flash fiscal md

Association
de planification
fiscale et financière
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FLASH FISCAL
5 octobre 2009
Vol. 18, no 3
MD
ACTUALITÉS
Président du comité
M. Marc St-Roch, CA, M. Fisc.
L’UNION DES PRODUCTEURS
AGRICOLES
Coordonnatrice
Me Diane Gagnon, avocate
DIRECTRICE DE L’ÉDITION – APFF
Équipe de rédaction
Me Paul Cabana, avocat
FASKEN MARTINEAU
DUMOULIN S.E.N.C.R.L., S.R.L.
Mme Isabelle Chan, CA
PRICEWATERHOUSECOOPERS
S.R.L.
Mme Fannie Chicoine
ERNST & YOUNG S.R.L./S.E.N.C.R.L.
Mme Marielle Domercq, LL.M. fisc.

FÉDÉRAL
 Projet de loi C-51
Le 30 septembre 2009, le ministère des Finances du Canada a déposé en première lecture le Projet
de loi C-51. Ce projet de loi fait suite à l’Avis de motion de voies et moyens du 14 septembre 2009
et autres mesures.
http://www.fin.gc.ca/n08/09-088-fra.asp

QUÉBEC
 Taux d’intérêt prescrit au Québec
Les taux d’intérêt prescrits publiés par Revenu Québec demeurent inchangés pour la période du
1er octobre au 31 décembre 2009 : le taux applicable aux dettes envers Revenu Québec est à 5 % et
celui applicable aux remboursements est à 1,15 %.
http://www.revenu.gouv.qc.ca/fr/pen-inter/rembours.asp
http://www.revenu.gouv.qc.ca/fr/pen-inter/creance.asp
SAMSON BÉLAIR
DELOITTE & TOUCHE S.E.N.C.R.L.
JURISPRUDENCE
Mme Sylvie Garon, CGA, CMA, M. Fisc.
MAZARS HAREL DROUIN, S.E.N.C.R.L.
M. Pierre Giguère, CA
SAMSON BÉLAIR
DELOITTE & TOUCHE S.E.N.C.R.L.
Me Philip Hazeltine, avocat
LAVERY, DE BILLY S.E.N.C.R.L. AVOCATS
Me Zeina Khalifé, avocate, LL.M. fisc.
LEGAULT JOLY THIFFAULT
S.E.N.C.R.L.
Me Isabelle Messier, avocate
RAYMOND CHABOT GRANT
THORNTON S.E.N.C.R.L.
Me Philippe-Antoine Morin, avocat,
D. Fisc.

FÉDÉRAL

La C.C.I. retient les critères de la gestion centrale et du contrôle pour établir le lieu de
résidence d’une fiducie
Dans la décision Garron et autres c. La Reine (2009 CCI 450) de la C.C.I. rendue le 10 septembre
2009, deux fiducies de la Barbade se sont vu refuser l’exonération prévue au paragraphe 4 de
l’article XIV de la Convention fiscale entre le Canada et la Barbade (« Convention »), qui empêche
le Canada d’imposer les gains en capital provenant de l’aliénation d’actions par des résidents de la
Barbade. Le tribunal a jugé que les fiducies n’étaient pas des résidentes de la Barbade du fait que la
« gestion centrale et le contrôle » de celles-ci étaient exercés au Canada, même si le fiduciaire des
deux fiducies résidait à la Barbade.
ERNST & YOUNG S.R.L./S.E.N.C.R.L.
Les opérations en cause dans cette affaire étaient antérieures aux modifications proposées de
l’article 94 L.I.R., en vertu desquelles les fiducies non résidentes, comme celles visées en l’espèce,
sont réputées résider au Canada. Ces propositions sont censées s’appliquer après 2006, mais la loi
de mise en œuvre n’a pas encore été déposée devant le Parlement.
Les faits sont les suivants : en 1998, les propriétaires d’actions ordinaires de PMPL Holdings Inc.
