Gemeindeseminar Umsatzsteuer Immobilienertragsteuer

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Gemeindeseminar
Umsatzsteuer
Immobilienertragsteuer
Grunderwerbsteuer
Dr. Helmut Schuchter
Tiroler Bildungsinstitut Grillhof - Oktober 2014
Übersicht
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Betriebe gewerblicher Art
– KöSt und MwSt/Unionsrecht
– Personalüberlassung und Verpachtung Betrieb gewerblicher Art
Umsatzsteuer und Vermögensverwaltung
– Vermietung und Ausgliederungen
– Option zur Steuerpflicht – StabilitätsG 2012
Gemeinnützigkeit und KöR
Aktuelle Rechtsprechung
Vorsteuerberichtigung und Rechnungen
Umsatzsteuer-Binnenmarkt
Bundesfinanzgericht ab 2014
Veräußerung von Grundstücken
– Immobilienertragsteuer
– Grunderwerbsteuer
– Umsatzsteuer
USt GrESt ImmoESt - Oktober 2014
Das Unternehmen
Vergleich der betrieblichen Betätigungen
Fürsorge
Land- und
Forstwirtschaft
Vermietung von
Grundstücken
bestimmte
Versorgungsbetriebe
Sonderfall
Agrargemeinschaften
Verpachtung BgA
BgA im engeren Sinn
Beteiligung an
Mitunternehmerschaft
3
USt
KöSt und USt
KöSt
Betrieb gewerblicher Art
§ 2 Abs 1 KStG
– jede wirtschaftlich selbständige Einrichtung
– ausschließlich oder überwiegend privatwirtschaftliche Tätigkeit
– von wirtschaftlichen Gewicht
– Nachhaltigkeit der Tätigkeit
– zur Erzielung von Einnahmen
– Tätigkeit gewerblicher Art
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Versorgungsbetriebeverbund
Gesetzliche Grundlagen
(§ 2 Abs 3 KStG) Versorgungsbetriebe einer Körperschaft des öffentlichen Rechts werden als
einheitlicher Betrieb gewerblicher Art behandelt, wenn sie organisatorisch zusammengefasst sind und
unter einer gemeinsamen Leitung stehen. Versorgungsbetrieb ist nur ein Betrieb, der die Bevölkerung
mit
• (Nutz)Wasser oder
• Gas oder
• Elektrizität oder
• Wärme
versorgt oder der
• dem öffentlichen Verkehr einschließlich des Rundfunks oder
• dem Hafenbetrieb
dient.
(§ 2 Abs 4 Satz 2 bis 4 KStG) Betriebe, die von juristischen Personen des privaten Rechts geführt werden,
sind nach den für diese Rechtsform geltenden Vorschriften zu besteuern2. Sind an der juristischen
Person des privaten Rechts unmittelbar oder mittelbar ausschließlich Körperschaften des öffentlichen
Rechts beteiligt, gelten in einem gesonderten Rechnungskreis geführte Tätigkeiten im Sinne des Abs. 3
als einheitliche Tätigkeit, auch wenn bei den einzelnen Tätigkeiten die Absicht fehlt, Gewinne zu
erzielen3. Auf das Zusammenfassen derartiger Tätigkeiten in einer juristischen Person des privaten
Rechts ist § 8 Abs. 2 nicht anzuwenden4.
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Verwaltung I
Rz 67 KStR zu BgA und wirtschaftlich selbständiger Einrichtung: Eine
Zusammenfassung ist bspw. nicht zwischen einem Versorgungs- und einem
Badebetrieb möglich, auch wenn der Versorgungsbetrieb die wichtigsten
Betriebsmittel an den Badebetrieb liefert (VwGH 21.11.1991, 90/13/0098,
90/13/0099).
Rz 153 LRL 2012: Einkunftsquellen außerhalb des Versorgungsbetriebeverbundes sind
unabhängig nach den Grundsätzen der Liebhaberei zu beurteilen. Führt bei einer
gemeindeeigenen GmbH der Betrieb eines Hallenbades oder Freizeitzentrums zu
nachhaltigen Verlusten und liegt nach den allgemeinen Regeln keine Einkunftsquelle
vor, ist der daraus resultierende Verlust mit positiven Ergebnissen anderer Betriebe
oder dem Gewinn aus dem Versorgungsbetriebeverbund nicht ausgleichsfähig.
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Verwaltung II Beispiele
(Rz 155 KStR) Eine gemeindeeigene GmbH betreibt ein Elektrizitätswerk, einen
Verkehrsbetrieb und ein Bestattungsunternehmen. Für das Elektrizitätswerk und den
Verkehrsbetrieb besteht ein gesonderter Verrechnungskreis. Das Elektrizitätswerk
erwirtschaftet Gewinne, der Verkehrsbetrieb nachhaltige Verluste. Das
Bestattungsunternehmen führt zu nachhaltigen Gewinnen.
a) Elektrizitätswerk Gewinn 500, Verkehrsbetrieb Verlust 130 und
Bestattungsunternehmen Gewinn 110. Verlust des Verkehrsbetriebes ist mit
Gewinn Elektrizitätswerkes ausgleichsfähig. Gesamtgewinn 480.
b) Elektrizitätswerk Gewinn 250, Verkehrsbetrieb Verlust 450 und
Bestattungsunternehmen Gewinn 230. Verlust Verkehrsbetriebes ist grundsätzlich
innerhalb Versorgungsbetriebeverbund ausgleichsfähig. Wenn Verbund insgesamt
nachhaltigen Verlustbetrieb darstellt, ist übersteigender Verlust von 200 nicht
weiter ausgleichsfähig. Gesamtergebnis 230.
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Das Unternehmen
§ 2 Abs 3 UStG
– soweit Unternehmer, soweit Betrieb gewerblicher Art im Sinne des § 2
KStG
– land- und forstwirtschaftliche Betriebe
– fiktive Betriebe gewerblicher Art (nur USt)
• Wasserwerke
• Schlachthöfe
• Müllbeseitigung und Spülwasser
• Vermietung Grundstücke
§ 2 Abs 4 UStG Sozialbereich/Fürsorge
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Gemeinschaftsrecht
Art 13 MwSt-Rl 2006/112/EG
– Nichtunternehmer, soweit
• Tätigkeiten oder Umsätze, die ihnen im Rahmen der öffentlichen
Gewalt obliegen
– auch wenn dabei Erhebung von Zölle, Gebühren, Beiträge
• steuerbefreite Leistung (Option für Mitgliedstaat)
– Unternehmer, wenn
• Tätigkeit Anhang I und Umfang nicht unbedeutend (Abs 1)
• zwar öffentliche Gewalt, aber Behandlung als Nichtsteuerpflichtige
führt zu größeren Wettbewerbverzerrungen (Abs 2)
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Gemeinschaftsrecht
Art 13 Abs 1 MwSt-Rl 2006/112/EG
Tätigkeit des Anhang I und Umfang nicht unbedeutend, zum Beispiel:
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Lieferung Gas, Wasser, Elektrizität, thermischer Energie
Beförderung von Gütern, Personen
Lieferung neuer Gegenstände zum Zwecke ihres Verkaufs
Messen und Ausstellungen mit gewerblichen Charakter
Lagerhaltung
Tätigkeiten gewerblicher Werbebüros
Tätigkeiten der Reisebüros
Betriebseigene Kantinen
Gemeinschaftsrecht
• Art 13 Abs 2 MwSt-Rl 2006/112/EG
– Mitgliedstaaten können steuerfreie Tätigkeiten als hoheitlich
behandeln
• Art 132 – Gemeinwohl dienende Tätigkeiten, zB
– Krankenhaus und Heilbehandlung
– Sozialfürsorge und Kinder- und Jugendbetreuung, -erziehung
– Kulturelle Dienstleistungen
• Art 135 – diverse Steuerbefreiungen, zB
– Versicherungs- und Bankenumsätze
– Vermietung und Verpachtung von Grundstücken
• Art 378 Abs 2 Ausnahmen für Österreich
– Blinde
– Lieferung von Grundstücken
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Gemeinschaftsrecht
Hoheitliche Tätigkeit – EuGH I
EuGH 16.9.2008, C-288/07, Isle of Wight Council
Bewirtschaftung gebührenpflichtiger Parkeinrichtungen
– Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 der 6. RL (Art 13 Abs. 2 RL 2006/112/EG) … ist dahin
auszulegen, dass die Frage, ob die Behandlung von Einrichtungen des
öffentlichen Rechts, die im Rahmen der öffentlichen Gewalt tätig werden, als
Nichtsteuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde,
mit Bezug auf die fragliche Tätigkeit als solche zu beurteilen ist, ohne dass sich
diese Beurteilung auf einen lokalen Markt im Besonderen bezieht.
– Der Begriff „führen würde“ im Sinne des Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 der 6. RL …
ist dahin auszulegen, dass er nicht nur den gegenwärtigen, sondern auch den
potenziellen Wettbewerb umfasst, sofern die Möglichkeit für einen privaten
Wirtschaftsteilnehmer, in den relevanten Markt einzutreten, real und nicht
rein hypothetisch ist
– Der Begriff „größere“ im Sinne des Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 der 6. RL … ist
dahin zu verstehen, dass die gegenwärtigen oder potenziellen
Wettbewerbsverzerrungen mehr als unbedeutend sein müssen.
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Gemeinschaftsrecht
Hoheitliche Tätigkeit – EuGH II
EuGH 04.06.2009, C-102/08 SALIX
SALIX vermietet an Industrie- und Handelskammer Offenbach (KöR)
Immobilie. IHK nutzt Gebäude selbst (Verwaltungsbereich) und vermietet
Büros bzw. TG an Dritte.
– Mitgliedstaaten müssen ausdrückliche Regelung vorsehen, um sich auf
Befugnis in Art Abs 5 UAbs 4 6.MwSt-Rl (=Art 13 Abs 2 MwSt-Rl) berufen zu
können.
– KöR gelten nicht nur dann als Steuerpflichtige, wenn ihre Behandlung als
Nichsteuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen zulasten ihrer
privaten Wettbewerber, führen würde, sondern auch dann, wenn sie derartige
Verzerrungen zu ihren eigenen Lasten zur Folge hätte.
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Personalüberlassung
VwGH 25.11.2010, 2007/15/0101
Eine Landes-Wirtschaftskammer hat der WIFI-GmbH das von dieser benötigte Personal
(ca. 100 Personen) zur Verfügung gestellt. Die Personalgestellung erfolgte in der Weise,
dass die GmbH die Lohnaufwendungen ohne Gewinnaufschläge ersetzte. Der GmbH
war es untersagt, eigenes Personal anzustellen.
• Entscheidung zur Kommunalsteuer, aber wegen § 2 Abs. 3 UStG (Verweis auf § 2
Abs. 1 KStG), ist entgeltliche Personalüberlassung auch umsatzsteuerlich
unternehmerische Tätigkeit, sofern – wie hier entschieden – auch das Merkmal der
wirtschaftlichen Selbstständigkeit der Personalgestellung erfüllt wird. Im diesem
Zusammenhang weist der VwGH darauf hin, dass eine völlige Selbständigkeit nicht
erforderlich ist und führt dazu wörtlich weiter aus:
„In diesem Zusammenhang ist auf den Gesetzeszweck der Besteuerung von
Betrieben gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechtes Bedacht zu
nehmen. Dieser besteht nach einhelliger Auffassung in der Vermeidung von
Wettbewerbsverzerrungen zu privaten Wirtschaftseinheiten, indem durch die
Besteuerung der von Körperschaften öffentlichen Rechtes geführten Betriebe im
Sinne einer Wettbewerbsneutralität der Besteuerung eine Gleichbehandlung
solcher Betriebe mit privaten Unternehmen bewirkt werden soll."
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Verwaltungsmeinung UStR
Rz 272 UStR: Bei der entgeltlichen Personalgestellung durch eine KöR an einen
ausgegliederten Rechtsträger ist die für das Vorliegen eines Betriebes gewerblicher Art
erforderliche wirtschaftliche Selbstständigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 KStG anzunehmen,
wenn sich diese durch einen eigenen Verrechnungskreis von der sonstigen Tätigkeit der
Körperschaft des öffentlichen Rechts abhebt (Vorliegen exakter Ermittlung der Kosten für
das überlassene Personal und eigener Inrechnungstellung dieser Personalkosten in im
Wesentlichen monatlichen Abrechnungen gegenüber dem ausgegliederten Rechtsträger).
Abgesehen von der Entgeltshöhe sprechen zudem auch die besonderen Aufgaben des
ausgegliederten Rechtsträgers bzw. das solcherart gegebene spezifische
Ausbildungserfordernis der überlassenen Dienstnehmer für die wirtschaftliche
Selbstständigkeit der Personalgestellung.
Rz 73 KStR: Die Einnahmenerzielung ist für die Begründung eines Betriebes gewerblicher
Art dann nicht erforderlich, wenn trotz Fehlens einer Beteiligung am allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr durch das Vorhandensein einer innerorganisatorischen
wirtschaftlichen Einheit eine Konkurrenz zur Privatwirtschaft besteht und der
Privatwirtschaft insoweit Aufträge entgehen. Die Verrechnungsentgelte innerhalb der
Körperschaft öffentlichen Rechts stellen insoweit andere wirtschaftliche Vorteile dar und
führen zur Steuerpflicht der Einrichtung.
– Der Bauhof einer Stadt mit eigener Leitung, eigenem Personal, Maschinenpark und eigener Verrechnung wird
zum Betrieb gewerblicher Art, wenn er nur für die Stadt Bauarbeiten durchführt und diese Bauarbeiten nicht
ausschließlich oder überwiegend für den Hoheitsbereich erfolgen.
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Verwaltungsmeinung USt-Protokoll 2012 I
Eine Gemeinde bzw. ein Gemeindeverband erbringt bestimmte
Dienstleistungen [zB EDV-Dienstleistungen; Übernahme der Abgabenerhebung
(einschließlich Bescheiderstellung, Abgabeneinhebung sowie
Rechtsmittelbearbeitung); Abstellung von Personal] für die umliegenden
Nachbargemeinden bzw. die Mitgliedergemeinden. Die dafür angefallenen
Kosten (zB für Nutzung der EDV-Anlagen, Personal) werden in Rechnung
gestellt.
• BgA nach § 2 Abs 1 KStG – Art 13 Abs 1 MwStSyst-Rl
• Daher vorweg prüfen, ob Tätigkeit privat oder hoheitlich
– Privat = BgA; zB entgeltliche Reinigung, EDV-Leistungen
– Hoheitlich = KöR agiert auf Grundlage Gesetz, Verordnung, GRBeschluss; wird unternehmerisch, wenn Wettbewerbsverzerrungen
(nicht zB Abgabenerhebung, weil privater Markt faktisch nicht
vorstellbar)
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Verwaltungsmeinung USt-Protokoll 2012 II
• Bei Personalgestellungen durch eine KöR (zB Gemeinde) wird im Regelfall
unabhängig davon, ob das Personal ihrem Hoheitsbetrieb oder einem BgA
zuzuordnen ist, von einer unternehmerischen Tätigkeit auszugehen sein (Rz 272
UStR ;VwGH 25.11.2010, 2007/15/0101).
