenden Aufsichtsratsberichts ihre Pflicht zur Veröffentlichung desselben verletzt habe.
Beschwerdeführerin war eine GmbH, die nach dem Drittelbeteiligungsgesetz verpflichtet war, einen Aufsichtsrat zu bilden, dies
jedoch unterlassen hatte. In der Folge legte sie dem Betreiber des
elektronischen Bundesanzeigers mit den Jahresabschlussunter­
lagen auch keinen Bericht des Aufsichtsrats vor. Das Bundesamt für
Justiz setzte deshalb ein Ordnungsgeld in Höhe von 2.500 Euro
fest und drohte ein weiteres Ordnungsgeld an. Vor dem Landgericht
Bonn blieb die GmbH mit einer Beschwerde gegen das Ordnungsgeld erfolglos. Das Bundesverfassungsgericht hat entschieden, dass
das Bestimmtheitsgebot in Art. 103 Abs. 2 GG verlangt, den
Ordnungsgeldtatbestand des § 335 HGB nur auf Jahresabschluss-
unterlagen zu erstrecken, die nachträglich noch erstellt werden
können. Der Ordnungsgeldtatbestand komme daher nicht zur
­Anwendung, wenn kein Aufsichtsrat existiere. Selbst ein nach der
Androhung oder Festsetzung des Ordnungsgelds gebildeter
­Aufsichtsrat könnte keinen substanziellen Bericht mehr erstatten,
sondern allenfalls feststellen, dass in der Berichtsperiode kein
Aufsichtsrat bestanden hat und durch ihn deshalb keine Kontrolle
ausgeübt werden konnte.
Zwar habe der Gesetzgeber in § 335 Abs. 1 Satz 3 HGB klargestellt,
dass die Nichterfüllung von Pflichten, die der Offenlegung vorausgehen, dem Ordnungsgeldverfahren nicht entgegensteht. Diese
den Tatbestand öffnende Formulierung könne aber allenfalls auf
die unmittelbar mit der Erstellung von Berichten und Unterlagen
zusammenhängenden Pflichten bezogen werden. Nur auf diese
Weise bleibe die Vorschrift noch abgrenzbar und in ihrer Tragweite vorhersehbar.
Haftung eines Vorstandsmitglieds wegen
unterlassener Einrichtung und Überwachung eines
funktionierenden Compliance-Systems
LG München I, Urteil vom 10.12.2013 n. rkr.
Nach dem nicht rechtskräftigen Urteil vom 10.12.2013
(5 HK O 1387/10) des LG München I muss ein Vorstandsmitglied im Rahmen seiner Legalitätspflicht dafür Sorge tragen,
dass das Unternehmen so organisiert und beaufsichtigt wird,
dass keine Gesetzesverstöße wie Schmiergeldzahlungen an
Amtsträger eines ausländischen Staates oder an ausländische
­Privatpersonen erfolgen. Seiner Organisationspflicht genüge
ein Vorstandsmitglied bei entsprechender Gefährdungslage nur
dann, wenn es eine auf Schadensprävention und Risikokontrolle
angelegte Compliance-Organisation einrichte. Entscheidend für
den Umfang im Einzelnen seien dabei Art, Größe und Organisation
des Unternehmens, die zu beachtenden Vorschriften, die geografische Präsenz wie auch Verdachtsfälle aus der Vergangenheit.
