Les conditions de récupération de la TVA dans le cadre des

Les conditions de
récupération de la TVA
dans le cadre des nouvelles
opérations promotionnelles
Consultation du Bureau Francis Lefebvre,
avril 2003
Neuilly, le 28 avril 2003
Madame Isabelle JAMNET
Directeur juridique
Ilec
71, avenue Victor Hugo
75016 PARIS
Tél. direct : +33 (0) 1 47 38 41 00
Fax direct : +33 (0) 1 47 38 60 22
[email protected]
Madame,
Je fais suite à votre courrier du 28 mars 2003 ainsi qu’à notre entretien en vos bureaux du 2
avril 2003 et vous fais part, ci-après, de mon avis sur les questions que vous avez bien voulu me
poser en matière de TVA, relatives aux opérations promotionnelles qui sont organisées à
l’initiative des distributeurs conjointement avec les fournisseurs.
Dans la note de présentation que vous m’avez adressée, vous avez distingué entre les
opérations promotionnelles selon qu’elles portent sur les produits du fournisseur ou selon
qu’elles concernent l’ensemble de l’assortiment des magasins de l’enseigne concernée (cartes de
fidélité).
Dans les deux cas, l’objectif consiste à faire bénéficier le consommateur d’une réduction de prix,
dont la charge est répercutée sur le fournisseur.
Il s’agit de déterminer les incidences TVA résultant de ces opérations ; plus précisément dès lors
qu’à l’évidence le consommateur final bénéficie, grâce aux procédés mis en place, d’une
réduction de prix, il s’agit de savoir qui du fabricant ou du distributeur peut diminuer sa base
taxable à la TVA du montant de la diminution de prix consentie.
Jean-Claude BOUCHARD
Avocat associé
LES PRINCIPES
1
La TVA est un impôt assis sur le chiffre d’affaires , c’est-à-dire sur le prix subjectif, convenu
entre les parties (cf. aff. CJCE n° C-230/87 du 23 novembre 1988 NATURALLY YOURS
COSMETICS Ltd).
Si par l’effet d’une règle, l’impôt est acquitté sur un prix, qui vient ultérieurement à être modifié,
la dette de TVA doit tout logiquement être ajustée.
L’article 267-II-1° du Code Général des Impôts exclut de la base imposable « les rabais,
remises, ristournes et autres réductions de prix consenties directement aux clients ».
Depuis l’origine des Taxes sur le Chiffre d’Affaires, la doctrine et la jurisprudence ont appliqué
cette règle (cf. arrêt CE du 27 mars 1944, aff. SA DES AUTOMOBILES SAURER). Il s’agit-là d’un
principe inhérent à la nature même de la taxe.
Pendant très longtemps, la jurisprudence et la pratique ont exigé, pour la mise en œuvre de ce
principe, des conditions strictes impliquant une relation contractuelle directe entre celui qui
octroie la diminution de prix et celui qui en bénéficie.
Dans cette approche, c’est le vendeur, redevable de la taxe au titre de la vente qui peut, seul,
diminuer la base taxable au titre de la diminution de prix qu’il consent à son acheteur direct.
LA JURISPRUDENCE
Selon la doctrine et la jurisprudence qui resteront en vigueur jusqu’à l’intervention de l’arrêt
2
CJCE ELIDA GIBBS du 24 octobre 1996 :
« pour qu’une opération, quelle qu’elle soit, puisse être regardée comme une ristourne ou un
rabais, encore est-il indispensable que le montant de cette ristourne ou de ce rabais soit défini
par rapport à une seule personne, par rapport à un seul acheteur » (conclusions du Commissaire
du Gouvernement sous l’arrêt CE aff. SAVONNERIE LEVER du 8 janvier 1965).
Dans l’arrêt BERTHIER SAVECO du 20 mars 1974, le Conseil d’Etat a jugé que les bons collectés
par les magasins et remis au fabricant qui les remboursait au détaillant constituent ... « des
rabais consentis par le fabricant à certains clients par l’intermédiaire du détaillant ».
Dans la logique de la nécessité du « rapport contractuel direct », la mise en œuvre de cette
jurisprudence impliquait :
- chez le détaillant, que son assiette taxable soit diminuée des bons à lui remis par les acheteurs
(puisque c’est le détaillant qui vend à l’acheteur qui lui remet le bon),
- chez le fabricant, auquel les bons étaient remis et qui les rembourse au détaillant ; ledit
fabricant était réputé consentir une diminution du prix des produits vendus au détaillant à due
concurrence.