• Keine unternehmerische Tätigkeit, wenn
– hoheitliche Grundlage und Personalgestellungsempfänger darf nicht direkt
anstellen
– Personalzuweisung o. Dienstzuteilung auf Basis GR-Beschluss/Organbeschluss ex
lege und in Ausübung hoheitlicher Befugnisse durch Personalgesteller
– Personalüberlassung in Zusammenhang mit Art 34 BBG 2001 wenn
• bloß vorübergehende oder auslaufende Maßnahme zur Wahrung der
dienst- und besoldungsrechtlichen Ansprüche
• Gestellungsempfänger zur Personalübernahme verpflichtet
• Neuaufnahmen/Nachbesetzungen nur bei ausgegliederten Rechtsträger
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Verpachtung Betrieb gewerblicher Art
Prinzipien
• Als Betrieb gewerblicher Art gilt auch die entgeltliche Überlassung eines
Betriebes gewerblicher Art (§ 2 Abs 2 Z 2 KStG). Wird ein Betrieb
gewerblicher Art entgeltlich überlassen (verpachtet), gilt kraft der
gesetzlichen Fiktion auch diese entgeltliche Überlassung (Verpachtung) als
Betrieb gewerblicher Art.
• (Rz 263 UStR; Rz 86 KStR) Dabei ist es unerheblich, ob ein bereits
bestehender Betrieb oder ein von der Trägerkörperschaft neu errichteter
und nie selbst aktiv geführter Betrieb entgeltlich zur Nutzung überlassen
wird. Es muss sich aber um einen dem Grunde nach betriebsbereiten
Betrieb handeln. Es ist nicht erforderlich, dass sämtliche Betriebsgrundlagen
übertragen werden. So kann auch die Überlassung einer unzureichenden
oder veralteten Betriebsausstattung einen Betrieb gewerblicher Art
begründen.
• (Rz 263 UStR) Die Höhe des für die Anerkennung als Pachtverhältnis
erforderlichen Pachtentgeltes richtet sich nach Rz 70 KStR:
Das erforderliche wirtschaftliche Gewicht ist nach der Verwaltungspraxis und der
ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes dann nicht mehr gegeben, wenn
die jährlichen Einnahmen aus der jeweiligen Tätigkeit 2.900 Euro nicht übersteigen.
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Einzelfälle I
• (Rz 87 KStR) Die entgeltliche Überlassung einzelner Wirtschaftsgüter
begründet keinen Betrieb gewerblicher Art. Ob ein einzelnes Wirtschaftsgut
oder ein Betrieb gewerblicher Art überlassen wird, ist danach zu
entscheiden, ob die überlassenen Wirtschaftsgüter dem Nutzenden
zumindest die Fortführung eines bescheidenen Betriebes ermöglicht.
Beispiel: Eine Gemeinde vermietet ein Gebäude ohne Inventar an einen
Bäcker. Die Geschäftseinrichtung wird vom diesem selbst beigeschafft. Es
liegt kein fiktiver Betrieb gewerblicher Art, sondern eine nicht
körperschaftsteuerpflichtige Vermietung vor.
• Entgeltliche Überlassung (Verpachtung) von Mischbetrieben: Dienen die
Tätigkeiten des Betriebes überwiegend der Erfüllung öffentlich-rechtlicher
Aufgaben, ist der Betrieb in seiner Gesamtheit als Hoheitsbetrieb zu
behandeln. Überwiegen die erwerbswirtschaftlichen Aufgaben, ist
insgesamt ein Betrieb gewerblicher Art (BgA) anzunehmen.
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Einzelfälle II
• Entgeltliche Überlassung (Verpachtung) von Mischbetrieben: Als Kriterien
zur Überprüfung des mengenmäßigen Verhältnisses zwischen hoheitlicher
oder privatwirtschaftlicher Tätigkeit kommen das Umsatzverhältnis, der
Umfang der zeitlichen Inanspruchnahme oder andere im Einzelfall
geeignete Kriterien in Betracht (Rz 263 UStR).
Beispiel 1: Gemeinde vermietet Mehrzweckhalle inklusive
Betriebseinrichtung (technische Anlagen) und Haustechniker an Verein für
zweitägige Kongressveranstaltung. In der übrigen Zeit wird die Halle von der
Gemeinde überwiegend für erwerbswirtschaftliche Aufgaben als BgA
verwendet. Es liegt die entgeltliche Überlassung (Vermietung) eines BgA iSd
§ 2 Abs. 2 Z 2 KStG vor. Die Vermietung eines Grundstückes iSd § 6 Abs. 1 Z
16 UStG (Rz 265) wäre nur dann gegeben, wenn die Mehrzweckhalle ohne
betrieblichen Hintergrund (zB ohne technische Anlagen und Betreuung) für
eine Veranstaltung entgeltlich zur Verfügung gestellt wird.
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Einzelfälle III
Beispiel 2:
Eine Gemeinde vermietet eine Mehrzweckhalle mit allen Einrichtungen
einem Verein zur Abhaltung eines Vereinsballes. Die an sich für betriebliche
Zwecke geeignete Mehrzweckhalle wird von der Gemeinde überwiegend für
hoheitliche Aufgaben verwendet. Es liegt die Vermietung eines Grundstückes
vor:
– Rz 265 UStR – AfA-Miete
– unechte Steuerbefreiung nach § 6 Abs 1 Z 16 UStG
– Option zur Steuerpflicht nach § 6 Abs. 2 UStG mit Vorsteuerabzugsberechtigung im Ausmaß der unternehmerischen Nutzung seit
1.9.2012stark eingeschränkt (StabG 2012)
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Vermietung von Grundstücken
• UStR 2000 Rz 265 und 266
• Umsatzsteuer, nicht Körperschaftsteuer
– außer Agrargemeinschaften
• Bestandvertrag - § 1090 ABGB
– andere Gebrauchsüberlassungen begründen keinen fiktiven BgA (USt)
– Entgeltlichkeit als Hauptkriterium - zumindest Deckung der
Betriebskosten bis 31.12.2007
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Kosten Wasserversorgung und –entsorgung
Rauchfangkehrung
Heizung, Strom, Beleuchtung, Versicherung
Müllabfuhr, Kanalräumung
Verwaltungskosten, Hausbesorger
öffentliche Abgaben, Kleinreparaturen
• Vermietung von Grundstücken - Gemeinschaftsrecht
– Auf bestimmte Zeit wird gegen Vergütung Recht eingeräumt,
Grundstück wie Eigentümer in Besitz zu nehmen und jede andere
Person von diesem Recht auszuschließen
(VwGH 30.10.2003, 2000/15/0109 unter Hinweis auf EuGH 12.6.2003,
C-275/01 zu Bestandvertrag Art 135 Abs 1 lit. l MwSt-Rl 2006/112/EG)
• Vermietung von Grundstücken – Betrieb gewerblicher Art
– Begriffsauslegung zur Vermietung nach Gemeinschaftsrecht gilt nicht
für § 2 Abs 3 UStG (Vermietung als fiktiver BgA)
– engerer, weil nach österr. zivilrechtlichen Grundsätzen auszulegender,
Tatbestand
(VwGH 03.09.2008, 2003/13/0086 zu Errichtung und Vermietung eines
gemeindlichen Dorfzentrums)
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• UStR 2000 Rz 265 ab 01.01.2008
• Vermietung und Verpachtung ist nach § 1090 ABGB zu
beurteilen
– Hinweis auf VwGH 03.09.2008, 2003/13/0086)
• Neben Deckung Betriebskosten ist Entgelt für
Grundstücksgebrauch in Form jährlicher oder zeitanteiliger
AfA-Komponente nötig
– AfA-Komponente: 1,5% der Anschaffungs- o. Herstellungskosten
einschließlich aktivierungspflichtiger Aufwendungen und Kosten von
Großreparaturen
– unterjähriger Mietbeginn/-ende mit monatlichen Beträgen und
zeitanteilig bei bloß stundenweise Überlassung
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• UStR 2000 Rz 265 Wartungserlass 2009 (ab 1.1.2010)
– AfA-Komponente: 1,5% der Anschaffungs- o. Herstellungskosten
inklusive Grund und Boden einschließlich aktivierungspflichtiger
Aufwendungen und Kosten von Großreparaturen
• wenn Grund und Boden unentgeltlich erworben, bleibt dieser außer
Ansatz
– wenn historische Anschaffungs- o. Herstellungskosten nicht mehr
bekannt – Schätzung
• BMF 01.07.2010 – Ableitung aus Sachbezugsverordnung
– Subventionen und Zuwendungen kürzen AfA-Grundlage nicht
– Drittkosten sind ungekürzt weiter zu verrechnen
– Bestandverhältnisse vor 01.01.2008 konnten bis 01.01.2011 angepasst
werden
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Ausgliederungen
Rückvermietung I
Art 34 BudgetbegleitG 2001
• Ausgliederung und Übertragung von Aufgaben
• der Körperschaften öffentlichen Rechts
• an juristische Personen privaten oder öffentlichen Rechts
• an Personengemeinschaften
• unter beherrschenden Einfluss
• Befreiung von Verkehrssteuern und Gebühren
• USt: nicht steuerbar, Fortsetzung Rechtsverhältnisse
• Miet- und Pachtverträge zwischen
• juristischer Person bzw. Personengemeinschaft als Vermieterin und
• der übertragenden Körperschaft öffentlichen Rechts als Mieterin
• unmittelbar anlässlich der übertragenen Objekte abgeschlossen
• Befreiung von Gebühren
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Ausgliederungen
Rückvermietung II
BMF UStR 2000 Rz 274
•
•
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Anerkennung von Rückvermietung
– Die Gebietskörperschaft ist am ausgegliederten Rechtsträger zu mehr als 50 %
beteiligt;
– Im Rahmen der Ausgliederung wird das Grundstück in das Eigentum des
ausgegliederten Rechtsträgers übertragen;
– das Entgelt übersteigt die Betriebskosten im Umfang der §§ 21 bis 24 MRG
zuzüglich einer jährlichen AfA-Komponente.
AfA-Komponente pa
– Gebäude und dazugehörige Betriebsvorrichtungen
– Altbauten Grundsatz - 1,5% des Wertes, der einkommensteuerrechtlich als
AfA-Bemessungsgrundlage gilt
– Altbauten ohne Vorsteuer – 1,5% von Einheitswert
– Neubauten - 1,5 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschließlich
aktivierungspflichtige Aufwendungen und Kosten von Großreparaturen
anzusetzen
Ausgliederungen
Rückvermietung III
• AfA-Komponente pa
– Mischgebäude (Altbestand mit teilweisen Vorsteuerabzug)
• anteilig Einheitswert und anteilig einkommensteuerlicher Wert
– Eigenleistungen des Mieters (Gemeinde) anlässlich Errichtung oder
Sanierung sind in Basis einzubeziehen
– jeweils abzüglich
• Bedarfzuweisungen der Länder die von den Gemeinden an die
ausgegliederten Rechtsträger weitergeleitet werden
• § 12 Abs. 1 Finanzausgleichgesetz 2001
• § 11 Abs. 1 Finanzausgleichgesetz 2005
• aller anderen öffentlichen Förderungen (für bestimmtes
Bauvorhaben) von Land, Bund oder EU
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Ausgliederungen
Rückvermietung IV
• Baurecht und Weitervermietung
• Baurecht - bloße Einräumung zuwenig
• Eigentumsübertragung an Liegenschaft nötig
• Liegenschaft im Eigentum eines Dritten - Baurecht von Dritten
• anerkannt, sofern Baurechtszins bei Vermietung an Gemeinde
kostendeckend weiterverrechnet wird
• Liegenschaft im Eigentum eines Dritten – Vermietung
• entstandene Kosten sind zur Gänze weiter zu verrechnen
• Interkommunale Zusammenarbeit
• auch mehrere Gebietskörperschaften beteiligt (mind. 50%)
29
Ausgliederungen
Rückvermietung V
• Liegenschaften einschließlich der als Einheit dazu gehörenden
Betriebsvorrichtungen
•
•
•
•
dient dem Betrieb, aber kein Gebäude
zB Schule und Schulpark, Lehrerparkplätze
immer Normalsteuersatz (auch nach 10. Jahr)
gespaltener Steuersatz (EuGH 6.7.2006, C-251/05, Talacre)
• sonstige öffentliche Flächen grundsätzlich kein Vorsteuerabzug
• Zufahrtstraßen, allg. Parkplätze
• außer unverzichtbarer Teil (zB Gemeindeamt und Parkplätze für Parteien)
• aber UFS 23.9.2005, RV/0487-W/03 zu Kreisverkehr
30
Ausgliederungen
Rückvermietung VI
• AfA-Komponente pa für Mobilien – UStR 2000 Rz 275
(Wartungserlass 2007)
• Nutzungsüberlassung beweglicher körperlicher Gegenstände durch
den ausgegliederten Rechtsträger
• zB Fahrzeuge, EDV-Anlagen, Mobiliar, Schuleinrichtung)
• Vermietung des beweglichen Anlagevermögens ist auf
Einnahmenerzielung gerichtet, wenn jährliche Mietentgelt zumindest
AfA-Komponente nach §§ 7 und 8 EStG ergibt
• Allfällige Zuschüsse o. Einlagen bleiben dabei unberücksichtigt
• UFS 23.6.2008, RV/0835-G/07
• Anschaffung und Vermietung von Feuerwehrfahrzeugen von
Gemeinde-KEG an Gemeinde rechnet zum Hoheitsbereich (§ 26 Stmk.
LFWG); Veranlagung 2006
• Gemeinde-KEG daher insoweit nicht unternehmerisch tätig
31
Ausgliederungen
Rückgängigmachung der Ausgliederung
Rz 276 UStR
• Nach Art. 34 § 2 Budgetbegleitgesetz 2001, BGBl. I Nr. 142/2000 idF BGBl. I
Nr. 5/2013, ist die Sonderregel sinngemäß auf alle durch die
Rückgängigmachung von Ausgliederungen und Übertragungen, die von § 1
erfasst waren, unmittelbar veranlassten (anfallenden) Schriften,
Rechtsvorgänge und Rechtsgeschäfte anzuwenden (anzuwenden für die
Rückgängigmachung von Ausgliederungen ab 11.1.2013). Für Zwecke der
Umsatzsteuer gilt dies jedoch erst nach Ablauf des Vorsteuerberichtigungszeitraumes gemäß § 12 Abs. 10 und Abs. 11 UStG.