(« PMPL »), une société canadienne, ont converti ces actions en actions privilégiées à valeur fixe
dont le prix de rachat s’élevait à 50 M$. Un particulier résident de l’île de St-Vincent dans les
Caraïbes a constitué deux fiducies avec bénéficiaires canadiens. Une société résidente de la Barbade
était l’unique fiduciaire des deux fiducies. Les fiducies ont souscrit à des actions de sociétés de
portefeuille canadiennes nouvellement constituées, de sorte que ces dernières étaient détenues en
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propriété exclusive par les fiducies. Les sociétés ont souscrit à
leur tour des actions de PMPL. Ces opérations ont été conclues
pour une contrepartie symbolique. En 2000, dans le cadre de la
vente de PMPL à une partie sans lien de dépendance, les
fiducies ont aliéné la majorité des actions qu’elles détenaient
dans les sociétés de portefeuille, réalisant des gains en capital
de plus de 450 M$. Les fiducies ont demandé l’exonération
prévue au paragraphe 4 de l’article XIV de la Convention.
Le ministre a pris comme position que l’exonération prévue par
la convention ne s’appliquait pas, et il a établi des cotisations
relativement aux gains pour chacune des fiducies. En plus de
cotiser les fiducies, le ministre a aussi cotisé les porteurs des
actions privilégiées de PMPL (« autres appelants ») à l’égard
des mêmes gains aux termes du paragraphe 75(2) L.I.R. Ces
dernières cotisations n’ont été établies qu’à titre de protection,
l’intention n’étant pas d’imposer les mêmes gains plus d’une
fois. Le ministre a fondé ses cotisations sur les motifs
subsidiaires suivants : i) les fiducies étaient des résidentes du
Canada selon les principes généraux; ii) les fiducies étaient des
résidentes du Canada en vertu de l’article 94 L.I.R.; iii) le
paragraphe 75(2) L.I.R. s’appliquait aux autres appelants;
iv) la RGAÉ trouvait application; et v) le produit de vente
revenant aux fiducies devrait être réattribué aux autres
appelants en vertu de l’article 68 L.I.R.
La C.C.I. a établi que l’exonération prévue au paragraphe 4 de
l’article XIV de la Convention ne s’appliquait pas parce que les
fiducies étaient des résidentes du Canada. Même s’il était admis
que la société fiduciaire de chaque fiducie était une résidente de
la Barbade, la C.C.I. a conclu, à la lumière de l’ensemble de la
preuve, que la gestion centrale et le contrôle de chaque fiducie
étaient exercés au Canada. Selon elle, la société fiduciaire avait
pour rôle de signer des documents au besoin et de fournir
certains services administratifs connexes. On ne s’attendait
généralement pas à ce qu’elle exerce une responsabilité
décisionnelle au-delà de ces fonctions. Aux yeux de la juge, il
était plus probable qu’improbable que la société fiduciaire ait
accepté dès le départ de se soumettre aux recommandations des
commettants canadiens. Le fait que chaque commettant
canadien (et son épouse) ait eu le pouvoir de remplacer le
« protecteur » de la fiducie, lequel avait le pouvoir de
remplacer la société fiduciaire, a été retenu par la juge parmi
les nombreux facteurs pertinents.
Il convient de souligner le contraste entre cette conclusion et le
précédent de longue date établi dans la cause Thibodeau Family
Trust c. La Reine, 78 D.T.C. 6376, affaire dans laquelle la
Cour fédérale a jugé qu’aux fins fiscales, la fiducie en cause
résidait dans le territoire de résidence de la majorité des
fiduciaires. En obiter dans cette affaire, le juge Gibson a
semblé écarter le critère de la gestion centrale et du contrôle au
motif que les fiduciaires ne pourraient se plier aux directives
d’un tiers en raison des devoirs fiduciaires leur échéant.
La C.C.I. a mentionné que si l’obiter dans l’affaire Thibodeau
devait s’appliquer dans tous les cas sans égard aux faits, elle ne
pourrait y concourir, étant donné que les fiduciaires ne
©
respectent pas toujours leurs devoirs fiduciaires. Voici ce
qu’elle a affirmé au paragraphe 157 : « I have concluded that
the Thibodeau decision is insufficient authority for me to reject
a central management and control test to determine trust
residence. In fact, as I will explain, in my view there are very
good reasons why the judicial test for residence that has been
developed in a corporate context should also apply to trusts. »
Elle poursuit (au paragraphe 160) : « adopting a similar test of
residence for trusts and corporations promotes the important
principles of consistency, predictability and fairness in the
application of tax law ». Cet élément de la décision soulèvera
forcément une certaine controverse et sera probablement
invoqué comme motif d’appel devant la Cour d’appel fédérale.