C’est ce qu’exigeait la doctrine administrative (cf. documentation de base 3 B 1121 n° 6 à jour
au 20 juin 1995).
On retrouve cette exigence de rapport direct dans le texte même de l’article 267-II-1° du Code
Général des Impôts qui précise que ne sont pas à comprendre dans la base d’imposition... « les
réductions de prix consenties directement aux clients ».
1
Article 2 de la 1ère Directive du 11 avril 1967 :
« Le principe du système commun de TVA est d’appliquer aux biens et aux services un impôt général sur la
consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services... ».
2
Cet arrêt a été commenté par l’administration fiscale française dans une instruction du 17 novembre 1999
(3 B-2-99) ; on peut donc dire que ce n’est qu’à compter de cette date (17 novembre 1999) que
l’administration fiscale française a modifié sa doctrine.
6 FIN-009-03
LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
2
L’Apport de la jurisprudence ELIDA-GIBBS du 24 octobre 1996
Je reprendrai les principaux passages de cette importante décision :
« § 20 : l’un des principes de base sur lequel repose la TVA est la neutralité, en ce sens qu’à
l’intérieur de chaque pays, les marchandises semblables supportent la même charge fiscale,
quelle que soit la longueur du circuit de production et de distribution » (arrêt du 1er avril 1982
HONG KONG TRADE).
« § 24 : Il résulte de ce qui précède que, compte tenu dans chaque cas du mécanisme de la
TVA, de son fonctionnement et du rôle des intermédiaires, l’administration fiscale ne saurait
percevoir un montant supérieur à celui payé par le consommateur final ».
« § 31 : Pour assurer le respect du principe de neutralité, il convient lors du calcul de la base
d’imposition de tenir compte du cas d’un assujetti qui n’étant pas contractuellement lié au
consommateur final mais étant le premier maillon d’une chaîne d’opérations qui aboutit à ce
dernier, lui accorde par l’intermédiaire des détaillants une réduction ou lui rembourse
directement la valeur des biens. S’il en était autrement, l’administration fiscale percevrait au
titre de la TVA une somme supérieure à celle effectivement payée par le consommateur final, et
ce à la charge de l’assujetti ».
Les juges dans cette affaire ont avec hauteur de vue parfaitement analysé la situation ; le
principe de neutralité de la TVA conduit à écarter le lien contractuel, dès lors que le premier
maillon, par l’intermédiaire des détaillants, accorde au consommateur final une réduction de
prix.
LES ENSEIGNEMENTS DE CETTE JURISPRUDENCE
Les juges ont avec hauteur de vue parfaitement analysé la situation. Guidés par le respect du
principe de neutralité, ils ont écarté le lien contractuel direct.
Cette approche est d’autant plus remarquable que la lettre du texte (article 11-3-b) de la
directive) aurait pu conduire à une lecture étroite.
Cet article précise que ne sont pas à comprendre dans la base d’imposition ...
« les rabais et ristournes de prix consentis à l’acheteur... acquis au moment où s’effectue
l’opération... ».
Malgré ce texte, les juges se sont élevés au niveau des principes généraux :
1) l’assiette de l’impôt est constituée par le prix effectivement payé par le consommateur,
2) le principe de neutralité commande que la réduction de base taxable soit effectuée chez celui
qui supporte le rabais.
On peut donc dire que pour qu’il y ait diminution de prix entraînant réduction de la base taxable
chez celui qui, en définitive, la supporte, il faut que les conditions suivantes soient réunies :
1 - il faut un vendeur qui vende un produit (premier maillon)
2 - il faut un acheteur qui l’achète (dernier maillon)
3 - il faut que le vendeur accorde à l’acheteur (le cas échéant par l’intermédiaire des détaillants)
une réduction
4 - le respect de ces données implique nécessairement que la réduction de prix porte sur les
produits du vendeur.
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
3
Nota : si la somme allouée au dernier maillon portait sur des produits autres que ceux du
vendeur, la somme allouée ne pourrait être qualifiée de réduction de prix consenti par le
vendeur. Ce serait un cadeau, une libéralité.
L'assiette taxable du fournisseur ne pourrait pas être déduite.
La charge pourrait en être discutée.
Le seul à pouvoir réduire sa base taxable serait le distributeur.
Si le distributeur n'y procède pas, on se retrouverait en situation de double taxation puisqu'il y
aurait :
- taxation chez le distributeur,
- non réduction de la base taxable chez le fournisseur.