• Weiters ist die Sonderregelung des Art. 34 § 1 Budgetbegleitgesetz 2001,
BGBl. I Nr. 142/2000 idF BGBl. I Nr. 84/2002, sinngemäß auf alle auf Grund
der Zusammenlegung von Gebietskörperschaften anfallenden Schriften,
Rechtsvorgänge und Rechtsgeschäfte anzuwenden (Art. 34 § 3
Budgetbegleitgesetz 2001, gilt ab 11.1.2013).
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Ausgliederungen
Rechnungslegung Rechtsträger
Bisher
• unternehmerisch tätige kapitalistische Gesellschaften
– GmbH & Co KG und vor 1.1.2007 in Firmenbuch eingetragen
– Rechnungslegung nach UGB frühestens ab 2008
•
Wann ist eine GmbH & Co KG unternehmerisch tätig
– EUR 700.000 kein Maßstab
– Verwaltungsaufwand
– Vermögensverwaltung – Objektgrenze
OGH 16.2.2012, 6 Ob 203/11p
• Alle Kommanditgesellschaften, bei denen der einzige Komplementär eine GmbH
ist, sind zur Bilanzierung und Offenlegung bis 30. September verpflichtet (GmbH &
CoKG)
ABER OGH 28. 8. 2013, 6 Ob 112/13h und 24. 10. 2013, 6 Ob 110/13i
• Das planmäßige Besitzen und Vermieten lediglich einer Immobilie begründet
mangels Unternehmereigenschaft keine Rechnungslegungspflicht der GmbH & Co
KG.
anders Steuerrecht - Auch ein umfangreicher Liegenschaftsbesitz einer KöR, der eine
entsprechende Verwaltungsorganisation erfordert, geht nicht über den Bereich der
Vermögensverwaltung hinaus (KStR Rz 74)
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Vermietung und Option
Stabilitätsgesetz I
(§ 6 Abs 2 UStG bis 31.8.2012)
• Vermietung und Verpachtung von Grundstücken ist nach § 6 Abs 1 Z 16
UStG steuerfrei, ausgenommen
• Wohnzwecke
10%
• Maschinen zu Betriebsanlage
20%
• Beherbergung, Camping
10%
• Fahrzeugabstellplätze
20%
• Der Unternehmer kann einen Umsatz nach § 6 Abs 1 Z 16 und 17 UStG als
steuerpflichtig behandeln; es gilt der Normalsteuersatz (§ 6 Abs 2 UStG).
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Stabilitätsgesetz II
(§ 6 Abs 2 UStG idF StabG 2012) seit 1.9.2012
• Der Unternehmer kann einen Umsatz nach § 6 Abs 1 Z 16 und 17 UStG als
steuerpflichtig behandeln; es gilt der Normalsteuersatz (§ 6 Abs 2 UStG).
• Verzicht auf Steuerbefreiung nur zulässig, soweit Mieter/Pächter das
Grundstück oder baulich abgeschlossenen selbständigen Teil des
Grundstückes nahezu ausschließlich für Umsätze verwendet, die
Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Unternehmer hat nachzuweisen.
• EB: Steuergerechtigkeit, Vermeidung von unerwünschten
Steuergestaltungen und Gleichstellung aller vom Vorsteuerabzug
ausgeschlossener Unternehmer
• Nicht systemfremd laut EuGH (22.12.2010, C-103/09 ,Weald Leasing) und
VwGH (31.3.2011, 2008/15/0115, 0116 zu Arzt-OG und medizinisches Gerät)
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Stabilitätsgesetz III
• … soweit Mieter Grundstück oder baulich abgeschlossenen
Teil …
– Mischnutzungen von Grundstücken - Flächenbezogene Zuordnung
Tatsache, dass an dem vom Leistungsempfänger angemieteten
Grundstück Wohnungseigentum nicht begründet werden könnte, weil
es sich nicht um einen baulich abgeschlossenen, selbständigen Teil
einer größeren Liegenschaft handelt, hindert die Option zur
Steuerpflicht nicht (BMF/FAQ zu Marktstandplätzen/EKZ).
– Mischnutzung in Räumen – keine Option, weil einzelner Raum nicht
selbständiger Teil (zB in Amtsgebäude der GR-Sitzungssaal)
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Stabilitätsgesetz IV
• … nahezu ausschließlich …
– EB: Bagatellgrenze – wenn die auf den Mietzins entfallende USt
höchstens zu 5% vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen wäre
• Rechtsanwalt mit befreiter Lehrtätigkeit
– BMF 17.8.2012: Der Anregung der KWT folgend ist im UStRWartungserlass eine Toleranzregelung geplant, wonach ein einmaliges
Überschreiten um 2,5% innerhalb eines Zeitraums von fünf
Kalenderjahren unbeachtlich ist (gesamt 7,5%).
37
Stabilitätsgesetz V
• Der Unternehmer hat diese Voraussetzungen nachzuweisen
• Keine Formerfordernisse
• Bestätigung des Mieters (BMF/FAQ)
• Ergibt sich aus Mietvertrag und darin entsprechende Absicherung
(BMF/FAQ)
• Ständig wiederholte Mieterbestätigungen nicht notwendig (EB,
BMF/FAQ)
• Steuerpflichtiger Mieter ist
• Pauschalierter Land- und Forstwirt
• Reisebüro und Differenzbesteuerung
• Problematisch zB Untervermietung und Verhältnisse des Untermieters
38
Stabilitätsgesetz – Übergangsregeln I
• Selbst errichtete Gebäude (permanenter Altfall)
– Bestehende Gebäude oder Beginn Errichtung vor 1.9.2012
• Bei vorliegender Baubewilligung mit Errichtung tatsächlich begonnen
(Gesetz)
• begonnene Baumaßnahmen in üblicher Bauzeit fortsetzen/abschließen
(BMF/FAQ)
• vorgelagerte Planungs-, Projektierungs- und Abbrucharbeiten zählen nicht
zur Errichtung des Gebäudes (BMF/FAQ anders dUStAE)
– Altfall und Investitionen nach 1.9.2012
• Abgrenzung Sanierung/Großreparatur von Neuerrichtung (BMF/FAQ mit
Hinweis auf Rz 3173 ff und Rz 6450 EStR)
• Mieterwechsel unschädlich; Vermieterwechsel schädlich
39
Stabilitätsgesetz – Übergangsregeln II
• Gekauftes Gebäude (temporärer Altfall)
– Beginn Vermietung bei tatsächlicher Nutzung vor 1.9.2012
• Sanierungen (estlich Erhaltung) sind keine Änderungen von Mietverhältnissen
– (Ver)Mieterwechsel bedeutet Ende Altfall (BMF 17.8.2012)
• Schenkung/Erbfall/Veräußerung/Umgründung – neues Mietverhältnis
• Vertragsverlängerung ohne Unterbrechung – kein neues Mietverhältnis
• Für alle „Altfälle“ (Gebäudeerrichtung(beginn) o. Beginn
Mietverhältnis vor 1.9.2012) gilt:
– Vermieter kann auch später zur Steuerpflicht optieren
• egal, ob der Mieter das Gebäude nahezu ausschließlich für steuerpflichtige Umsätze
verwendet oder nicht; nur nicht für Herstellungsaufwand (BMF/FAQ).
40
Option zur Umsatzsteuerpflicht
Beispiel 6 und Lösung (BMF/FAQ)
Der Unternehmer V erwirbt im Oktober 2012 ein bebautes Grundstück und
vermietet es ab diesem Zeitpunkt an einen Arzt. Letzterer verwendet das
Grundstück größtenteils für steuerfreie Umsätze. Nur einen Raum verwendet
der Arzt ausschließlich für seine steuerpflichtige Tätigkeit als Gutachter. Der
Raum ist kein baulich abgeschlossener, selbständiger Teil des Grundstücks iSd
WEG.
Die Vermietungsumsätze des V sind von der Umsatzsteuer befreit (§ 6 Abs. 1 Z
16 UStG). Die Frage der Option ist für jeden baulich abgeschlossenen,
selbständigen Grundstücksteil gesondert zu prüfen. Da der ausschließlich für
steuerpflichtige Tätigkeiten verwendete Raum im vorliegenden Fall nicht
parifizierbar ist, ist eine Teiloption hinsichtlich dieses Raumes nicht möglich.
41
Grundprinzipien
•
§ 5 Z 6 KStG bezieht sich auf alle Körperschaften gemäß § 1 Abs 2 KStG
– Körperschaften des öffentlichen Rechts sind als solche nicht unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtig, daher ist die Verwirklichung begünstigter Zwecke im Sinne
der §§ 34 ff BAO unbeachtlich (Rz 1393 KStR)
•
§ 34 Abs 2 BAO – Gemeinnützigkeitsregeln gelten auch für BgA von KöR
– betriebsbezogene Betrachtung
– aus öffentlich-rechtlichen Status der KöR folgt nicht zwingend die abgabenrechtliche
Gemeinnützigkeit
•
§ 41 Abs 1 BAO: Als Satzung gilt auch jede andere sonst in Betracht kommende
Rechtsgrundlage einer Körperschaft
– spezielle Satzung für BgA nicht nötig, wenn Betätigung in Rechtsgrundlage der KöR
umschrieben ist
– Zweck, Ausschließlichkeit, Unmittelbarkeit, Vermögensbindung bei Auflösung und
Zweckaufgabe (!), Deckung mit tatsächlicher Geschäftsführung
– § 43 BAO: für KöSt Kriterien im ganzen Jahr, sonst im Zeitpunkt des Entstehens der
Steuerschuld erfüllt (zB MwSt).
42
Folgen - Auswahl
•
•
Ein durch einen Sozialhilfeverband betriebenes Alten- bzw. Pflegeheim
stellt idR unentbehrlichen Hilfsbetrieb einer gemeinnützige bzw.
mildtätige Zwecke verfolgenden Körperschaft dar. Da derartiger Betrieb
von KöSt befreit, können zB Bildungsprämie, Investitionszuwachsprämie
bzw. Lehrlingsausbildungsprämie nicht geltend gemacht werden (UFS 29.
1. 2006, RV/0074-L/05).
Gleichschaltung Verein – GmbH – BgA seit 6.4.2010 (Rz 1391 und 1393
KStR)
– Bei begünstigten Kapitalgesellschaften/BgA hat Prüfung der Steuerpflicht nach
denselben Grundsätzen wie bei Vereinen zu erfolgen. Insbesondere ist für
jeden einzelnen Betrieb zu untersuchen, ob er die Voraussetzungen des § 45
Abs. 1, Abs. 2 oder Abs. 3 oder § 44 Abs. 1 BAO erfüllt oder ein Mischbetrieb
vorliegt (ausgenommen LuF bei BgA).
– Für Absehen von Steuerpflicht gelten daher dieselben Kriterien wie bei
Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002 (UFS 20.04.2009, RV/0317-L/09);
sinngemäße Anwendung Rz 184 bis 214 VereinsR 2001.
43
Leistungsaustausch I
(UFS 7.5.2012, RV/0202-G/09)
GmbH und betreibt Schilifte. Teile ehemaliger Gesellschafter und eine
Gemeinde verpflichteten sich an den Alleingesellschafter zur Leistung eines
jährlichen wertgesicherten Infrastrukturbeitrages. Der Alleingesellschafter
verpflichtet sich zur Betriebspflicht, zu einer Investitionsverpflichtung, einer
Auskunftsverpflichtung und der Übernahme des operativen Finanzrisikos ab
dem Geschäftsjahr 2007/08.
• Dass nicht die GmbH selbst, sondern lediglich ihr Alleingesellschafter aus
dem Förderungsvertrag zuschussberechtigt ist, ist unmaßgeblich, zumal
dieser in der GmbH seinen geschäftlichen Willen durchsetzen und damit
die Förderungsvereinbarung durch die GmbH erfüllen kann (VwGH
9.6.1999, 98/14/0166).
44
Leistungsaustausch II
(UFS 7.5.2012, RV/0202-G/09)
• Der Zuschuss für die Aufrechterhaltung eines Liftbetriebes durch die
GmbH für die Dauer von 10 Jahren ist noch nicht als Entgelt anzusehen,
wenn kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem Preis der
Dienstleistung und dem Zuschuss hergestellt werden kann. Die
Subventionsgeber leisten den Zuschuss im öffentlichen Interesse an der
Erhaltung der lokalen Infrastruktur und verfolgen kein eigenes
wirtschaftliches Interesse.
• Der Zuschuss ist nur dann steuerpflichtig, wenn nachgewiesen wird, dass
gerade durch ihn die Erbringung der Dienstleistung zu einem niedrigeren
Preis ermöglicht wird. Der bloß allgemeine Hinweis auf eine Auswirkung
auf den Preis des Leistungserbringers reicht nicht aus, da die Verknüpfung
mit einem konkreten Umsatz fehlt. Die bloße Möglichkeit, dass ein
Zuschuss sich auf den Preis der von der subventionierten Einrichtung
erbrachten Dienstleistungen auswirkt, macht diesen noch nicht steuerbar
45
Vermieten oder aktives Tun I
(UFS 31.1.2013, RV/0863-L/10)
• In der Vereinbarung vom 22. Juli 1996 wurde zwischen dem Berufungswerber und
der Stadt A. die Errichtung und die Betreuung einer Sammelstelle für Zwecke des
Sammelns und der Abfuhr von Tierkadavern zum Vertragsgegenstand erhoben. Mit
dieser Vereinbarung wurde der Berufungswerber gegen Entgelt beauftragt, eine
Grundfläche zur Verfügung zu stellen, für die Stromversorgung, Betreuung und
Reinigung der Sammelstelle (einschließlich des Abfallbehälters) zu sorgen und die
bestehende Betriebshaftpflichtversicherung auf den Betrieb der
Tierkörpersammelstelle auszudehnen. Zum Aufgabenbereich des Berufungswerbers
zählt insbesondere die regelmäßige Reinigung und Desinfektion der gesamten
Sammelstelle sowie des Behälters nach dessen Entleerung, die Aufsicht über die
Sammelstelle, die unverzügliche Bekanntgabe der im Zuge der Aufsicht
festgestellten Mängel und Störungen sowie die rechtzeitige Verständigung der
Tierkörperverwertungsstelle B zwecks Abholung des vollen Behälters.
46
Vermieten oder aktives Tun II
(UFS 31.1.2013, RV/0863-L/10)
• Die im festgestellten Sachverhalt beschriebene und gegen Entgelt verrichtete
Tätigkeit, welche insgesamt als "Errichtung und Betreuung der Sammelstelle"
bezeichnet wird, geht klar über eine bloße entgeltliche Überlassung von
Grundstücken zu Nutzungszwecken hinaus. Sie impliziert eine aktive Tätigkeit des
Berufungswerbers selbst, die sich grundlegend von der vom EuGH in den Urteilen
"Goed Wonen" (4.10.2001, C-326/99) und "Temco Europe" (3.3.2005, C-284/03) als
"passiv" eingestufte Tätigkeit der Vermietung von Grundstücken unterscheidet.