Die Einhaltung des Legalitätsprinzips und demgemäß die Einrichtung eines funktionierenden Compliance-Systems gehöre zur
­Gesamtverantwortung des Vorstands. Liegt die Pflichtverletzung
eines Vorstandsmitglieds in einem Unterlassen, beginnt die Verjährung im Falle der Nachholbarkeit der unterlassenen Handlung
nach Ansicht des LG München I nicht schon dann, wenn die Verhinderungshandlung spätestens hätte erfolgen müssen, sondern
erst dann, wenn die Nachholbarkeit endet.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 21
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Gesellschafterbeschluss trotz Einladungsmangel
BGH, Urteil vom 11.03.2014
Quelle: NWB Newsletter vom 21.05.2014
Die gesellschaftsvertraglichen oder gesetzlichen Ladungsbestimmungen verfolgen den Zweck, dem einzelnen Gesellschafter die
Teilnahme an der Versammlung und die Vorbereitung auf die Tagesordnungspunkte zu ermöglichen. Wird dieser sog. „Dispositionsschutz“ verletzt, liegt ein schwerwiegender Mangel vor, der zur
Nichtigkeit der in der Versammlung gefassten Beschlüsse führen
kann. Der BGH hat hierzu mit Urteil vom 11.03.2014 (II ZT 24/13)
entschieden, dass Verstöße gegen Form, Frist und Inhalt der
Einberufung einer Gesellschafterversammlung bei Personengesellschaften aber nur dann zur Nichtigkeit der in der Versammlung
gefassten Beschlüsse führen, wenn der Verstoß diese beeinflusst
hat bzw. wenn nicht ausgeschlossen werden kann, dass ihr Zustandekommen durch den Fehler beeinflusst wurde.
Im Streitfall waren die Parteien Gesellschafter einer Steuerberatungsgesellschaft in Form einer Partnerschaftsgesellschaft, einer
Gesellschaft bürgerlichen Rechts (Rechtsanwälte und Steuer­
berater) sowie einer Holding-GbR. Im Gesellschaftsvertrag der
22 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Holding-GbR war für die Gesellschafterversammlung eine Ladungsfrist von drei Wochen vorgesehen. Am 12.03.2009 luden die
­Beklagten zu Gesellschafterversammlungen der drei Gesellschaften auf den 06.04.2009 ein. Die Einladung betreffend die Holding-GbR ging am 13.03.2009 beim Kläger ein. In den Gesellschafterversammlungen wurde mit den Stimmen der Beklagten der
Ausschluss des Klägers aus den Gesellschaften beschlossen. In der
Versammlung der Holding-GbR rügte der Kläger, dass die im
­Gesellschaftsvertrag vorgesehene Ladungsfrist von drei Wochen
nicht eingehalten sei. Die Vorinstanz hatte die Ausschlussbeschlüsse wegen Nichteinhaltung der Ladungsfrist für nichtig erklärt.
Nach Ansicht des BGH kann im vorliegenden Fall ausgeschlossen werden, dass die Beschlüsse bei früherer Einberufung unterblieben oder anders gefasst worden wären und ihr Zustandekommen durch die geringfügige Verkürzung der Einladungsfrist
beeinflusst ist. Die von der Beklagten eingelegte Revision hatte
damit Erfolg.
Wirtschaftsrecht
Anwendung der Grundsätze zur wirtschaftlichen
Neugründung auch in der Liquidation der Gesellschaft
BGH, Urteil vom 10.12.2013
In seinem Urteil vom 10.12.2013 hat der BGH entschieden, dass
die Grundsätze der wirtschaftlichen Neugründung auch in der
Liquidation einer Gesellschaft Anwendung finden.
aktiven GmbH sei entscheidend, ob die Gesellschaft noch ein
aktives Unternehmen betreibt, an das die Fortführung des
­Geschäftsbetriebs – sei es auch unter wesentlicher Umgestaltung,
Einschränkung oder Erweiterung seines Tätigkeitsgebiets – in
­irgendeiner wirtschaftlich noch gewichtbaren Weise anknüpft,
oder ob es sich tatsächlich um einen leer gewordenen Gesellschaftsmantel ohne Geschäftsbetrieb handelt, der nur dazu dient,
unter Vermeidung der rechtlichen Neugründung eine gänzlich
neue Geschäftstätigkeit aufzunehmen.