Il s’ensuit que si le vendeur initial entend diminuer sa base taxable de la réduction qu’il
supporte, ledit vendeur doit apporter la preuve que la réduction consentie par lui a bien été
accordée en totalité au consommateur final.
Si le lien contractuel direct n’est plus exigé, il n’en reste pas moins que l’application de la
jurisprudence ci-dessus visée (cf. § 31 précité) exige la preuve du lien direct entre la réduction
consentie et celle effectivement accordée au consommateur : il doit y avoir identité.
Dès lors que les conditions posées ci-dessus sont respectées, la somme allouée par le
fournisseur au consommateur final pourra :
- être valablement qualifiée de réduction de prix,
- et venir en diminution de la base taxable du fournisseur,
et ce, quelle que soit la forme du bon de réduction (réelle ou virtuelle), quel qu’en soit l’émetteur
(le fournisseur ou le distributeur), que les articles qui déclenchent l’émission des bons soient
constitués en lots (physiques) ou en lots virtuels, dès lors qu’il s’agisse de produits vendus par le
même fournisseur, celui-là même qui accorde la réduction.
La convention qui intervient entre le fournisseur et le distributeur doit clairement définir :
- les produits donnant droit à obtention d’une réduction immédiate ou différée,
- le montant de la réduction octroyée,
- les modalités de reddition de comptes des rabais consentis.
La reddition de comptes doit être détaillée par produit ayant déclenché un rabais effectivement
octroyé au consommateur.
Il faut que par le compte-rendu délivré, le fournisseur puisse apporter la preuve de ce « lien
direct » entre le remboursement par le fournisseur et le montant de la réduction octroyée au
consommateur.
DE L’UTILISATION DIFFEREE DES BONS DE REDUCTION
Lorsqu’il existe un différé entre :
- l’émission du bon par le distributeur,
- et son éventuelle utilisation par le consommateur,
et si le distributeur se fait rembourser par le fournisseur avant l’utilisation du bon par le
consommateur, on ne peut plus valablement soutenir que le fournisseur consent un rabais au
consommateur, faute de pouvoir établir le lien entre le bon émis et son utilisation réelle.
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
4
On entre alors dans une autre relation.
Le lien, dans cette situation, ne peut être établi qu’entre le fournisseur et le distributeur ; c’est le
distributeur qui est le bénéficiaire de la réduction que lui consent le fournisseur et c’est alors
dans cette seule relation qu’il y a réduction de prix.
Le fournisseur doit alors adresser au distributeur :
3
- soit un avoir HT + TVA ,
- soit, si les parties en conviennent, un avoir portant la mention « AVOIR NET DE TAXE ».
Dans ce second cas (avoir net de taxe) :
- le fournisseur ne réduit pas sa base taxable,
- le distributeur ne reverse pas la taxe afférente à l’avoir.
Lorsque le consommateur utilise chez le distributeur le bon qui lui a été délivré, c’est le
distributeur qui consent au consommateur la réduction de prix.
C’est le distributeur qui peut alors diminuer sa base taxable à due concurrence.
C’est le distributeur qui ainsi « récupère » la TVA.
CONCLUSION
c „ Chaque fois que par le procédé mis en place, le fournisseur peut apporter la preuve que
pour les produits qu’il fournit, c’est le consommateur qui bénéficie effectivement de la réduction
de prix, au titre des produits en cause,
„ le fournisseur est fondé à diminuer sa base taxable du montant des bons de réduction utilisés
par le consommateur,
„ corrélativement, le distributeur doit acquitter la TVA sur le prix total perçu, bon compris.
d Lorsque ce lien direct ne peut être établi, on est alors renvoyé au schéma antérieur et les
intervenants doivent établir des avoirs :
- le distributeur consent un avoir au client lorsque celui-ci utilise le bon, et réduit sa base taxable
à due concurrence,
- le fournisseur consent au distributeur une réduction du prix à concurrence des bons que le
distributeur lui remet.
Sur un plan pratique, s’agissant de fonder une diminution de base taxable chez le fournisseur à
partir de documents émis par les distributeurs, il est hautement souhaitable qu’un contrôle de la
sincérité des documents puisse être mis en place, de façon à éviter toute contestation de la part
de l’administration fiscale.
À cette fin, l’intervention d’un organisme extérieur aux parties, spécialisé dans la gestion des
bons pourrait être une solution possible.
Je ne saurais trop insister sur cet aspect.