• In Anbetracht dieser Umstände gerät die bloße "Zurverfügungstellung der
Grundfläche" völlig in den Hintergrund und weist gegenüber der den Gegenstand
des Vertrages bildenden und im Vordergrund stehenden Leistung der aktiven
Betreuung der Sammelstelle einen akzessorischen Charakter auf. Aus diesen
Gründen war von einer einheitlichen Leistung auszugehen, die dem
Normalsteuersatz unterliegt.
47
Vermieten oder aktives Tun III
(Rz 481a VereinsR idF Wartungserlass 2012)
• Umsätze von gemeinnützigen Sportvereinen aus der Nutzungsüberlassung von
Tennisplätzen, Golfplätzen, Minigolfanlagen und anderen Sport- und Spielanlagen
an Sport Ausübende enthalten keine nach § 6 Abs. 1 Z 16 UStG steuerfreie
Grundstückskomponente, wenn der Verein neben der passiven
Zurverfügungstellung des Grundstückes (samt Anlagen und Betriebsvorrichtungen)
zusätzlich noch geschäftliche Aktivitäten im Zusammenhang mit der Sport- und
Spielanlage - wie zB Aufsicht, Verwaltung, ständige Unterhaltung - erbringt (EuGH
18.01.2001, C-150/99).
48
Vermieten oder aktives Tun IV
(Rz 348 UStR idF Wartungserlass 2013)
• Seminar- und Konferenzraumvermietung: Teil einer einheitlichen Leistung, die als
Grundstücksvermietung angesehen wird, sind beispielsweise die Bereitstellung von
Strom, Internet, Endreinigung, Bestuhlung, Projektor oder Beamer, wenn dies in
einer Art und einem Ausmaß passiert, wie es für Seminar- bzw. Konferenzräume
üblich ist.
• Wenn es die sinnvolle Nutzung des Grundstücks erfordert (zB aufgrund der Größe
des Raumes), kann auch die Bereitstellung einer üblichen Ton- oder Lichttechnik
(gegebenenfalls samt notwendigem Personal) noch als Teil der einheitlichen
Leistung gesehen werden.
• Selbständige Leistungen bilden grundsätzlich die Bereitstellung von besonderer
Bühnentechnik, Catering (auch nur die Bereitstellung von Getränken), Garderobe
samt Personal, Sicherheitspersonal (wenn dieses nicht im überwiegenden
Interesse des Vermieters tätig wird).
49
Lieferung oder sonstige Leistung I
(VwGH 27.6.2013, 2010/15/0206)
In Die Gemeinde I war Alleingesellschafterin einer GmbH. Ihr Projekt "Dorfgestaltung"
bestand ua darin, dass auf Grundflächen der Gemeinde entlang der Dorfstraße
Parkplätze zu errichten seien. In einer Fördervereinbarung vom 26. 4. 2005 zwischen
der Gemeinde und ihrer GmbH wurde festgehalten, dass die GmbH diese
Baumaßnahmen vornimmt und zur Förderung der Baumaßnahme einen Zuschuss von
300.000 € bekommt. Die GmbH errichtete i85 Parkplätze, und zwar 50 Parkplätze auf
von der Gemeinde angemietetem Grund und 35 auf Eigengrund der GmbH (als
"Parkplätze Raika" bezeichnet). Die errichteten Parkplätze wurden sodann ab Oktober
2006 an die Gemeinde (zurück)vermietet und dafür eine ortsübliche Miete verlangt.
Das FA versagte den Vorsteuerabzug, weil die Errichtung öffentlicher Parkplätze eine
hoheitliche Tätigkeit sei und die Zwischenschaltung der GmbH eine missbräuchliche
Gestaltung darstelle. Der UFS beurteilte die Vermietung der Parkplätze an die
Gemeinde als unternehmerische Tätigkeit und anerkannte den Vorsteuerabzug.
50
Lieferung oder sonstige Leistung II
(VwGH 27.6.2013, 2010/15/0206)
• Der VwGH lässt die Zuerkennung des Vorsteuerabzuges unbeanstandet.
• Hinsichtlich der auf Gemeindegrundstücken errichteten Parkplätze ist jedoch von
einer Werklieferung von Parkplätzen (Bauleistung) an die Gemeinde auszugehen
(Umsatzsteuerschuld nach Maßgabe des § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG). Die GmbH
wurde nämlich damit beauftragt - einem Bauträger gleich - auf den Grundstücken
im Eigentum der Gemeinde Parkplätze zu errichten. Durch diese Bauleistung
wurden Parkplätze errichtet, die als unselbständige und damit
sonderrechtsunfähige Bestandteile des Bodens Teil des Eigentums der Gemeinde
sind (§ 297 ABGB). Zum Wesen einer Vermietung gehört es aber, dass dem Mieter
das Recht eingeräumt wird, ein Grundstück so in Besitz zu nehmen, als ob er
dessen Eigentümer wäre, und jede andere Person von diesem Recht
auszuschließen.
• Für die auf Eigengrund errichteten und vermieteten Parkplätze sei im fortgesetzten
Verfahren festzustellen , ob die von der Gemeinde geleisteten
Investitionszuschüsse Entgelte für die Nutzungsüberlassung darstellen.
51
Photovoltaikanlage und Eigenheim
VwGH 25.7.2013, 2013/15/0201
Der Steuerpflichtige errichtete 2005 um rund 38.000 Euro eine Photovoltaikanlage auf
seinem Eigenheim. Im Zeitraum von 2005 bis 2008 hat diese Anlage 19.801 kWh Strom
erzeugt; der Steuerpflichtige hat in diesem Zeitraum 44.600 kWh Strom verbraucht. Der von
ihm erzeugte Strom wurde voll in das öffentliche Netz eingespeist. Damit bleibt für eine
Anwendung der Vorsteuerausschlussbestimmung des § 12 Abs 2 Z 2 lit. a UStG oder für die
Eigenverbrauchsbesteuerung gemäß § 3 Abs 2 UStG kein Raum. Damit steht die
Unternehmereigenschaft fest, und der Steuerpflichtige hat die Vorsteuer zu Recht geltend
gemacht.
EuGH 20.6.2013, C-219/12 Thomas Fuchs
Der Betrieb einer auf oder neben einem Wohnhaus angebrachten Photovoltaikanlage, die
derart ausgelegt ist, dass zum einen die Menge des erzeugten Stroms die durch den
Anlagenbetreiber insgesamt privat verbrauchte Strommenge immer unterschreitet und zum
anderen der erzeugte Strom gegen nachhaltige Einnahmen an das Netz geliefert wird, unter
den Begriff „wirtschaftliche Tätigkeiten“ im Sinne dieses Artikels fällt.
USt-Protokoll 2012: Solaranlage keine Gebäudebestandteil
52
Photovoltaikanlagen I
53
Photovoltaikanlagen II
BMF Erlass 24.2.2014
1. Volleinspeiser
• Körperschaftsteuer – BgA
–
–
•
Umsatzsteuer
–
–
–
–
•
Unternehmerische Tätigkeit
Strombezug für privaten Bereich unbeachtlich
Liebhaberei ist ausgeschlossen
Übergang der Steuerschuld nach Maßgabe § 2 Z 2 UStBBKV
Elektrizitätsabgabe
–
54
Stets privatwirtschaftliche Tätigkeit; daher BgA wenn Einnahmen > 2.900 EUR
Liebhaberei ist ausgeschlossen
Stromlieferungen in das öffentliche Netz sind steuerneutral (§ 1 Abs 1 Z 1 ElAbgG)
Photovoltaikanlagen III
BMF Erlass 24.2.2014
1. Überschusseinspeiser
• Körperschaftsteuer – BgA
–
–
•
Umsatzsteuer
–
–
–
–
•
Unternehmerische Tätigkeit, Liebhaberei ist ausgeschlossen
steuerbar; Übergang der Steuerschuld nach Maßgabe § 2 Z 2 UStBBKV, voller Vorsteuerabzug, wenn
mind. 10% unternehmerisch UND privat < 50%
Strombezug für privaten Bereich ist Eigenverbrauch (§ 3 Abs 2 UStG; anders bei KöR)
Über- oder Unterschreiten der Überwiegensgrenze führt zu Vorsteuerberichtigungen (1/5tel)
Elektrizitätsabgabe
–
–
55
Zuordnung je nach Nutzung der Produktion unmittelbar zu hoheitlichen Zwecken oder für anderen
BgA; bei gemeinsamer Nutzung gelten Regeln des Mischbetriebes
Stromlieferungen an EVU ist eigener BgA wenn Einnahmen > 2.900 EUR
Verbrauch selbst erzeugter Energie ist steuerbar (§ 1 Abs 1 Z 2 ElAbgG)
Steuerbefreiung bis 5.000 kWh (Freigrenze!)
Photovoltaikanlagen IV
Volleinspeiser Beispiel
Einkommensteuer
Kaufpreis
30.000,00
Investitionsförderung
Kosten Herstellung Betriebsbereitschaft
- 2.000,00
+ 3.000,00
Steuerliche Anschaffungskosten
31.000,00
Eingespeiste Strommenge: 20.000 kWh
Geförderter Einspeistarif: 27,6 Cent pro kWh
Einspeisung 20.000 kWh à 27,6 Cent
5.520,00
- AfA (31.000 / 20 Jahre)
- 1.550,00
Ergebnis
3.970,00
Umsatzsteuer
Netto
VorSt/USt
Kaufpreis
30.000,00
- 6.000,00
Investitionsförderung
Kosten Herstellung Betriebsbereitschaft
- 2.000,00
+ 3.000,00
idR echter Zuschuss
- 600,00
Einspeisung 20.000 kWh à 27,6 Cent
5.520,00
56
(RVC) 1.104,00
Schadenersatz und Rückforderungsanspruch
(OGH 19.4.2012, 6 Ob 67/12i)
•
•
Der gerichtlich zugesprochene Schadenersatz umfasst zunächst immer den
vollen Betrag inklusive Umsatzsteuer. Das Gericht behandelt die
Umsatzsteuer aus dem Titel des Schadenersatzes nicht gesondert und
entscheidet auch nicht die Frage, ob der Ersatzberechtigte die
Umsatzsteuer im Wege des Vorsteuerabzuges vergütet erhält.
Der „Ersatzbetrag“ wird zunächst brutto zugesprochen. Ob der
Ersatzpflichtige (Schädiger) einen Rückersatzanspruch gegenüber dem
Ersatzberechtigten in Höhe dieser Vorsteuer geltend machen kann, könnte
nur in einem allfälligen zweiten Verfahren geklärt werden.
– Schadenersatzrechtliche Sondervorschrift (Art XII Z 3 EinführungsG zum UStG 1972,
unverändert in Geltung nach § 28 Abs 8 UStG)
57
Vorsteuerabzug
Gemischt genutzte Gebäude I
(VwGH 24.06.2009, 2007/15/0192)
Gemeinde hat unternehmerischen (Wasser, Kanal, Müll, Bauhof, Kindergarten)
und nicht-unternehmerischen (hoheitlichen) Bereich. Strittig ist anteiliger
Vorsteuerabzug aus Umbau Amtsgebäude.
• Hinweis auf EuGH 12.02.2009, C-515/07 VENTLO:
–
–
Unternehmensfremde Zwecke – Privatnutzung im engeren Sinn zB Lebensführung
(Leistungsbezug für Unternehmen, aber Nutzung für private Zwecke; Seeling)
Nichtunternehmerische, aber nicht unternehmensfremde Zwecke – nichtwirtschaftliche
Tätigkeiten zB satzungsmäßiger o. hoheitlicher Zweck von Körperschaften
• Soweit hoheitlicher Bereich, soweit keine Leistungsbezug für das
Unternehmen (=Nichtunternehmerischer Bereich)
• Anwendungsbereich der reinen Privatnutzung bei Körperschaften nur,
sofern Investition für besteuerte Tätigkeit und gleichzeitig für privaten
Bedarf eines ihrer Mitglieder (verdeckte Gewinnausschüttung)
58
Vorsteuerabzug
Gemischt genutzte Gebäude II
(VwGH 28.06.2012, 2009/15/0222 - Parteienbeschwerde)
Einfamilienhaus errichtet in 2003 bis 2005, Büroraum 6,23%. Ab 2007 keine
unternehmerische Nutzung.
• VwGH bestätigt Spruchpraxis für Jahre bis 2003 bis zum Jahr 2007.
• Anteiliger Vorsteuerausschluss (hier 93,77%) ergibt sich aus § 12 Abs 2 Z 2
lit a UStG.
– Unabhängig von § 12 Abs 2 Z 1 UStG anwendbar.
– Damit sind gesetzliche Änderungen zu Z 1 unerheblich.
•
59
Beibehaltungswahlrecht nach Art 17 Abs 6 6. MwSt-Rl ist durch die
Verwaltungspraxis ab 2004 wegen einer kurzfristigen
Interpretationsaussage des BMF in den UStR (AÖF 206/2004) nicht
aufgehoben worden.
Vorsteuerabzug
Gemischt genutzte Gebäude III
(VwGH 28.06.2012, 2009/15/0217 - Amtsbeschwerde)
Einfamilienhaus errichtet in 2003 bis 2005, Büroraum 6,23%. Ab 2007 keine
unternehmerische Nutzung.
• § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG ist lex specialis zu § 12 Abs 2 Z 1 UStG.
• Soweit Gebäude teilweise privat genutzt wird, kommt Z 2 lit a zur
Anwendung.
– Ebenso Rz 1919a und 1919b UStR
Die 10%-Mindestgrenze gilt daher nicht für den anteiligen Vorsteuerabzug.
Für Arbeitszimmer im Wohnungsverband daher Vorsteuerabzug, auch
wenn Raum nicht mindestens 10% der Wohnungsgesamtfläche ausmacht.
Hinweis: 10%-Grenze gilt aber für KöR oder Vereine, da Vorsteuerausschluss
hier nach § 12 Abs 2 Z 1 UStG („dritte Sphäre“ o. nichtsteuerbarer Bereich).
•
•
60
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen I
Missbrauch oder Systematik der MwSt
(UFS 29.10.2010, RV/0171-K/07; Amtsbeschwerde VwGH Zl. 2010/15/0206-2)
GmbH (ausgegliederter Rechtsträger, an welcher Gemeinde zu 100 % beteiligt, errichtet in 2002,
Unternehmensgegenstand Errichtung und Betrieb von Infrastruktureinrichtungen). GmbH
errichtet über Auftrag Gemeinde 2005 Parkplätze auf von Gemeinde angemieteten bzw.
angekauften Grundstücken. Über 50 % der Investitionskosten wurden vorab über Förderungen
(Bedarfszuweisungen) seitens des Gesellschafters (= Gemeinde) finanziert. Nach Fertigstellung
wurden diese umsatzsteuerpflichtig an die Gemeinde (rück)vermietet und aus Errichtungskosten
Vorsteuerabzug geltend gemacht. Die von der Gemeinde angemieteten Parkplätze sind „öffentlich
gewidmet“ (kostenlos für Allgemeinheit).