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Der BGH hat im Jahr 2012 entschieden (Urteil vom 06.03.2012 –
II ZR 56/10), dass bei der unterbliebenen Offenlegung der wirtschaftlichen Neugründung einer GmbH – sei es, weil ein Gesellschaftsmantel aus einer Vorratsgründung verwendet wurde oder
die Gesellschaft zwischenzeitlich ruhte – die Gesellschafter nicht
einer zeitlich unbegrenzten Verlustdeckungshaftung unterliegen,
sondern nur für den Umfang der Unterbilanz haften, die in dem
Zeitpunkt bestand, zu dem die Gesellschaft ihre wirtschaftliche
Tätigkeit erstmals nach außen erkennbar aufgenommen hat oder
die Satzungsänderungen angemeldet wurden (Unterbilanzhaftung).
In dem vom BGH zu entscheidenden Fall wurde für eine im Jahr
2002 gegründete GmbH im Jahr 2004 die Auflösung im Handelsregister eingetragen und der Gesellschafter-Geschäftsführer R.H.
als Liquidator bestellt. Im Geschäftsjahr 2005 ruhte der Geschäftsbetrieb. Am 15.03.2006 wurden die Fortsetzung der GmbH und
die Bestellung von R.H. zum Geschäftsführer im Handelsregister
eingetragen. Im April 2006 nahm die Gesellschaft ihren Geschäftsbetrieb wieder auf. Am 29.05.2006 trat R.H. seinen Geschäfts­
anteil an die Beklagte ab. Nach zwei Umfirmierungen wurde am
09.12.2009 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der
GmbH eröffnet. Der klagende Insolvenzverwalter vertrat die
Auffassung, die Beklagte hafte wegen fehlender Offenlegung
­einer wirtschaftlichen Neugründung nach den Grundsätzen der
Vorbelastungshaftung.
In beiden Fällen bestehe die Gefahr einer Umgehung der Gründungsvorschriften mit der Folge, dass die gesetzliche und gesellschaftsvertragliche Kapitalausstattung bei Aufnahme der wirtschaftlichen Tätigkeit nicht gewährleistet ist. Für die Abgrenzung
der wirtschaftlichen Neugründung durch eine Mantelverwendung
von der (bloßen) Umorganisation oder Sanierung einer (noch)
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Der BGH vertritt in seinem Urteil vom 10.12.2013 ebenfalls die
Auffassung, dass die Grundsätze der wirtschaftlichen Neugründung
auch in der Liquidation einer Gesellschaft Anwendung finden.
Die mit der wirtschaftlichen Neugründung verbundenen Probleme
eines wirksamen Gläubigerschutzes bestünden sowohl bei der
„Wiederbelebung“ eines durch das Ruhen des Geschäftsbetriebs
zur leeren Hülse gewordenen Mantels durch Ausstattung mit
­einem (neuen) Unternehmen als auch im Zusammenhang mit der
Verwendung des leeren Mantels einer Abwicklungsgesellschaft,
deren Abwicklung nicht weiter betrieben wurde.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 23
BaFin stellt klar:
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Personenhandelsgesellschaften betreiben grundsätzlich
kein Bankeinlagengeschäft
24 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
Allgemeine Informationen
Hinzu kam das Urteil des BGH vom 19.03.2013 (VI ZR 56/12)
zu den sog. Winzergeldern (wir berichteten im Accounting Magazine 03.2013, S. 26), in dem sich das Risiko von Gesellschaften
der Realwirtschaft und ihre Gesellschafter materialisiert hat, im
Rahmen ihrer Geschäftstätigkeit in den Anwendungsbereich bank­
aufsichtsrechtlicher Regulierung zu geraten. In dem Streitfall hat
der BGH das darlehensweise Stehenlassen sog. Winzergelder bei
einer Weinkellerei & Co. KG als erlaubnispflichtiges Einlagengeschäft (§§ 1, 32 KWG) qualifiziert und – nach Insolvenz der KG und
Verlust der Darlehensforderung durch einen Kommanditisten –
die Geschäftsführer der Komplementär-GmbH der Weinkellerei &
Co. KG persönlich und gesamtschuldnerisch nach §§ 823 Abs. 2,
840 Abs. 1 BGB für schadenersatzpflichtig erklärt, da sie für die KG
keine Bankerlaubnis eingeholt hatten. Inwieweit das „WinzergeldUrteil“ des BGH Rückschlüsse auf in der Realwirtschaft anzutreffende andere Formen des Einlagengeschäfts zulässt, ist fraglich.