Les questions posées font l’objet de réponses dans les fiches techniques ci-jointes.
3
Le point de savoir s’il est tenu compte ou non de cette diminution de chiffre d’affaires pour calculer les
remises de coopération commerciale dépend de la libre négociation des parties.
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
5
Annexes
BONS DE REDUCTION ELECTRONIQUES,
COUPONS ELECTRONIQUES
- Le fournisseur est lié avec le distributeur par un contrat de mandat.
- Le fournisseur consent une réduction sur certains de ses produits.
Matérialité de la réduction
- Lors du passage en caisse des produits considérés, la réduction contractuelle convenue est
émise.
1°) REDUCTION A EFFET IMMEDIAT
- Si le prix de vente à la Caisse est immédiatement diminué de la réduction, le schéma TVA est
le suivant :
- chez le distributeur
Il doit la TVA sur le prix de vente total (réduction non comprise)
- chez le fournisseur
Le fournisseur est réputé consentir une réduction de prix au consommateur.
Le fournisseur est fondé à diminuer la base taxable à concurrence des réductions consenties.
CONDITIONS DE MISE EN OEUVRE
- Le distributeur doit rendre compte très précisément :
des produits ayant déclenché l'octroi de la réduction ;
des réductions consenties et des produits auxquels elles se rapportent.
Cette adéquation permet au fournisseur de diminuer sa base taxable :
- pour les produits au taux réduit ayant déclenché une réduction immédiate ;
- pour les produits au taux normal ayant déclenché la réduction.
Si le système informatique du distributeur ne permet pas de répartir exactement les réductions
en fonction des taux de TVA grevant les produits du fournisseur ayant déclenché l'octroi des
réductions, le fournisseur procédera à la diminution de base taxable au prorata des taux de TVA
grevant les produits vendus pendant la période considérée audit distributeur.
- Le compte-rendu du distributeur au fournisseur doit être précis
- Les informations doivent pouvoir être vérifiées.
- La preuve doit pouvoir être apportée que la réduction consentie a bénéficié directement au
consommateur.
Il est indifférent que la littérature émise à l'occasion de ces promotions indique ou non que la
réduction est faite au nom et pour le compte du fournisseur.
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
6
REDUCTION A EFFET DIFFERE
- Dans cette formule, le principe de la réduction est acquis lorsque le produit du fournisseur
passe en caisse ; le passage en caisse est l'événement déclenchant d'une réduction "à valoir".
- Le distributeur émet un "bon de réduction" matérialisé par une mention ad hoc sur le ticket de
caisse.
- Ce bon avec d'autres de même provenance sont utilisés par le consommateur pour l'acquisition
d'autres produits du fournisseur.
Le schéma TVA est le même que précédemment à condition que le compte-rendu délivré par le
distributeur fasse clairement ressortir l'utilisation effective des bons par le consommateur.
4
A défaut d'apporter la preuve de cette effectivité , l'administration fiscale sera fondée à
considérer que ce n'est pas le consommateur qui a bénéficié de la réduction.
Le "compte-rendu" délivré par le distributeur ne peut alors servir de base à la réduction de
l'assiette imposable chez le fournisseur.
- L'administration serait fondée à rappeler chez le fournisseur la TVA ainsi récupérée par voie de
diminution d'assiette.
Cette situation peut conduire à une double taxation à la TVA :
- chez le distributeur qui aura acquitté la TVA sur la totalité du prix de vente au consommateur
sur une assiette non diminuée de la réduction.
- chez le fournisseur qui ne sera pas fondé à diminuer son assiette imposable du montant des
réductions consenties.
D'un point de vue formel, dans une telle situation, le fournisseur a bien consenti une réduction
de prix, mais ce n'est pas au consommateur qu'il l'a consentie, mais au distributeur.
Le compte-rendu émis par le distributeur ne peut causer la diminution d'assiette taxable chez le
fournisseur.
. Chez le fournisseur
Dès lors que celui-ci ne peut établir le lien direct entre la somme allouée par lui et celle
effectivement utilisée par le consommateur, formellement la diminution d'assiette ne pourra
résulter chez le fournisseur que de l'émission d'un avoir, HT + Taxe, adressé au distributeur.
. Chez le distributeur :
- il reversera la TVA figurant sur l'avoir ;
- il diminuera son assiette taxable des réductions effectives consenties aux consommateurs.