• Wegen der Höhe des vereinbarten Nutzungsentgeltes ist kein Steuervorteil
feststellbar; dies insbesondere deshalb, da sich bei langfristiger Betrachtung
insgesamt keine Steuerersparnis ergibt.
Ähnlich VwGH 31.03.2011, 2008/15/0115, 0116 zu „Ultraschall OG“
Ähnlich VwGH 18.10.2012, 2010/15/0010 zu Kreuzvermietung
61
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen II
Straßen und Abbiegespuren
(VwGH 16.12.2009, 2007/15/0176)
Die Mitbeteiligte betreibt ein Einkaufszentrum. Im Hinblick auf die von ihr
beabsichtigte umfangreiche Erweiterung der Geschäftsflächen bestand auf Grund der
Abstellflächenverordnung des Landes die Notwendigkeit, ein Parkdeck zu errichten.
Von mehreren möglichen Bauvarianten hiefür wurde letztlich die verwirklicht, nach
welcher die Straße umgelegt werden musste. Zu diesem Zwecke tauschte die
Mitbeteiligte verschiedene Grundstücke gegen Grundstücke der Gemeinde. Weiters
verpflichtete sich die Mitbeteiligte, an die Gemeinde einen Infrastrukturbeitrag zu
leisten sowie die baulichen Maßnahmen zur Umlegung der Straße inklusive aller dafür
notwendigen Wiederherstellungsmaßnahmen auf eigene Kosten durchzuführen. Die
Mitbeteiligte ließ auf den Liegenschaften der Gemeinde die Straße neu errichten. Die
ihr für die Errichtung der Straße in Rechnung gestellten Umsatzsteuern zog sie als
Vorsteuer ab.
62
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen III
(VwGH 16.12.2009, 2007/15/0176)
Finanzamt: Die Straße sei nicht ausschließlich als Zufahrt zum Parkdeck errichtet worden. Die im
Zuge der Errichtung der Durchfahrtsstraße erbrachten Leistungen seien von vornherein nicht für
den Unternehmensbereich der Mitbeteiligten, sondern für den Hoheitsbereich der Gemeinde zur
Nutzung durch die Allgemeinheit ausgeführt worden.
• Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des
Unternehmers. Zu den Leistungen im Rahmen des Unternehmens gehören somit
nicht nur die Leistungen, die den eigentlichen Gegenstand der unternehmerischen
Tätigkeit ausmachen (Grundgeschäfte), sondern auch Hilfsgeschäfte und
Nebengeschäfte. Hilfsgeschäfte sind Geschäfte, die nicht zu den Grundgeschäften
gehören, die aber in ihrem Gefolge vorkommen und diese ermöglichen.
• Mitbeteiligte hat nicht Straße neu errichtet, wozu die Gemeinde verpflichtet
gewesen wäre; die Umlegung der Straße stand ausschließlich im betrieblichen
Interesse der Mitbeteiligten, die nur dann ihren Geschäftsbetrieb ausweiten und ein
dafür notwendiges Parkdeck errichten konnte.
63
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen IV
(VwGH 25.10.2011, 2008/15/0299)
Der Gemeindeverband hat Baumaßnahmen an der B 38 in Auftrag gegeben. Über
diese Bauleistungen sind an ihn sodann Rechnungen (Eingangsrechnungen) ergangen.
Durch die Bauleistungen sind die betroffenen Vermögensgegenstände in das Eigentum
des Straßeneigentümers der B 38 (Bund bzw. Land) übergegangen. Die Kosten für die
darin bestehende (Werk)Lieferung des Gemeindeverbandes an den Bund bzw. das Land
werden von Dritten, nämlich den Kaufinteressenten für Grundstücke im
Gewerbegebiet, das an der B 38 liegt, getragen.
• Dass Gemeindeverbände auch im Bereich der Privatwirtschaftsverwaltung tätig sein
können, ergibt sich bereits aus der ausdrücklichen Erwähnung (Besorgung von
Aufgaben als Träger von Privatrechten) in Art. 116a Abs. 1 B-VG.
64
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen V
(VwGH 25.10.2011, 2008/15/0299)
• Die Kostenübernahme der Kaufinteressenten ist eine Zahlung von dritter Seite für
die (Werk)Lieferung an den Bund bzw. das Land.
• Im Hinblick darauf, dass der Gemeindeverband sohin eine steuerpflichtige
(Werk)Lieferung an den Straßeneigentümer erbringt, zeigt das Finanzamt nicht auf,
aus welchem Grund dem Gemeindeverband hinsichtlich der an ihn gerichteten
Eingangsrechnungen der Vorsteuerabzug nicht zustehen sollte. Eine endgültige
Mehrwertsteuerentlastung ergibt sich daraus jedoch nicht, weil aus der
Weiterverrechnung der diesbezüglichen Kosten an die Kaufinteressenten diesen
kein Anspruch auf Rechnungslegung im Sinne des UStG und kein Recht auf
Vorsteuerabzug zukommt.
USt-Protokoll 2012: Straßenerrichtung durch Gewerbeparkbetreiber und Abtretung an
öffentliches Gut – kein Vorsteuerabzug
65
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen VI
Zufahrtstraßen zu Bundesstraße
(VwGH 19.12.2013, 2009/15/0137)
• Weder der Umstand, dass die Herstellung und Erhaltung öffentlicher Straßen in
den Aufgabenbereich der Gebietskörperschaften fällt, noch der Umstand, dass
eine errichtete Verkehrsfläche letztlich in das Eigentum des Straßeneigentümers
übergeht, schließt einen Vorsteuerabzug eines die Bauleistungen in Auftrag
gebenden Unternehmens bereits aus (vgl. VwGH 25.7.2013, 2011/15/0055).
• Es kann nämlich für einen Liegenschaftsverwalter durchaus im unternehmerischen
Interesse liegen, seine Grundstücke durch Investitionen in (angrenzende)
öffentliche Grundstücke besser zu erschließen.
• Von der Berechtigung zum Vorsteuerabzug für die bei Bauunternehmen in Auftrag
gegebenen Bauleistungen ist jedoch die Frage nach den umsatzsteuerlichen Folgen
einer Übertragung des Bauwerks an die öffentliche Hand zu unterscheiden.
66
Vorsteuerabzug
Öffentliche Nutzungen VII
Zufahrtstraßen zu Bundesstraße
(VwGH 19.12.2013, 2009/15/0137)
• Der Umstand, dass ein Unternehmer Gegenstände für die Zwecke seines
Unternehmens unentgeltlich weitergegeben hat, schließt nach der Rechtsprechung des EuGH die Anwendung von Art. 5 Abs. 6 der 6. EG-RL [Art. 16 MwStRL 2006/112/EG] nicht aus.
• Wurde daher die Auf- bzw. Abfahrt durch die Beschwerdeführerin an die
öffentliche Hand unentgeltlich übertragen, so liegt ein steuerpflichtiger
Eigenverbrauch nach § 3 Abs. 2 dritter Teilstrich UStG vor.
• Sollte dagegen seitens der Beschwerdeführerin eine Weiterverrechnung der
Errichtungskosten an die ansiedlungswilligen Unternehmer des Gewerbeparks
erfolgt sein und sich deren Zahlung als Entgelt von dritter Seite für die
Übertragung der Auf- bzw. Abfahrt durch die Beschwerdeführerin an die
öffentliche Hand darstellen, läge eine steuerpflichtige entgeltliche Lieferung nach §
3 Abs. 1 UStG vor (vgl. VwGH 25.10.2011, 2008/15/0299).
67
Vorsteuerberichtigungen
Besondere Themen
•
•
•
68
Einlage aus Privatvermögen (EuGH 19.07.2012, C-334/10 X)
Fehlerhafter Vorsteuerabzug in der Vergangenheit (Rz 2073 UStR): Eine
Vorsteuerberichtigung ist auch dann vorzunehmen, wenn ein ursprünglich
unrichtiger Vorsteuerabzug auf Grund der verfahrensrechtlichen Situation nicht
mehr rückwirkend berichtigt werden kann. Dies trifft auch dann zu, wenn
Vorsteuern aus der Renovierung eines Mietobjektes (Vermietung iSd § 1 Abs. 2
LVO) ursprünglich geltend gemacht wurden, jedoch wegen Vorliegens von
Liebhaberei tatsächlich nicht abzugsfähig gewesen wären, wobei das Jahr des
Beginns der Betätigung bereits rechtskräftig geworden ist und somit insoweit keine
Korrektur mehr erfolgen kann. Dies gilt sinngemäß auch für eine
Vorsteuerberichtigung zu Gunsten des Unternehmers, wenn die allgemeinen
Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs bereits im verfahrensrechtlich
unabänderbaren Ursprungsjahr vorgelegen sind.
Wechsel luf-Pauschalierung zu Regelbesteuerung und umgekehrt (Rz 2857 UStR
ab 1.1.2013)
Vorsteuerabzug
Verlängerung Berichtigungszeitraum I
(§ 12 Abs 10, 10a und § 18 Abs 10 UStG idF StabG 2012) seit 1.4.2012
• 12 Abs 10 UStG
– Statt 9 Jahre nunmehr 19 Jahre
• § 12 Abs 10a UStG
– Entfällt – damals Seeling-Anlassgesetzgebung
• § 18 Abs 10 UStG
– Belegaufbewahrung von Aufzeichnungen und Unterlagen, die
Grundstücke im Sinne des § 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG betreffen – 22 Jahre
statt 12 Jahre
69
Vorsteuerabzug
Verlängerung Berichtigungszeitraum II
(§ 12 Abs 10, 10a und § 18 Abs 10 UStG idF StabG 2012) seit 1.4.2012
• Übergangsregeln
– Gilt für Grundstücke, aktivierungspflichtige Aufwendungen und
Großreparaturen, die Unternehmer nach 31.3.2012 erstmals als
Anlagevermögen verwendet oder nutzt
• Altbestand daher unverändert 10 Jahre
– Bei Vermietung zu Wohnzwecken – wenn Vertragsabschluss nach
31.3.2012 erfolgt
• Unabhängig vom Zeitpunkt der tatsächlichen Innutzungnahme
• BMF 17.8.2012: Wird der Mietvertrag durch einseitige Willenserklärung oder durch
zweiseitige Willenseinigung verlängert, kann weiterhin von einem „Altfall“
ausgegangen werden, wenn die Vertragsverlängerung ohne zeitliche
Unterbrechung erfolgt.
70
Rechnung
Verpflichtung zur Rechnungsausstellung I
(AbgÄG 2012 – RV; § 11 Abs 1 und 6 UStG) ab 1.1.2013
• Neu - § 11 Abs 1 Z 1 UStG entspricht bisheriger Regelung
– Allgemeine Berechtigung zur Rechnungslegung;
– Verpflichtung dazu bei Umsätzen an Unternehmer u. nichtunternehmerischer juristischer Person (JP); binnen 6 Monaten;
– Verpflichtung dazu bei Werklieferung/Werkleistung iZm Grundstücken
an Nichtunternehmer binnen 6 Monaten.
• Neu - § 11 Abs 1 Z 2 UStG RC-Umsatz nicht steuerbar
– Umsatz von Inländischen Unternehmer o. von inländischer
Betriebsstätte aus
– Übergang der Steuerschuld in anderen Mitgliedstaat
71
Rechnung
Verpflichtung zur Rechnungsausstellung II
(AbgÄG 2012 – RV; § 11 Abs 1 und 6 UStG) ab 1.1.2013
• Neu - § 11 Abs 1 Z 2 UStG RC-Umsatz nicht steuerbar
– Kunde ist Unternehmer o. nichtuntern. JP
– Gilt nicht bei Abrechnung mit Gutschrift (also EU-Kunde schreibt
Beleg)
– Gilt auch für steuerbare Umsätze im Drittland gegenüber
Unternehmer o. nichtuntern. JP
– Wenn RC nach Maßgabe Art 196 MwStSyst-RL in EU (obligatorisch RC
bei B2B-Grundregel): Rechnungslegung hat bis 15. Folgemonat nach
Leistungserbringung zu erfolgen
– Keine Erleichterung bei Kleinbetragsrechnungen
72
Rechnung
Verpflichtung zur Rechnungsausstellung III
(AbgÄG 2012 – RV; § 11 Abs 1a und Art 11 UStG) ab 1.1.2013
• Neu § 11 Abs 1a UStG - RC-Umsatz steuerbar
– Keine Verpflichtung für EU-Unternehmer
– außer Gutschrift, dann Verpflichtung für Leistungsempfänger, auf den
Steuerschuld übergeht, die Rechnungsmerkmale zu beachten
– Gutschriftsbeleg bis spätestens bis 15. Folgemonat nach
Leistungserbringung zu erstellen, sofern sich Leistungsort nach § 3a
Abs 6 UStG bestimmt (allg. B2B-Regel)
• Neu Art 11 Abs 1 und Abs 4 UStG – ig Lieferung
– Verpflichtung für Unternehmer bis spätestens bis 15. Folgemonat nach
Lieferung (auch bei Kleinbetragsrechnung, aber nicht bei Anzahlung)
73
Rechnung
Überprüfung UID des Leistenden
§ 11 Abs 1 Z 3 lit h UStG: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren
Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung einmalig vergeben wird;
§ 11 Abs 1 Z 3 lit i UStG: soweit der Unternehmer im Inland Lieferungen oder sonstige
Leistungen erbringt, für die das Recht auf Vorsteuerabzug besteht, die dem
Unternehmer vom Finanzamt erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer.
Rz 1539 UStR bis 28.11.2013: Das Vorliegen dieser Merkmale ist Voraussetzung für
den Vorsteuerabzug. Hinsichtlich der fortlaufenden Nummer ist durch den
Leistungsempfänger keine Überprüfung vorzunehmen. Die inhaltliche Richtigkeit der
UID ist bis auf weiteres nicht zu überprüfen.
Rz 1539 UStR ab 29.11.2013: Das Vorliegen dieser Merkmale ist Voraussetzung für den
Vorsteuerabzug. Hinsichtlich der fortlaufenden Nummer ist durch den
Leistungsempfänger keine Überprüfung vorzunehmen.
74
Rechnung
Elektronische Rechnung I
(AbgÄG 2012 – RV; § 11 Abs 2 UStG) ab 1.1.2013
• Bisher: Als Rechnung gilt auch eine auf elektronischen Weg
übermittelte Rechnung, sofern der Empfänger zustimmt.
• Neu : Als Rechnung gilt auch eine elektronische Rechnung,
sofern der Empfänger dieser Art der Übermittlung zustimmt.