La conclusion que les fiducies résidaient au Canada suffisait
pour disposer des appels, mais la C.C.I. s’est néanmoins
penchée sur certaines autres questions soulevées. Finalement,
les appels des fiducies ont été rejetés, et ceux déposés par les
autres appelants ont été accueillis.

Validité d’une fiducie non résidente et application de la
RGAÉ
Dans l’affaire Paul Antle and Renée Marquis-Antle Spousal
Trust c. La Reine (2009 CCI 465, 18 septembre 2009,
j. Miller), la C.C.I. a fait face à plusieurs questions découlant
de la série suivante de transactions : l’appelant, M. Antle, a
conclu une entente avec la société MI Drilling Fluids Canada
Inc. (« MI ») afin de vendre les actions d’une société privée
dont il était actionnaire. Pour ce faire, M. Antle a d’abord
transféré les actions par voie de roulement en faveur d’une
fiducie résidente de la Barbade dont la seule bénéficiaire était
Mme Antle, son épouse. La fiducie a ensuite vendu les actions à
leur JVM à Mme Antle en contrepartie d’un billet à recevoir.
Mme Antle a subséquemment vendu les actions ainsi acquises à
MI et a remboursé la somme due en vertu du billet. Une fois la
dette remboursée, la fiducie a distribué l’ensemble de son
capital à sa seule bénéficiaire, soit Mme Antle. Peu de temps
après ces transactions, la fiducie a été dissoute. Résultat :
aucun gain en capital imposable n’a été réalisé au Canada,
tandis qu’un gain non imposable a été réalisé par la fiducie à la
Barbade.
Le ministre a cotisé M. Antle de même que la fiducie,
notamment sur la base que la fiducie n’avait pas été validement
constituée, que la fiducie était un simulacre et que la RGAÉ
s’appliquait.
Se tournant d’abord vers la question de la validité de la fiducie,
la Cour a passé en revue les conditions de l’existence d’une
fiducie en common law. D’abord, quant à l’intention de créer
une fiducie, la Cour a remarqué notamment que l’acte de
fiducie n’a été signé que le 14 décembre par le constituant,
alors que le fiduciaire avait déjà signé, le 13 décembre, un
contrat de vente transférant les actions à Mme Antle ainsi que la
distribution de capital et une directive de paiement. Selon la
Cour, ces faits, parmi d’autres, démontrent que M. Antle n’a
jamais eu l’intention de constituer une fiducie et qu’il a
simplement signé certains documents sur la recommandation de
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ses conseillers, avec l’intention d’éviter l’impôt au Canada. En
deuxième lieu, la Cour a précisé que le transfert des actions n’a
pas été valablement effectué à la fiducie, notamment en raison
du fait que les certificats d’actions avaient été endossés en
blanc mais n’ont jamais été remis au fiduciaire. Pour ces
raisons, la Cour a conclu que la fiducie n’a pas été valablement
constituée et n’a donc jamais existé.
Malgré cette conclusion, la Cour a toutefois analysé la question
de l’existence d’un simulacre lors de la création de la fiducie.
Quoiqu’il y ait eu certainement un élément d’artificialité dans
les transactions effectuées, la Cour ne pouvait conclure qu’il y
avait une intention de tromper de la part de M. Antle ou du
fiduciaire.
La Cour a poursuivi son analyse en se penchant sur
l’application de la RGAÉ. Les parties se sont entendues sur le
fait qu’il y avait un avantage fiscal découlant du roulement des
actions en vertu du paragraphe 73(1) L.I.R. et de l’absence de
gain en capital réalisé par Mme Antle. La création de la fiducie
constituait une opération d’évitement puisqu’il n’y avait aucun
objet véritable rattaché à la fiducie autre que l’obtention d’un
avantage fiscal. Quant à la question de l’abus des dispositions
de la loi, la Cour a passé en revue l’objet et l’esprit des
dispositions en jeu, soit l’article 73 et les alinéas 94(1)c) et
110(1)f) L.I.R., l’article XIV(4) de la Convention fiscale entre
le Canada et la Barbade, ainsi que les règles d’attribution
prévues aux articles 74.1 et 74.5 L.I.R. Selon la Cour, l’objet
et l’esprit des dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu
sont d’assurer l’imposition de résidents du Canada sur les gains
en capital résultant de la disposition de biens de nature capital à
l’extérieur de l’unité matrimoniale ou conjugale, y compris par
l’entremise d’une fiducie non résidente. Quant à la convention
fiscale, celle-ci n’a pas pour objet de « sauver » un résident du
Canada de l’application de la RGAÉ. En invoquant l’alinéa
94(1)c) L.I.R. afin que la fiducie soit réputée résidente du
Canada, aux fins de bénéficier du roulement prévu au
paragraphe 73(1) L.I.R., pour ensuite éviter le régime
d’imposition canadien en invoquant l’alinéa 110(1)f) L.I.R., la
Cour a jugé que M. Antle a ouvertement contrecarré l’objet et
l’esprit du régime de roulement et d’attribution. Il y avait donc
abus de la Loi de l’impôt sur le revenu et de la convention
fiscale. La Cour a déterminé que les attributs fiscaux
raisonnables seraient de refuser le roulement des actions par
M. Antle en faveur de la fiducie et d’inclure le gain en capital
imposable dans le calcul de son revenu.