Demgegenüber vertritt das IDW die Ansicht, dass weder Darlehen
von Gesellschaftern an ihre Personengesellschaft noch stehen­
gelassene Gewinne oder das Unterhalten von Verrechnungskonten
Einlagengeschäfte im bankaufsichtsrechtlichen Sinne darstellen.
Diese setzten die Annahme unbedingt rückzahlbarer Gelder des
Publikums voraus. Die hier angesprochenen Darlehen oder Guthaben seien jedoch nur als bedingt rückzahlbare Gelder einzustufen, denn ihre Rückzahlung stehe stets unter der Bedingung,
dass sie nicht zur Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft und damit
zur Insolvenz führt. Diese Bedingung ergebe sich je nach Rechtsform der Gesellschaft aus entsprechenden gesetzlichen Vorschriften oder aus der Treuepflicht des Gesellschafters. Darüber hinaus
betont das IDW, dass die Gesellschafter einer KG nicht als „Publikum“ zu qualifizieren sind.
Das IDW hat die vorstehende Auffassung sowohl in einem persönlichen Gespräch mit der BaFin als auch in seiner Stellungnahme
vom 19.02.2014 (abrufbar unter www.idw.de) verdeutlicht. Die
BaFin hat daraufhin ihr Merkblatt „Hinweise zum Einlagengeschäft“
mit Stand vom 11.03.2014 überarbeitet und stellt nunmehr klar,
dass Personenhandelsgesellschaften grundsätzlich kein erlaubnispflichtiges Bankeinlagengeschäft betreiben, wenn sie Darlehen
von ihren Gesellschaftern entgegennehmen. Das Gleiche gelte,
wenn die Gesellschafter Verrechnungskonten unterhalten oder
Gewinne bei ihrer Gesellschaft stehen lassen.
Eine andere Sichtweise – und damit das Betreiben von Bankgeschäften – ist nach Auffassung der BaFin aber bei sog. Publikums-KGs
angezeigt. Bei diesen kapitalistisch strukturierten Kommandit­
gesellschaften entspreche der tatsächliche Gehalt der Geldüberlassung durch die angeworbenen Kommanditisten in der Regel
bankaufsichtsrechtlich der Annahme von unbedingt rückzahlbaren Geldern.
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In einem bislang wenig beachteten Merkblatt der Bundesanstalt
für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) „Hinweise zum Tatbestand des Einlagengeschäfts (Stand: August 2011)“ hat diese die
Ansicht vertreten, dass Guthaben der Gesellschafter von Personenhandelsgesellschaften, die auf Privat- oder Verrechnungskonten bei der Gesellschaft bestehen und über die die Gesellschafter
frei verfügen können, Einlagen i. S. d. § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 KWG
darstellen. Dasselbe gelte grundsätzlich auch für Gesellschaf­
terdarlehen. Zum Betrieb des Einlagengeschäfts bedarf es einer
Erlaubnis nach § 32 KWG, wenn a) mehr als 5 Einzelanlagen im
Wert von insgesamt mehr als 12.500 Euro oder b) mehr als 25 Einzelanlagen von der Personenhandelsgesellschaft entgegen genommen werden. Da diese Schwellenwerte vergleichsweise gering sind,
dürfte eine Vielzahl von Personengesellschaften der Realwirtschaft
die zuvor genannten Kriterien erfüllen und damit nach Ansicht der
BaFin ein erlaubnispflichtiges Einlagengeschäft betreiben.
Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 25
Allgemeine Informationen
ESMA veröffentlicht weitere europäische
Enforcement­entscheidungen
Die Europäische Wertpapieraufsichtsbehörde ESMA hat am
09.04.2014 den nunmehr 15. Auszug aus ihrer internen Datenbank
mit europäischen Enforcemententscheidungen (15th Extract
from the EECS’s Database of Enforcement) veröffentlicht. Durch
die Veröffentlichung anonymisierter Enforcemententscheidungen
sollen nach IFRS bilanzierende Unternehmen und ihre Abschlussprüfer Einblicke in die Entscheidungsfindung der europäischen
Enforcementstellen erhalten. Zwar enthalten die veröffentlichten
Auszüge aufgrund der gesetzlichen Vorgaben in Deutschland
keine DPR-Fälle. Da das Hauptziel der EECS darin besteht, ein möglichst hohes Maß an Vereinheitlichung bei der Anwendung der IFRS
zu erreichen, ist jedoch davon auszugehen, dass die veröffentlichten Entscheidungen auch von der DPR berücksichtigt werden. Der
15. EECS-Entscheidungsbericht umfasst folgende Themen:
• K
► lassifizierung bedingter Gegenleistungen auf Grundlage
fort­gesetzter Beschäftigung (IFRS 3)
Die Entscheidung bezieht sich auf die Abgrenzung zwischen
­bedingten Gegenleistungen für Unternehmenszusammenschlüsse
und Vergütungen für Leistungen nach dem Zusammenschluss
bei Earn-out-Klauseln.
• Zuordnung eines Geschäfts- oder Firmenwerts bei
­Veräußerung eines Geschäftsbereichs (IAS 36)
In der Entscheidung wird die Zulässigkeit anderer Verfahren als
Alternative zur Methode der relativen Werte nach IAS 36.86(b)
diskutiert.
• Darstellung der Veräußerung einzelner Lizenzen als
­aufgegebene Geschäftsbereiche (IFRS 5)
In der Entscheidung werden die Voraussetzungen für das Vor­
liegen eines Geschäftsbereichs im Sinne des IFRS 5 anhand eines
Falls aus der Öl- und Gasindustrie erörtert.
• Identifizierung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit
(IAS 36)
In der Entscheidung wird beleuchtet, ob bei Einzelhandelsunternehmen jede Filiale eine separate zahlungsmittelgenerierende
Einheit darstellt.
• Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts von Grund und
­Boden (IAS 40)
Die Entscheidung konkretisiert den Anwendungsbereich des
IAS 40.53 (Unfähigkeit, den beizulegenden Zeitwert verlässlich zu ermitteln). Insbesondere wird erörtert, unter welchen
Voraussetzungen eine als Finanzinvestition gehaltene, im Bau
befindliche Immobilie vorliegt.
26 | Accounting Magazine Ausgabe 02.2014
• Änderung der Darstellung des Ergebnisanteils von assoziierten Unternehmen und Joint Ventures, die nach der EquityMethode bilanziert werden (IAS 1, IAS 8, IFRS 11)
In der Entscheidung wird der Ausweis des Ergebnisanteils von
nach der Equity-Methode bilanzierten Unternehmen in der
Start-up-Phase in der Gewinn- und Verlustrechnung (operativ
vs. nicht-operativ) diskutiert.
• Kosten einer Börsenzulassung (IAS 32)
Die Entscheidung erläutert die Aufteilung von Transaktions­
kosten auf eine Kapitalerhöhung einerseits und das gleichzeitige
Listing bereits ausgegebener Altaktien andererseits.
• Voraussetzungen für die Bilanzierung von Sicherungs­
beziehungen (IAS 39)
In der Entscheidung werden die Voraussetzungen für die Bilanzierung von Cashflow Hedges im Zusammenhang mit künftigen
Transaktionen diskutiert.