• Steht im Kontext zur gleichzeitigen Änderung der VO
betreffend elektronische Rechnungen (BGBl II 583/2003)
– Zu hohe technische Anforderungen für Übermittlung
– Erleichterungen für elektronischer Rechnung
– Gleichstellung von Papier- und elektronischer Rechnung
75
Rechnung
Elektronische Rechnung II
• Vom Ausstellungszeitpunkt bis Ende Aufbewahrungspflicht:
–
–
–
–
Echtheit der Herkunft (Identität des Ausstellers)
Unversehrtheit des Inhaltes (Rechnungsangaben unveränderbar)
Lesbarkeit gewährleistet (von Menschen lesbar)
VO: bisher zu erfüllen durch elektronische Signatur oder EDIVerfahren. Künftig auch durch jedes innerbetriebliches
Steuerungsverfahren, das einen verlässlichen Prüfpfad zwischen
Rechnung und Leistung schafft
• Zustimmung Empfänger – konkludentes Verhalten
• Rechnung per Email, Email-Anhang, Web-Download, PDF …
76
Rechnung
Elektronische Rechnung III
• Innerbetriebliches Steuerungsverfahren
– § 1 Z 3 VO betreffend elektronische Rechnungen (BGBl II 583/2003)
– Somit sind keine speziellen technischen Übermittlungsverfahren mehr
vorgegeben, die die Unternehmen verwenden müssen
– überprüfen, ob die Rechnung inhaltlich korrekt ist, dh, ob in Rechnung
gestellte Leistung tatsächlich in dargestellter Qualität und Quantität
erbracht wurde, der Rechnungsaussteller also tatsächlich den
Zahlungsanspruch hat. Der Unternehmer kann Verfahren frei wählen.
Kann durch eingerichteten Rechnungswesens geschehen o. durch
einen manuellen Abgleich Rechnung mit geschäftlichen Unterlagen (zB
Bestellung, Auftrag, Lieferschein).
77
Dienstleistungen
Leistungsort ab 2010
B2B = Business to Business
– Unternehmer, der auch nicht unternehmerische Tätigkeiten ausführt
– nicht unternehmerisch tätige juristische Person mit UID
• zur Gänze
• unabhängig, ob für unternehmerischen oder nicht-unternehmerischen Bereich
bezogen
• Beispiele:
– Körperschaften öffentlichen Rechts mit unternehmerischer Tätigkeit und/oder UID
– gemeinnütziger Verein mit unternehmerischer Tätigkeit und/oder UID
– Ort, an dem Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt
• bei natürlichen Personen: Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt
• Körperschaften, Personenvereinigungen, Vermögensmassen: Sitz gemäß Gesetz,
Vertrag, Satzung
78
Erwerbsschwelle
Prinzip
• Erwerber ist
– steuerbefreiter Unternehmer
– pauschalierter Land- und Forstwirt
– juristische Person als Nichtunternehmer
• Erwerbsschwelle: 11.000 Euro
• Optionsmöglichkeit
• Keine verbrauchsteuerpflichtige Ware
– Art 2 Abs 3 MwSt-Rl 2006/112/EG: Alkohol und
alkoholische Getränke, Tabakwaren, Energieerzeugnisse
(nicht aber Gas und Strom)
• keine Neufahrzeuge
79
Erwerbsschwelle
Verwendung der UID
Art I Abs 5 UStG (AbgÄG 2011, BGBl I 78/2011 - seit 1.8.2011)
• Der Erwerber kann auf die Anwendung des Abs. 4 verzichten. Der
Verzicht ist gegenüber dem Finanzamt innerhalb der Frist zur
Abgabe der Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum eines
Kalenderjahres, in dem erstmals ein Erwerb getätigt worden ist,
schriftlich zu erklären. Als Verzicht gilt auch die Verwendung einer
aufgrund eines Antrags gemäß Art. 28 Abs. 1 zweiter Satz erteilten
Umsatzsteuer-Identifikationsnummer gegenüber dem Lieferer beim
Erwerb von Gegenständen aus dem übrigen Unionsgebiet. Ein
Verzicht bindet den Erwerber mindestens für zwei Kalenderjahre
und kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Kalenderjahres an
widerrufen werden. Der Widerruf ist innerhalb der Frist zur Abgabe
der Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum dieses
Kalenderjahres, in dem erstmals ein Erwerb getätigt worden ist,
gegenüber dem Finanzamt schriftlich zu erklären
80
Versandhandel I
•
Hintergrund
– Grundsatz bei Unternehmern: Bestimmungslandprinzip
– Grundsatz bei privaten Kunden oder Schwellenerwerber:
Ursprungslandprinzip
• Ausnahmen von Ursprungslandprinzip: Neue Fahrzeuge (Versand und Abholung)
und Versandhandel (nur bei Versenden)
•
Voraussetzungen
– Beförderung oder Versendung durch Lieferer
– Kunde ist Privatperson oder Schwellenerwerber
– Lieferschwelle überschritten
• EUR 35.000 (bis 31.12.2010 EUR 100.000)
• Optionsmöglichkeit
•
Nichtharmonisierung als Problem
– UFS 19.11.2004, RV/0363-G/04 (Italien vs Österreich)
81
Versandhandel II
• Folgen bei Abnehmer im Inland
– Schwellenunternehmer
•
•
•
•
Unternehmer und nur unecht befreite Umsätze
Kleinunternehmer
pauschalierter Landwirt
juristische Person als Nichtunternehmer oder erwirbt Gegenstand nicht
für das Unternehmen
– Lieferschwelle für Österreich relevant
– Lieferort am Ende der Beförderung
• Erfassung in Österreich
• Für Lieferant: Pflichten wie inländischer Unternehmer
– besondere Rechnungsmerkmale notwendig
– Haftung für Schwellenunternehmer gemäß § 27 Abs 4 UStG
• Steuerausfall
82
Ausländischer Unternehmer
1. Übergang der Steuerschuld
2. Haftung
Sonstige Leistung?
Werklieferung?
Keine Bundestraßenmaut
Keine Eintrittsberechtigung?
Leistender Unternehmer kein
Wohnsitz/Sitz im Inland?
Betriebsstätte nicht beteiligt?
JA
Ist Kunde
Unternehmer oder
nichtunternehmerischer Verein mit UID
oder Körperschaft öffentlichen Rechts?
NEIN
83
Übergang der
Steuerschuld
• Kunde schuldet Steuer,
sofern Vorsteuerabzug –
Nullsummenspiel
• Rechnung mit UIDKunde und Hinweis auf
Übergang
(§19 Abs 1, § 11 Abs 1a UStG)
Ausländischer Unternehmer
1. Übergang der Steuerschuld
2. Haftung
Voraussetzungen für Übergang der
Steuerschuld nicht erfüllt, aber
Haftung
• keine Betriebsstätte (U71)
• steuerpflichtige Lieferung
oder Bundesstraßenmaut
und
• Kunde Unternehmer oder
Körperschaft öffentlichen
Rechts
JA
NEIN
Einbehaltung der USt
Abführen an Graz-Stadt
Haftung für Steuerausfall
( § 27 Abs 4 UStG)
UND
Pflichten für ausländischen Unternehmer
Steuerliche Erfassung in FA Graz-Stadt (§ 17 AVOG), Rechnungslegung (§ 11 UStG),
Aufzeichnungen (§ 18 UStG), Voranmeldung, Vorauszahlung, Veranlagung (§ 21 UStG)
uU Bestellung Fiskalvertreter (nur bei privaten Kunden, nicht bei Haftung)
84
Finanzverwaltungsgerichtsbarkeit
Verwaltungsgerichtsbarkeit
Neuordnung ab 1.1.2014
85
Bundesfinanzgerichtsgesetz I
•
BFGG ab 1.1.2014
• Zuständigkeit gem § 1/1 BFGG
•
– Entscheidungen über Beschwerden gem Art 130/1 Z 1 – 3 B-VG
– in Rechtssachen in Angelegenheiten der öffentlichen Abgaben
– (mit Ausnahme der Verwaltungsabgaben)
– und des Finanzstrafrechts
– sowie in sonstigen gesetzl festgelegten Angelegenheiten, soweit
– die genannten Angelegenheiten unmittelbar vor den
– Abgaben- oder Finanzstrafbehörden des Bundes besorgt werden
BFG ist keine Behörde, sondern ein Gericht (Tribunal iSd MRK)
– iSd Art 267 AEUV: Vorabentscheidungsantrag an EuGH möglich
– iSd Art 139 B-VG: Antrag an VfGH zu Aufhebung gesetzeswidriger Verordnung
– iSd Art 140 B-VG: Antrag an VfGH zu Aufhebung verfassungswidriges Gesetz
86
Bundesfinanzgerichtsgesetz II
•
•
•
•
•
87
Abschaffung des administrativen Instanzenzuges
– statt zwei Behörden ab 1.1.2014 zwei Gerichte
Abgabenbehörden des Bundes sind nur mehr
– BMF
– Finanzämter und Zollämter
BFG übernimmt ab 1.1.14 alle offenen RM-Verfahren
Zuständigkeiten:
– wie UFS,
– zusätzlich: Beschwerden gegen BMF (zB bei § 48 BAO)
Spruchkörper:
– Einzelrichter oder
– Senate (2 Richter + 2 fachkundige Laien)
Bundesfinanzgerichtsgesetz III
88
Bundesfinanzgerichtsgesetz IV
Beschwerdevorentscheidung (§ 262 f BAO):
• Beschwerdefrist 1 Monat
• erste/eine BVE ist zwingend
• es gibt keine 2. BVE mehr! – Alternative § 300-Aufhebung
– ca 97 % wurden mit BVE erledigt
• umfasst auch Formalerledigungen
– Beschwerde nicht zulässig
– Beschwerde nicht fristgerecht eingebracht
• BVE kann sein:
– Abweisung
– ersatzlose Aufhebung
– Abänderung des Bescheides
89
Bundesfinanzgerichtsgesetz V
Der Gang zu den Höchstgerichten:
• VfGH-Beschwerde binnen 6 Wochen
• Revision an den VwGH (binnen 6 Wochen):
– ordentliche Revision oder außerordentliche Revision
• Über die Zulässigkeit der Revision entscheidet das BFG
• dient zur Entlastung des VwGH
• Revision ist gem § 133/4 B-VG jedenfalls zuzulassen, wenn sie von der
Lösung einer Rechtsfrage abhängt,
– der grundsätzliche Bedeutung zukommt
– insbes weil das Erkenntnis von der RSpr des VwGH abweicht,
– eine solche RSpr fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der
bisherigen RSpr nicht einheitlich beantwortet wird.
90
Verwaltungsgerichtsbarkeit ab 2014 I
•
•
•
•
•
•
91
Entfall der Vorstellung (Art 119a Abs 5 B-VG) bei der Aufsichtsbehörde
aber Art 118 Abs 4 B-VG (idF BGBl I 2012/51):
– zweistufiger Instanzenzug in Angelegenheiten des eigenen
Wirkungsbereichs der Gemeinden
– kann gesetzlich ausgeschlossen werden (so in Tirol !)
Beschwerde nach Ausschöpfung des Instanzenzuges anstelle der
Vorstellung (Art. 119 a Abs.5 B-VG aufgehoben)
Beschwerde gegen letztinstanzliche Bescheide auch bei Statutarstädten
Verwaltungsgericht kann in der Sache entscheiden, nicht bloß kassatorisch
Kein Anwaltszwang, Gebühren nach den Gebührengesetz 1957
Verwaltungsgerichtsbarkeit ab 2014 II
Rechtsmittelverfahren AVG:
• Bescheid erster Instanz - Berufung (Frist 2 Wochen)
• Berufungsvorentscheidung durch erste Instanz
• Vorlageantrag (Frist 2 Wochen)
• Berufungsbescheid durch zweite Instanz (nicht in Tirol !)
Rechtsmittelverfahren VwGVG:
• Beschwerde an Verwaltungsgericht
– einzubringen bei Gemeinden, Beschwerdefrist 4 Wochen
– Grundsätzlich aufschiebende Wirkung
•
Beschwerdevorentscheidung durch belangte Behörde binnen 2 Monaten
– Vorlageantrag (Frist 2 Wochen)
•
Entscheidung durch Erkenntnis und in der Sache
– , Entscheidung idR durch Einzelrichter; Revision an VwGH möglich
92
Verwaltungsgerichtsbarkeit ab 2014 III
Revision an VwGH:
• Verwaltungsgericht kann Revision ausschließen
• Revisionsfrist 6 Wochen
• Einbringung durch Parteien (eigenen Wirkungsbereich Gemeinde)
• Anwaltspflicht, Eingabengebühr € 240,Säumnisbeschwerde an Verwaltungsgericht:
• Bei Säumnis der Berufungsbehörde (nach 6 Monaten)
• Verwaltungsgericht kann Nachfrist von 3 Monaten zur Nachholung der
Berufungsentscheidung einräumen!
• Verwaltungsgericht kann in der Sache entscheiden!
93
Grundstücksveräußerungen
• Körperschaftsteuer – Immobilienertragsteuer
– Erweiterung der beschränkten Steuerpflicht
• Grunderwerbsteuer
– Änderungen ab 1.7.2014
• Umsatzsteuer
– Steuerfrei oder steuerpflichtig
94
Bisherige Rechtslage
• Veräußerung von Grundstücken bei Gemeinden grundsätzlich körperschaftsteuerfrei
• Keine Spekulationsfrist (idR 10 Jahre)
• Ausnahme: Grundstück eines Betriebes gewerblicher Art
Neuregelung
• Jede Grundstücksveräußerung führt zu einer 25%-igen KöSt-Belastung
• Tausch ist Veräußerung (zB Einlage Grund in GmbH)
• Kommt zur Selbstberechnung der GrESt durch einen Notar/Rechtsanwalt (§ 12
GrEStG), muss auch die KöSt selbst berechnet werden.
• Wird die selbst berechnete KöSt entrichtet, hat sie grundsätzlich Abgeltungswirkung
(Endbesteuerung).
• Eingeschränkte Verlustverwertung
95
Entwicklung der Rechtslage I
• KöR sind für Körperschaftsteuer kein Steuersubjekt. Nur Betriebe gewerblicher Art
sind als solche unbeschränkt steuerpflichtig.
• KöR als solche (außerhalb BgA) sind aber beschränkt steuerpflichtig
§ 1 Abs 3 Z 2 KStG
§ 21 Abs 2 KStG
• Steuerpflicht auf Einkünfte, bei denen die Steuer durch Steuerabzug erhoben
wird (KESt), ausgenommen
• Beteiligungserträge (Z 1)
• Einkünfte innerhalb Beteiligungsfonds (Z 2)
• Versorgungs- und Unterstützungskasse (Z 3)
• Unentbehrlicher Hilfsbetrieb (Z 3)
96
Entwicklung der Rechtslage II
§ 21 Abs 3 KStG
• Steuerpflicht erstreckt sich auch auf Einkünfte
• Ausländische Kapitalerträge
• § 27a Abs 2 EStG ausgenommen aus Förderungsdarlehen (BBG 2012)
• Wertsteigerungen von Anteilen an Körperschaften (AbgÄndG 2011)
• Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen (StabG 2012)
• Statt Umwidmungsabgabe für Länder und/oder Gemeinden wird die
Substanzgewinnbesteuerung konsequent erweitert:
• Vermögen in Kapital: Wertsteigerung und Früchte (Zinsen)
• Vermögen in Grundbesitz: Wertsteigerung (Früchte in Zukunft?)