POSITIONS ADMINISTRATIVES


FÉDÉRAL
Nouvelles lignes directrices de l’ARC sur les frais de
scolarité, bourses d’études et bourses d’entretien (al.
6(1)a), 56(1)n), par. 56(3), 118.6(2) et art. 118.5 L.I.R.
L’ARC a publié au cours du mois de juillet dernier un
document d’information (voir lien plus bas) à l’intention des
employeurs qui défraient des frais relatifs aux études afin de
©
déterminer si les frais de scolarité ou de formation donnent lieu
à un avantage imposable. D’une part, le document réitère la
ligne directrice connue, selon laquelle il n’y a pas d’avantage
imposable lorsque la formation est suivie principalement au
bénéfice de l’employeur, que cette formation conduise ou non
à l’obtention d’un diplôme, d’une licence ou d’un certificat.
Par contre, il y a un avantage imposable si la formation est
suivie principalement au bénéfice de l’employé. Cette ligne
directrice est exposée en détail dans le bulletin Impôt sur le
revenu – Nouvelles techniques, no 13 et dans le Guide de
l’employeur – Avantages imposables et allocations (T4130). Le
document donne de nombreux exemples à l’intention des
employeurs qui paient de tels frais.
Le document précise aussi les lignes directrices applicables
lorsque les frais de scolarité, bourses d’études et bourses
d’entretien sont payés pour un membre de la famille d’un
employé. Ce qui est à retenir est le changement de position
de l’ARC qui donne suite à diverses décisions des tribunaux,
dont DiMaria, Bartley, Detchon et Okonski.
Ainsi, rétroactivement à l’année d’imposition 2007, un
établissement d’enseignement postsecondaire qui offre des
cours gratuitement à un membre de la famille d’un de ses
employés n’a plus à inclure l’avantage de la JVM dans le
revenu de l’employé. Ce montant doit plutôt être reporté sur le
Feuillet T4A établi aux membres de la famille.
De même, un employeur qui gère un programme pour des frais
de scolarité liés à l’éducation postsecondaire pour les
membres des familles de ses employés doit maintenant reporter
les montants des frais de scolarité sur le Feuillet T4A (à titre
de bourse d’études) pour les membres de la famille. Il en est
de même pour les livres ou les fournitures payés ou
remboursés par l’employeur pour les membres de la famille.
Par contre, lorsque les frais de scolarité sont liés à l’éducation
primaire ou secondaire, la JVM est toujours imposable pour
l’employé. L’ARC précise également que les Feuillets T4
établis pour 2007 et 2008 pour les employés pourront être
modifiés en conséquence et qu’il faudra établir un Feuillet T4A
pour le membre de la famille.
(http://www.cra-arc.gc.ca/tx/bsnss/tpcs/pyrll/bnfts/dctn/ttn-fra.html)
À la suite de la publication de ce document d’information,
l’ARC a fait paraître une série d’interprétations techniques sur
le sujet dont les coordonnées apparaissent ci-après.
(Demandes d’interprétation technique externe 20080296041E5, 20 août 2009; 2009-0312451E5, 1er septembre
2009; 2009-0320591E5, 2 septembre 2009)
 Interaction entre les articles 89 et 55 L.I.R.
Opco rachèterait des actions de son capital-actions détenues par
Gesco. Le rachat des actions entraînerait un dividende réputé
en vertu du paragraphe 84(3) L.I.R. et serait visé par le
paragraphe 55(2) L.I.R.