• Sicherung der Darstellungswährung (IAS 39, IFRIC 16)
In der Entscheidung wird erläutert, dass die Regelungen zum
Hedge Accounting nicht anwendbar sind, wenn lediglich das
Wechselkursrisiko aus der Umrechnung eines Abschlusses in
die Darstellungswährung (Translationsrisiko) gesichert wird.
• Mindestdotierungsverpflichtungen (IAS 19, IFRIC 14)
Die Entscheidung beschäftigt sich mit der Frage, ob eine auf
­gesetzlichen Vorschriften beruhende Verpflichtung, Zahlungen
zum Ausgleich eines nach nationalen Vorschriften bestehenden
Finanzierungsdefizits zu leisten, eine Mindestfinanzierungsvorschrift im Sinne des IFRIC 14 darstellt, wenn der Pensionsplan
nach IAS 19 eine Vermögensüberdeckung aufweist.
Alle EECS-Entscheidungsberichte sind auf der Homepage der
ESMA unter www.esma.europa.eu/page/IFRS-Enforcement-0
abrufbar.
Aktueller Endorsement Status Report der EFRAG
Der aktuelle EFRAG EU Endorsement Status ­Report
mit Stand 24.07.2014 ist unter www.efrag.org
­abrufbar. In diesem Report wird dargestellt, auf
welchem Bearbeitungsstand sich die IFRS, die
­IFRS-Interpretationen sowie die Änderungen der
Standards derzeit befinden.
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Accounting Magazine Ausgabe 02.2014 | 27
EY | Assurance | Tax | Transactions | Advisory
Die globale EY-Organisation im Überblick
Die globale EY-Organisation ist einer der Marktführer in der Wirtschafts­
prüfung, Steuerberatung, Transaktionsberatung und Managementberatung.
Mit unserer Erfahrung, unserem Wissen und unseren Leistungen stärken wir
weltweit das Vertrauen in die Wirtschaft und die Finanzmärkte. Dafür sind wir
bestens gerüstet: mit hervorragend ausgebildeten Mitarbeitern, starken Teams,
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Ziel ist es, Dinge voranzubringen und entscheidend besser zu machen – für
unsere Mitarbeiter, unsere Mandanten und die Gesellschaft, in der wir leben.
Dafür steht unser weltweiter Anspruch „Building a better working world“.
Die globale EY-Organisation besteht aus den Mitgliedsunternehmen von
Ernst & Young Global Limited (EYG). Jedes EYG-Mitgliedsunternehmen ist
rechtlich selbstständig und unabhängig und haftet nicht für das Handeln
und Unterlassen der jeweils anderen Mitgliedsunternehmen. Ernst & Young
Global Limited ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach englischem
Recht und erbringt keine Leistungen für Mandanten. Weitere Informationen
finden Sie unter www.ey.com.
In Deutschland ist EY an 22 Standorten präsent. „EY“ und „wir“ beziehen
sich in dieser Publikation auf alle deutschen Mitgliedsunternehmen von
Ernst & Young Global Limited.
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Ernst & Young GmbH
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
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SRE 1408-301
ED None
EY ist bestrebt, die Umwelt so wenig wie möglich zu belasten. Diese Publikation wurde daher auf
FSC®-zertifiziertem Papier gedruckt, das zu 60 % aus Recycling-Fasern besteht.
Diese Publikation ist lediglich als allgemeine, unverbindliche Information gedacht und kann daher nicht
als Ersatz für eine detaillierte Recherche oder eine fachkundige Beratung oder Auskunft dienen. Obwohl
sie mit größtmöglicher Sorgfalt erstellt wurde, besteht kein Anspruch auf sachliche Richtigkeit, Vollständigkeit und/oder Aktualität; insbesondere kann diese Publikation nicht den besonderen U
­ mständen
des Einzelfalls Rechnung tragen. Eine Verwendung liegt damit in der eigenen Verantwortung des
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Anliegen sollte ein geeigneter Berater zurate gezogen werden.
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