97
beschränkte Steuerpflicht bei Grundstücksveräußerungen
• Generelle Ausweitung der beschränkten KöSt-Pflicht der 2. Art (§ 1 Abs. 3 Z 3 KStG)
• Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen gem. § 30 EStG
• Steuerverfangen oder nicht zum 31.3.2012 – Maßstab der KöSt-Belastung
• Auch Körperschaften, die gem. § 5 KStG von der KöSt befreit sind, fallen unter die
Neuregelung der Besteuerung von Grundstücksveräußerungen
• Dies betrifft vor allem:
• KöR (Gemeinden, Orden, Agrargem. usw.) im Hoheitsbereich, LuF, Vermietung
• Gemeinnützige Vereine, bundesgesetzlich befreite Körperschaften
• wobei dies nicht für Grundstücke gilt, die zB einem steuerbefreiten
Betrieb/unentbehrlichen Hilfsbetrieb zuzurechnen sind (§ 21 Abs 2 Z 3 KStG)
Keine Anwendung der „Immobiliensteuer“ auf Körperschaften,
die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen
98
Details
• Veräußerung erfolgt nach dem 31. März 2012 (Abschluss des Kaufvertrages
maßgeblich; vgl. EStR 2000 Rz 6620)
•
Versteuerung nach dem Zuflussprinzip (vgl. EStR 2000 Rz 6663)
•
Befreiungen
• Hauptwohnsitzbefreiung (inkl. Bodenwert); nicht für Gemeinde relevant
• Herstellerbefreiung: selbst hergestellte Gebäude (Bauherreneigenschaft), nur
wenn innerhalb der letzten 10 Jahre keine Nutzung zur Erzielung von
Einkünften
• Behördlicher Eingriff oder drohender behördlicher Eingriff (Enteignung)
• Tauschvorgänge im Rahmen von Flurbereinigungen, Baulandgestaltungen
• Abgeltung von Bodenwertminderungen (öffentl. Interesse - § 3/1/33 EStG)
•
99
Bei unentgeltl. Abtretungen für Umwidmungen – AK-Übertragung
Übergangsregelungen
„Neuvermögen“: Grundstück wäre am 31.3.2012 steuerverfangen gewesen oder
Grundstück wird ab dem 1.4.2012 erworben - § 30 Abs. 3 EStG
• Zu versteuern: Differenz zwischen Veräußerungserlös und Anschaffungskosten
• Anschaffungskosten werden:
Ø erhöht um Herstellungs- und Instandsetzungsaufwendungen
Ø vermindert um AfA und ähnliches bei Gemeinden nicht möglich, da Vermietung
keine steuerbaren Einkünfte
Einkünfte werden vermindert um:
•
Ø Kosten der Parteienvertreter für Mitteilung oder Selbstberechnung
Ø Inflationsabschlag von 2% pro Jahr (max. 50%), wenn Veräußerung mehr als 10
Jahre nach Anschaffung erfolgt
•
Kein Abzug sonstiger Werbungskosten (zB Finanzierungskosten)
•
Tausch: gemeiner Wert des hingegebenen (!) Grundstückes
100
Beispiel - Inkrafttreten
Gemeinde bringt Grundstück in Soziale Fürsorge GmbH ein, damit ein Altersheim
errichtet werden kann. GR-Beschluss am 22.3.2012 und Notariatsakt (Unterschriften
Bürgermeister, Stellvertreter und GF-GmbH) am 29.3.2012.
Varianten: Einlage in Immobilien KG; Notariatsakt am 5.4.2012.
Sacheinlage in GmbH ist Tausch und damit grundsätzlich Veräußerung des
Grundstückes. Verpflichtungsgeschäft vor dem 1.4.2012, keine ImmoESt. Aufnahme
Grundstück in Bilanz GmbH mit Zeitwert.
Einlage in KG: Gemeinde 100% Beteiligung, keine Einlage, da keine Kapitalgesellschaft.
Notariatsakt 5.4.2012: ImmoESt.
101
„Altvermögen“: Grundstück wurde vor dem 1.4.2012 angeschafft und wäre am
31.3.2012 nicht steuerverfangen gewesen - § 30 Abs. 4 EStG
•
Zu versteuern:
•
Z 1: Widmungsänderung auf Bauland nach dem letzten entgeltl. Erwerb und nach
dem 31.12.1987 ODER Widmungsänderung zwar nach Verkauf aber in
unmittelbarem zeitlichem u. wirtschaftlichem Zusammenhang mit Verkauf
Ø Einkünfte sind 60% des Veräußerungserlöses, dh. effektive Steuer = 15%
Ø Nicht erfasst: Widmungsänderungen in derselben Kategorie (zB von
Mischgebiet auf Wohngebiet im Bauland)
Ø Keine sonstigen Kosten (Parteienvertreter)
Ø Kein Inflationsabschlag
102
„Altvermögen“: Grundstück wurde vor dem 1.4.2012 angeschafft und wäre am
31.3.2012 nicht steuerverfangen gewesen - § 30 Abs. 4 EStG
•
Zu versteuern:
•
Z 2: Keine Widmungsänderung nach dem 31.12.1987
Ø Einkünfte: 14% des Veräußerungserlöses, dh. effektive Steuer: 3,5%
Sowohl bei Z 1 (Umwidmung) als auch bei Z 2 (keine Umwidmung) ist auf Antrag
eine Ermittlung nach § 30 Abs. 3 EStG möglich. Im Falle der Umwidmung ist der
Inflationsabschlag vom Zeitpunkt der Widmungsänderung zu ermitteln (§ 30 Abs 5
EStG)
•
103
Immobilienertragsteuer (ImmoESt)
• Erfolgt eine Selbstberechnung der GrESt durch einen Rechtsanwalt/Notar hat der
Parteienvertreter:
Ø dem für den Veräußerer zuständigen Finanzamt mitzuteilen, ob aus dem
Erwerbsvorgang steuerpflichtige Einkünfte (betriebl. oder außerbetriebliche)
erzielt wurden UND
Ø die Immobilienertragsteuer basierend auf den Angaben des Steuerpflichtigen
selbst zu berechnen
Ø sowie die Immobilienertragsteuer zu entrichten (Haftung)
• Sind diese Voraussetzungen erfüllt, hat die Immobilienertragsteuer im privaten
Bereich Abgeltungswirkung (Endbesteuerung).
• Inkrafttreten erst für Verkäufe nach dem 31.12.2012
• Freiwillige Anwendung der Bestimmung des §§ 30b, 30c bereits ab 1.4.2012 möglich
104
• Wann hat die Mitteilung an das FA/die Selbstberechnung bzw. die Entrichtung zu
erfolgen?
Ø Mitteilung/Selbstberechnung: Zum selben Zeitpunkt wie die Selbstberechnung
der GrESt, dh. bei einem nicht unter einer Bedingung/von einer behördl.
Bewilligung abhängigen Kaufvertrag: 15. des zweitfolgenden Kalendermonates
Beispiel: Kaufvertrag vom 7.1.2013 à Meldung/Selbstberechnung bis
spätestens 15.3.2013
Ø Entrichtung der Immobilienertragsteuer: 15. des zweitfolgenden
Kalendermonates nach Zufluss (des Kaufpreises)
Beispiel: Kaufvertrag vom 7.1.2013, Kaufpreis von € 100.000 wird am 28.2.2013
bezahlt à Entrichtung bis spätestens 15.4.2013
105
• Was ist, wenn keine Immobilienertragsteuer entrichtet wird (insbes. weil keine
Selbstberechnung der GrESt erfolgt)?
Ø Besondere Vorauszahlung iHv 25% der Bemessungsgrundlage bis 15. des
zweitfolgenden Kalendermonates nach Zufluss des Kaufpreises
• Wie erfährt das Finanzamt in einem solchen Fall vom Grundstücksverkauf?
Ø In der per FinanzOnline abzugebenden GrESt-Erklärung (Gre 1) sind Angaben zu
den am Veräußerungsgeschäft Beteiligten (inkl. St.Nr.) sowie zur besonderen
Vorauszahlung zu machen; der Kaufvertrag ist der Erklärung anzuschließen oder
wenn Urkunde in Urkundenarchiv aufgenommen worden, muss FA Zugriffscode
zu dieser Urkunde angegeben werden
• Die GrESt-Erklärung muss zwingend durch einen Parteienvertreter und zwingend
elektronisch erfolgen.
106
• Veranlagungsoption
Ø Dient dem Zweck unrichtige Berechnungen der ImmoESt zu korrigieren (zB
Herstellungsaufwendungen in falscher Höhe berücksichtigt)
Ø Anrechnung auf die KöSt bzw. Erstattung zu erreichen (insbes. wenn im selben
Jahr neben profitablen die Immobilienertragsteuer auslösenden
Grundstücksverkäufen auch verlustbringende Liegenschaftsverkäufe
durchgeführt wurden) möglich
Ø Auch bei Wechsel der Einkünfteermittlungsart zulässig; zB von § 30 Abs. 4 auf §
30 Abs. 3 EStG
Ø Wo keine ImmoESt abgeführt werden konnte zB mehr als ein Jahr zwischen
Veräußerung und Zufließen Kaufpreis (Ratenzahlungen)
107
Private Grundstücksveräußerungen
GrESt (FAG)
KöSt (zuständiges FA)
Abgabenerklärung
Mitteilung
§ 30c (1)
Selbstberechnung
Mitteilung
§ 30c (2) Z 1
§
Selbstberechnung
der Immo-ESt
§ 30c (2) Z 2
108
- Besondere VZ
- Veranlagung
Grundstücksveräußerungen - GrESt
Prinzipien I
Ø Verkehrssteuer auf Rechtsvorgänge zu inländischen Grundstücken
Ø Veräußerung, Schenkung, Anteilsabtretung, Verwertungsbefugnis
Ø Grundstücke, Baurechte, Superädifikate (Parallele zu UStG)
Ø Nicht Betriebsvorrichtungen
Ø Wenige Steuerbefreiungen im GrEStG
Ø Wert unter EUR 1.100
Ø § 13 LiegschaftTG und Wert unter EUR 2.000
Ø Zusammenlegungs- und Flurbereinigungsverfahren
Ø Behördliche Baulandgestaltungsmaßnahmen
Ø Enteignung und drohende Enteignung
Ø Unentgeltliche Zuwendungen von KöR (an KöR steuerpflichtig!)
109
Prinzipien II
Ø GrESt von der Gegenleistung
Ø GrESt vom Einheitswert (einfach, zweifach oder dreifach)
Ø GrESt vom gemeinen Wert (ab 1.6.2014)
Ø Steuersatz von Bemessungsgrundlage
Ø 3,5% allgemein
Ø 2% Ehegatten, eingetragene Partner, Lebensgefährte mit gemeinsamen
Haushalt, Eltern, (Enkel)Kinder
Ø Steuerschuld entsteht mit Erwerbsvorgang
Ø Bei Bedingungen/Genehmigungen später
Ø Steuerschuldner – alle am Erwerbsvorgang Beteiligten
Ø Abgabenerklärung und Selbstbemessung
Ø Rückgängigmachung binnen 3 Jahren (nicht für ImmoESt)
110
Einheitswert
Wert GrESt bis 31.5.14
111
3-facher EW, max.
gemeiner Wert
- Alle Schenkungen
- Anteilsvereinigung
2-facher EW
- Umgründungen
1-facher EW
- LuF Boden an
best. Angehörige
GrESt ab 1.6.14
GB-Geb. ab 2013
3-facher EW, max. 30%
gemeiner Wert
- Entgeltliche (!) und
unentgeltliche
Übertragungen an best.
Angehörige
2-facher EW
- Umgründungen
1-facher EW
- ab 1.1.2015 (sonst 3fach)
- LuF Boden an best.
Angehörige
3-facher EW, max. 30%
gemeiner Wert
- Entgeltliche (!) und
unentgeltliche
Übertragungen an best.
Angehörige (wie GrESt
plus Verschwägerte,
Geschwister, Neffen,
Nichten)
- Erwerbsvorgänge
zwischen Gesellschaft und
Gesellschafter
- Umgründungen
Gemeiner
Wert
Entgelt
Wert GrESt bis 31.5.14 GrESt ab 1.6.14
112
GB-Geb. ab 2013
Alle anderen
Übertragungen,
insbesondere
entgeltliche
Alle anderen
Übertragungen,
insbesondere entgeltliche,
mindestens aber gemeiner
Wert
Bestimmte in § 26 Abs 3 GGG
aufgezählte Vorgänge:
- Kaufpreis
- Renten (Kapitalwert)
- Leistungen an Zahlungs Statt
- Enteignungsentschädigung
Tauschvertrag
- Tauschvertrag
- Gegenleistung nicht
vorhanden oder nicht zu
ermitteln oder geringer
als gemeiner Wert
- Erbe oder Vermächtnis,
wenn Leistung vor Ende
Abhandlungsverfahren
vereinbart
Grundprinzip – also alle anderen
entgeltlichen oder unentgeltlichen Übertragungen, wie zB
- Tausch
- Übertragungen im nicht
begünstigten Personenkreis
Fallbeispiel 1
Gemeindezentrum Neu
Die Gemeinde lässt von einem gemeinnützigen Bauträger das neue Gemeindezentrum
errichten. Im EG entsteht ein multifunktionelles Veranstaltungszentrum und
Vermietungsflächen für Lebensmittelhandel und Kinderbetreuung. Im 1. OG wird das
Gemeindeamt und der GR-Sitzungssaal untergebracht. Im 2. OG werden Wohnungen
gebaut.
A) Leasingmodell
B) Gemeinde Bauherr, Bauträger nur Baumanagement
Selbständige Gebäudeteile erheben
Zuordnungen zu Unternehmen, Hoheitsbereich und Mischbereich
Mieter einteilen nach Wohnung und anderen Nutzungen und deren Vorsteuerabzug
Leasing ist Vermietung – Einschränkungen des 1. StabG 2012 klären
Flächenverhältnis als Grundregel; Kubatur oder Parifizierungsgutachten als
Alternative prüfen
• Künftige Änderungen vertraglich absichern
•
•
•
•
•
113
Fallbeispiel 2
Rekommunalisierung der Immobiliengesellschaft
Die Gemeinde hat im Jahr 2005 eine Immobilien GmbH & Co KG gegründet und im
selben Jahr Volksschule mit Turnhalle, Feuerwehrhaus und ein unbebautes Grundstück
ausgegliedert. Im Jahr 2005 wurde die Volksschule komplett saniert. Im Jahr 2006
wurde das FW-Haus abgerissen und neu gebaut. Zeitgleich wurde über die
Immobiliengesellschaft ein FW-Löschzug gekauft. Im Juni 2012 (Variante: Dezember
2012) ist auf dem unbebauten Grund mit dem Neubau des Gemeindeamtes begonnen
worden. Die Gemeinde möchte die Immobiliengesellschaft auflösen.