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Le revenu protégé en main attribuable aux actions rachetées
serait inférieur au dividende réputé qui résulterait du rachat
d’actions. À cet égard, Gesco effectuerait une désignation en
vertu de l’alinéa 55(5)f) L.I.R. dans sa déclaration de revenus
produite pour l’année d’imposition au cours de laquelle le
dividende serait réputé reçu.
On a demandé à l’ARC à quel moment la partie non imposable
du gain en capital, résultant de l’application du paragraphe
55(2) L.I.R., serait incluse dans le calcul du CDC de Gesco.
L’ARC est d’avis que la partie non imposable du gain en
capital résultant du rachat des actions du capital-actions d’Opco
serait incluse dans le CDC de Gesco au moment de la
disposition desdites actions du capital-actions d’Opco, c’est-àdire au moment de leur rachat. Tout d’abord, l’ARC se réfère
au sous-alinéa b)(i) de la définition de « disposition » prévue au
paragraphe 248(1) L.I.R. qui établit qu’un rachat d’actions
constitue une disposition et au paragraphe 55(2) L.I.R. qui
prévoit que le montant du dividende réputé ne pas être un
dividende est plutôt réputé être le produit de disposition de
l’action. L’ARC fait également référence à la définition de
« compte de dividende en capital » prévue au paragraphe 89(1)
L.I.R. qui prévoit l’inclusion de la portion non imposable du
gain en capital provenant de la disposition d’un bien dans le
calcul du CDC.
On a également demandé à l’ARC si sa position serait la même
si aucune désignation en vertu de l’alinéa 55(5)f) L.I.R. n’était
effectuée par Gesco ou si la désignation était effectuée de façon
tardive.
Pour autant que Gesco n’aurait effectué aucune désignation en
vertu de l’alinéa 55(5)f) L.I.R., la totalité du dividende visé au
paragraphe 84(3) L.I.R. serait techniquement réputée être un
produit de disposition conformément à l’alinéa 55(2)b) L.I.R.
Ainsi, l’inclusion de la partie non imposable du gain en capital
résultant du rachat des actions continuerait d’avoir lieu au
moment de la disposition desdites actions.
Dans la mesure où une désignation tardive serait effectuée et
que celle-ci serait acceptée par l’ARC, cette dernière considère
que bien qu’une telle désignation ait eu une influence sur le
montant à inclure dans le CDC de Gesco en raison du rachat
des actions, cela n’aurait aucune incidence sur le moment d’une
telle inclusion.
(Demande d’interprétation technique interne 2009-0310251E5,
17 septembre 2009)
TAXES DE VENTE

Nouvelles dispositions législatives en TPS : changements
pour les régimes de pension et les institutions
financières
Le 23 septembre 2009, le ministère des Finances du Canada a
publié des propositions législatives pour modifier la Loi sur la
©
taxe d’accise ainsi qu’un avant-projet de règlements visant les
institutions financières et les régimes de pension.
Fournitures importées : Les nouvelles propositions
législatives reflètent celles annoncées par le ministère des
Finances du Canada le 17 novembre 2005 et incluent les
allégements suivants :
-
-
Les institutions financières résidentes canadiennes ayant
une succursale à l’étranger pourront faire le choix d’utiliser
une méthode simplifiée pour s’autocotiser la taxe sur les
frais internes qui, aux fins d’impôt sur le revenu ou sur les
bénéfices, constitue, d’une part, un montant de revenu ou
de bénéfices dans un pays étranger et, d’autre part, un
montant déductible du revenu au Canada.
Certaines opérations sur instruments dérivés seront exclues
de l’autocotisation.
Attribution des crédits de taxe sur les intrants : Les
nouvelles propositions confirment celles du 26 janvier 2007
codifiant la politique administrative du ministère des Finances
du Canada relativement aux méthodes d’attribution des CTI
des institutions financières ont été publiées :
-
-
-
Des CTI pourront être réclamés relativement aux intrants
directement attribuables à des fournitures taxables;
Des CTI ne pourront pas être réclamés relativement à des
intrants directement attribuables à des fournitures
exonérées;
Des CTI pourront être réclamés relativement à des intrants
attribuables à la fois à des fournitures taxables et
exonérées.
Les banques, les assureurs et les courtiers en valeurs
mobilières seront tenus soit d’utiliser un pourcentage
règlementaire pour calculer leurs CTI relatifs aux intrants
qui ne sont pas directement attribuables à des fournitures
taxables ou exonérées, soit d’obtenir une approbation de
l’ARC pour utiliser une méthode développée par l’ARC.
Les nouvelles propositions législatives ajoutent, relativement à
l’attribution des CTI, les mesures suivantes :
-
-
-
Les institutions financières pourront utiliser une méthode
d’attribution qui n’a pas été préapprouvée par l’ARC dans
certaines circonstances;
Elles pourront porter en appel devant la C.C.I. les
méthodes d’attributions imposées par l’ARC, le fardeau de
la preuve incombant à l’ARC de démontrer que sa méthode
est juste et raisonnable;
Plus grande flexibilité dans l’utilisation du processus de
préapprobation.
Régimes de pension : Les nouvelles propositions législatives
confirment la nouvelle approche annoncée par le ministère des
Finances du Canada le 26 janvier 2007 relativement aux CTI
associés aux dépenses des régimes de pension. Ces dispositions
s’appliqueront pour les années fiscales des employeurs ainsi
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5
que les périodes de réclamations des régimes de pension
commençant le ou après le 23 septembre 2009 :
-
-
-
Toute dépense relative à un régime de pension encourue par
un employeur sera réputée être refournie par l’employeur
au régime de pension, entraînant, par conséquent,
l’obligation de l’employeur de remettre la taxe relativement
à ces fournitures réputées.
Les régimes de pension pourront réclamer un
remboursement de 33 % de la TPS sur les fournitures
réputées effectuées par l’employeur aux régimes de pension
ainsi que sur les fournitures de biens et services acquises
directement par le régime de pension auprès d’autres
fournisseurs.
Les régimes de pension pourront transférer leur droit au
remboursement de 33 % à un employeur participant.
Toutefois, les régimes de pension dont 10 % ou plus des
contributions proviennent d’institutions financières ne seront
pas admissibles au remboursement de 33 %. Néanmoins,
les employeurs participants seront essentiellement réputés
avoir payé 33 % de la TPS payées par le régime de pension
et pourront réclamer une déduction dans la détermination de
leur taxe nette.
Feuille de renseignements annuels pour les institutions
financières : Les propositions législatives annoncées le
23 septembre 2009 exposent les exigences relatives aux
institutions financières de produire une « déclaration de
renseignements annuelle » (précédemment introduites comme
« feuille de renseignements annuels »). Les nouvelles règles de
report entreront en vigueur pour les années fiscales
commençant après 2007, et les dispositions relatives aux
©
pénalités s’appliqueront pour les années fiscales débutant après
2008.
- Les champs sur la déclaration seront séparés entre les
montants de taxes et les montants autres que de taxes (par
exemple : les ventes, les achats, etc.).
- Les institutions financières pourront fournir des estimations
des montants autres que de taxes lorsque les montants réels
ne seront pas connus au moment de produire la déclaration.
- Le ministre aura également le pouvoir d’autoriser une
institution financière de rapporter des montants de taxes
estimatifs et aussi d’exonérer une institution financière de
produire la déclaration.
- Un système de pénalités sera mis en place pour nonconformité, les contribuables pouvant invoquer la diligence
raisonnable et le ministre ayant la discrétion de renoncer
aux pénalités.
Prolongement du délai pour produire les déclarations
de TPS : En règle générale, les institutions financières
produisent leurs déclarations de TPS annuellement à moins
qu’elles n’aient choisi de produire leurs déclarations plus
fréquemment. La date d’échéance pour produire une
déclaration annuelle de TPS est trois mois après la fin de
l’année fiscale. Il est proposé de prolonger la date d’échéance
pour la production d’une déclaration annuelle de TPS d’une
institution financière à six mois après la fin de l’année fiscale
afin de coïncider avec la date d’échéance de production de la
déclaration annuelle d’impôt sur le revenu.
ISSN 1192-3261
FLASH FISCAL est publié environ 20 fois par année.  2009, APFF. Tous droits réservés. Toute
reproduction de cette publication de quelque manière que ce soit sans l’autorisation écrite de l’APFF est
interdite. Cette publication est conçue dans le seul but de fournir une information générale sur certains sujets
d’actualité en fiscalité. À cet effet, aucun des commentaires contenus dans ce bulletin ne constitue un avis
juridique ni un avis fiscal et aucune représentation n’est fournie par les présentes aux lecteurs de ce bulletin.
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