•
•
•
•
114
Vorsteuerberichtigungszeiträume je Investition ermitteln
Ausgliederung und Rückgliederungen abstimmen
Grenzen § 2 Art 34 BBG 2001 beachten oder Verkehrssteuern in Kauf nehmen
Vorteilhaftigkeitsvergleich anstellen (Mehrkosten Bilanzierung zu Kosten
Rückgliederung)
Fallbeispiel 3
Veräußerung Altvermögen mit Umwidmung seit 1988
Die Gemeinde verkauft den ehemaligen Sportplatz an gemeinnützigen Wohnbauträger.
GR-Beschluss am 22.3.2012 und Notariatsakt (Unterschriften Bürgermeister,
Stellvertreter und GF-GmbH) am 20.8.2012.
a) Umwidmung in Bauland in 2010
b) Umwidmung in Bauland in 2013 und entsprechende Bedingung im Vertrag
Variante: Notariatsakt 29.3.2012
• Veräußerung ist steuerpflichtig. In beiden Fällen a) und b) Steuerquote 15% vom
Veräußerungspreis.
Notariatsakt 29.3.2012: keine Steuerpflicht, da Verpflichtungsgeschäft vor 1.4.2012;
Bedingung und späterer Eintritt der Bedingung unmaßgeblich.
• Vorsteuerberichtigungen kontrollieren
115
Fallbeispiel 4
Veräußerung Altvermögen ohne Umwidmung seit 1988
Gemeinde hat 1980 Grundstück um 500 ATS je qm gekauft. Das Grundstück wird zur
Entwicklung eines Gewerbeparks an interessierte Gewerbebetriebe um EUR 40 je qm
verkauft. GR-Beschluss am 22.3.2012 und Notariatsakt (Unterschriften Bürgermeister,
Stellvertreter und GF-GmbH) am 20.4.2012.
Variante: Notariatsakt 29.3.2012
• Veräußerung ist steuerpflichtig. Die Steuerquote beträgt 3,5 % vom
Veräußerungspreis (auf den qm € 1,40).
• Alternativ kann die „Neuvermögensbesteuerung“ gewählt werden; VP € 40 abzgl.
KP € 36,34 ergibt € 3,66 abzgl. Inflationsabschlag 44% (22 Jahre) ergibt Einkünfte €
2,05. Sondersteuersatz 25% ergibt KöSt € 0,51.
• Notariatsakt 29.3.2012: keine Steuerpflicht, da Verpflichtungsgeschäft vor 1.4.2012.
116
Fallbeispiel 5
Entwicklung und Veräußerung Gewerbepark
Gemeinde kauft im Herbst 2012 als Bauland gewidmete Grundstücke um € 10.000 je
Parzelle. Vor der Veräußerung an Bauträger werden die Grundstücke an Kanal-,
Wasser- und Stromnetz angeschlossen; die Kosten je Parzelle betragen € 9.000. Der
Bauträger bezahlt € 20.000 je Parzelle.
Variante: Grundstücke waren als Grünland gewidmet (€ 5.000 je Parzelle), Umwidmung
in Bauland erfolgt mit Aufschließung.
• Anschaffungskosten zuzüglich Herstellungskosten (Aufschließungskosten) € 19.000.
Unterschiedsbetrag zu Verkaufspreis daher € 1.000. KöSt beträgt € 250 je Parzelle.
• Variante: Anschaffungskosten zuzüglich Herstellungskosten (Aufschließungskosten)
€ 14.000. Unterschiedsbetrag zu Verkaufspreis daher € 6.000. KöSt beträgt € 1.500
je Parzelle.
• Zu- und Abflussprinzip bei jahresübergreifenden Zahlung beachten
• Gewerblicher Grundstückshandel – Rz 74 KStR 2013 (Wartungserlass 2014)
117
Fallbeispiel 6
Grundteilung
Die Gemeinde muss die Friedhofsmauer sanieren. Mit dem Nachbarn wird vereinbart,
dass er 30 cm entlang der Mauer, in Summe 20 m² an die Gemeinde verkauft. Der
Kaufpreis beträgt
A) 300 EUR je m² Bauland = EUR 6.000
B) 40 EUR je m² Freiland = EUR 800
•
•
•
•
118
Liegenschaftsteilungsgesetz - § 13 oder § 15
Freigrenzen bei GrESt und GGG
Keine Freigrenzen bei ImmoESt
Enteignung oder sonst drohende Enteignung prüfen
Fallbeispiel 7
Veräußerung Grundstück – Umwidmung und Zeitpunkt ImmoESt-Schuld
Die Gemeinde hat im Jänner 2012 ein Grundstück (Freiland) um EUR 5.000 gekauft. Im
Dezember 2014 wird die Hälfte an Bauern A um EUR 3.000 und die andere Hälfte an
Bauträger B um 30.000 verkauft. Die Hälfte der Fläche soll im Jahr 2016 in Bauland
umgewidmet werden.
Bauer A zahlt in 12/2014 EUR 2.000 und in 3/2015 den Rest.
Bauträger B zahlt in 12/2014 EUR 20.000 und den Rest nach Umwidmung.
• Vorgang unterliegt ImmoESt
• Altvermögen/Neuvermögen prüfen
• Bei Altvermögen im Zweifel Alternativberechnung nach Neuvermögen erstellen;
dabei die Anschaffungskosten um Anschaffungsnebenkosten usw. erhöhen
• ImmoESt nach Zufluss fällig
• Berechnung Altvermögen mit Umwidmungsgrundlage
119
Fallbeispiel 8
Vermietungen - Abgrenzung Kauf zu Errichtung
In einem Haus sind alle fünf Wohnungen vermietet. Im Dezember 2012 wird das Top 3
a. an Familie Huber als Wohnung
b. an eine Bilanzbuchhalter OG als Büro
c. an einen gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum neu vermietet.
A) Das Haus wurde in 2000 gekauft.
B) Das Haus wurde in 2000 selbst errichtet.
Haus wurde in 2000 gekauft
a. Familie Huber als Wohnung: unverändert steuerpflichtig und 10%.
b. Bilanzbuchhalter OG als Büro: unverändert umsatzsteuerfrei oder optional
steuerpflichtig und Normalsteuersatz.
c. gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum: umsatzsteuerfrei, keine Option zur
Steuerpflicht möglich.
Haus wurde in 2000 selbst errichtet
a./b. idente Lösung
c. gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum: unverändert umsatzsteuerfrei oder
optional steuerpflichtig und Normalsteuersatz.
120
Fallbeispiel 9/1
Vermietungen - Errichtungsbeginn
Wohn- und Geschäftsgebäude wird in 2012/2013 errichtet. Im Dezember 2013 wird
das
a.Top 1 an Familie Huber als Wohnung
b.Top 2 an eine Bilanzbuchhalter OG als Büro
c.Top 3 an einen gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum vermietet.
A) Der Baubeginn war am 08.08.2012.
B) Der Baubeginn war am 10.10.2012.
Top 3 wird ab 2014 an einen Arzt vermietet.
Baubeginn war am 08.08.2012
a. Familie Huber als Wohnung: unverändert steuerpflichtig und ermäßigter
Steuersatz.
c. gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum: unverändert umsatzsteuerfrei oder
optional steuerpflichtig und Normalsteuersatz
Mieterwechsel unschädlich, weil permanenter Altfall (Selbsterrichtung; BMF/FAQ)
121
Fallbeispiel 9/2
Vermietungen - Errichtungsbeginn
Wohn- und Geschäftsgebäude wird in 2012/2013 errichtet. Im Dezember 2013 wird
das
a.Top 1 an Familie Huber als Wohnung
b.Top 2 an eine Bilanzbuchhalter OG als Büro
c.Top 3 an einen gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum vermietet.
A) Der Baubeginn war am 08.08.2012.
B) Der Baubeginn war am 10.10.2012.
Top 3 wird ab 2014 an einen Arzt vermietet.
Baubeginn war am 10.10.2012
a. Familie Huber als Wohnung: unverändert steuerpflichtig und ermäßigter
Steuersatz.
c. gemeinnützigen Verein als Beratungszentrum: umsatzsteuerfrei, keine Option zur
Steuerpflicht möglich („Neufall“).
122
Fallbeispiel 10
Vermietungen - Sanierungen
Ein altes Gebäude wurde in 2011 von der HofGmbH gekauft. Die bestehenden
Mietverhältnisse mit
a. Steuerberater in EG
b. Arzt Kittel in OG
c. Familie Müller in OG (Wohnung) wurden vom Käufer fortgesetzt. Im März 2013
beginnt die HofGmbH mit der Generalsanierung (Austausch aller Fenster,
Dacherneuerung, Böden- und kaminsanierungen).
Im Jahr 2014 geht der Arzt Kittel in Pension. Die Räume werden von der Gemeinde für
den Blasmusikverein angemietet.
a. Steuerberater in EG : Mieter vorsteuerabzugsberechtigt.
b. Arzt in OG: Mieter nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, aber Option zur
Steuerpflicht unverändert möglich, weil Mietverhältnis vor 1.9.2012 begonnen hat und
Erhaltungsaufwand vorliegt. Ab dem Mieterwechsel im Jahr 2014 kommt zwingend die
Steuerbefreiung zur Anwendung. Die auf das OG entfallenden Sanierungsvorsteuern
sind zu 19/20tel zu korrigieren.
c. Familie Müller im DG (Wohnung): Wohnungsvermietung immer steuerpflichtig.
123
Fallbeispiel 11
Vorsteuerberichtigung und Zeitraum
Die Gemeinde M errichtet im Jahr 2000 ein Betriebsgebäude und verwendet es ab
demselben Jahr zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze (Veranstaltungszentrum). M
macht aus den Errichtungskosten den Vorsteuerabzug geltend. Im Jahr 2013 verkauft
die Gemeinde das Gebäude unecht steuerbefreit.
• Da das Gebäude bereits vor dem 1. April 2012 im Anlagevermögen der
Unternehmerin verwendet wurde, ist die bisherige Regelung anwendbar.
• Weil der Vorsteuerberichtigungszeitraum von 10 Jahren im Zeitpunkt des Verkaufs
schon abgelaufen ist, ist keine Vorsteuerberichtigung mehr vorzunehmen.
124
Fallbeispiel 12
Umsatzsteuerfreier Grundstücksverkauf und Vorsteuerberichtigung
Die Gemeinde vermietet 2010 ein im selben Jahr errichtetes Gebäude zu
Wohnzwecken. 2013 erfolgt in Mieterwechsel. 2015 verkauft die Gemeinde das
Gebäude unecht steuerbefreit.
• Da die Gemeinde das Gebäude bereits vor dem 1.4.2012 als Anlagevermögen nutzt,
hat sie eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von 5/10 vorzunehmen.
• Der nachträgliche Mieterwechsel ist unerheblich.
• ImmoESt – Herstellerbefreiung prüfen (Vermietung schädlich)
• GrESt und GG vom Entgelt
125
Fallbeispiel 13
Beginn des Vorsteuerberichtigungszeitraumes
Eine Gemeinde erwirbt Ende 2011 ein leer stehendes Haus um es zu vermieten. Ein
Mietvertrag wird erst im Juni 2012 geschlossen und das Mietverhältnis beginnt im Juli
2012.
• Da sowohl die erstmalige Grundstücksverwendung im Anlagevermögen, als auch
der Mietvertragsabschluss nach dem 31.3.2012 erfolgen, ist der verlängerte
Vorsteuerberichtigungszeitraum (20 Jahre) anzuwenden.
• Die Anschaffung/Herstellung oder bloße Verwendungsmöglichkeit zählen noch
nicht als Verwendung im Anlagevermögen. Abzustellen ist vielmehr auf die
tatsächliche Inbetriebnahme oder Nutzung im Zusammenhang mit den fraglichen
Umsätzen.
126
Fallbeispiel 14
Innergemeinschaftlicher Erwerb
Die Gemeinde kauft im Sommer 2015 in Znaim (Tschechien) zwölf Schultafeln für die
Volksschule ein. Der Rechnungsbetrag lautet auf netto EUR 10.000. Die Gemeinde
bezieht sonst keinerlei Waren aus anderen Mitgliedstaaten.
Variante: Die Gemeinde erklärt gegenüber dem Finanzamt, dass sie trotz
Unterschreitens der Schwelle, sämtliche Erwerbe versteuern wird.
• Die Gemeinde darf die (üblicherweise für den betrieblichen Bereich erteilte) UID
nicht verwenden. Damit gibt sie dem ausländischen Händler zu erkennen, dass sie
keine Erwerbsbesteuerung durchführt.
• Der tschechische Händler muss den Umsatz mit 21% USt belasten (außer
Versandhandelsschwelle überschritten).
• Variante: Für den Fall, dass die Gemeinde noch über keine UID verfügt, bekommt sie
diese - aufgrund des Verzichtes - vom Finanzamt erteilt. Es ergeben sich für die
Gemeinde dieselben Pflichten (Aufzeichnungen, UVA), wie bei
innergemeinschaftlichen Erwerben im betrieblichen Bereich.
127
Fallbeispiel 15
Versandhandel und Haftung bei ausländischen Unternehmern
Die Gemeinde kauft im Sommer 2015 in Znaim (Tschechien) zwölf Schultafeln für die
Volksschule ein. Die Schultafeln werden vom tschechischen Händler an die Gemeinde
durch einen Frächter versandt. Der Rechnungsbetrag lautet auf netto EUR 10.000. Die
Gemeinde bezieht sonst keinerlei Waren aus anderen Mitgliedstaaten.
• Lieferschwelle in Österreich nicht überschritten: Der Umsatze ist mit 21%
tschechischer USt zu versteuern. In Österreich keine weiteren Folgen.
• Lieferschwelle in Österreich überschritten: Der tschechische Lieferer muss den
Umsatz mit 20% österreichischer USt belasten, da der Lieferort als nach Österreich
verlegt gilt; inländischen Umsatz an die Gemeinde. Allgemeinen Pflichten
gegenüber österreichischen Finanzbehörden treffen Lieferer (Erfassung als
Unternehmer, Abgabe UVA und Jahreserklärung). Die Gemeinde muss aber USt
einbehalten und an Finanzamt Graz-Stadt abführen, andernfalls haftet sie für einen
möglichen Steuerausfall (§ 27 Abs 4 UStG).
128
Wilhelm- Greil- Strasse 4/2-4
6020 Innsbruck
Tel 0043/512/908320
Fax 0043/512/908320-30
www.stauder-schuchter-kempf.at
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Danke für die Aufmerksamkeit!
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www.kommunalwerkstatt.at
129

Gemeindeseminar Umsatzsteuer Immobilienertragsteuer

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