OBSERVATION GENERALE
Dans les formules de réduction à effet différé, si les modalités pratiques de mise en œuvre ne
permettent pas d'établir que la réduction consentie par le fournisseur a directement et
intégralement bénéficié au consommateur, le formalisme actuellement suivi ne permet pas au
fournisseur de réduire sa base taxable.
4
L'arrêt de la C.J.C.E. Freemans Plc du 29/5/2001 exige en effet une effectivité de réduction ; une somme
inscrite au bénéfice d'un client à utiliser ultérieurement comme une réduction du prix de produits à acheter
ne devient réduction de prix venant en déduction de la base taxable que lorsqu'elle est effectivement utilisée
(cf. montant § 25 de l'arrêt. Il ne suffit pas que l'acheteur acquiert lors de l'achat …. une ristourne pouvant
juridiquement être réclamée").
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
7
LOTS VIRTUELS
Il s'agit d'offrir au consommateur soit un deuxième produit pour le prix d'un, soit une réduction
importante sur le deuxième produit acheté.
Cette offre porte sur les produits d'un même fournisseur.
Le lot déclenchant l'offre est composé pour la durée de la campagne promotionnelle.
Il est passé entre le fournisseur et le distributeur un contrat par lequel le fournisseur donne
mandat au distributeur d'accorder l'offre précitée au consommateur sur les produits prédéfinis et
pendant les périodes convenues.
Le distributeur adresse au fournisseur les états de sortie de caisse par magasin indiquant :
- le produit principal acheté déclenchant la réduction ;
- la réduction accordée sur le 2e produit.
Dès lors que le compte rendu permet d'établir que la réduction a été effectivement consentie au
consommateur, le schéma TVA est le suivant :
- chez le distributeur : l'assiette taxable est constituée par le prix de vente total ne comprenant
pas la réduction octroyée ;
- chez le fournisseur : l'assiette taxable est diminuée de la réduction consentie.
Lorsque les lots virtuels sont composés de produits soumis à des taux de TVA différents, la
diminution d'assiette sera pratiquée au prorata des produits des lots concernés.
Pour faciliter la tâche du fournisseur, le compte-rendu du distributeur devrait porter cette
indication.
6 FIN-009-03
LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
8
OPERATIONS DE FIDELISATION
Ces opérations peuvent revêtir des formes multiples ; cartes de fidélité à double effet, les bons
d'achats déclenchant cagnotte et autres réductions à effet différé.
La caractéristique commune à l'ensemble de ces formules consiste à :
- convenir avec les fournisseurs des produits déclenchants :
. donnant vocation à des points ou des euros virtuels émis lors des achats réalisés,
. pouvant être utilisés ultérieurement par le consommateur sur tout produit du magasin ayant
émis ces "avantages à valoir".
Dans une telle opération, il n'y a, à l'évidence, pas de lien (produits) entre l'avantage consenti
au consommateur et la charge répercutée sur le fournisseur.
Ce sont certains produits du fournisseur qui déclenchent l'avantage ;
Ce ne sont pas les produits dudit fournisseur qui vont en bénéficier.
CONSEQUENCES CHEZ LE FOURNISSEUR :
Il est exclu que le fournisseur réduise sa base taxable au vu de compte-rendus émis par le
distributeur.
Il doit procéder par l'émission d'avoirs HT + Taxe adressés au distributeur.
CHEZ LE DISTRIBUTEUR
. A la réception de ces avoirs, il doit reverser la TVA y afférente
. Le distributeur par ailleurs diminue son assiette imposable à la TVA des diminutions et
réductions consenties au consommateur qui sont effectives et dont il peut justifier.
Cette diminution d'assiette ne peut être pratiquée que lorsque le consommateur utilise
effectivement la "cagnotte" et autres points qu'il a acquis.
OBSERVATIONS COMPLEMENTAIRES IMPORTANTES
. Dans une telle formule, le contrat de mandat paraît exclu.
Nota : En effet, le mandat implique nécessairement une reddition de compte.
Or ce dont le distributeur peut rendre compte, ce sont des "points ou des
euros" consentis, mais non de l'utilisation effective qui en est faite ; seule la
connaissance de cette utilisation peut déclencher la remise :
- soit chez le fournisseur,
- soit chez le distributeur.
Déclencher la remise chez le fournisseur dès l'émission du compte-rendu alors qu'on ne sait pas
quelle sera l'effectivité de l'utilisation va au-delà. Le "compte-rendu" est dans ce cas insuffisant.
Ce qui conduit à exclure la formule du mandat.
Trois hypothèses peuvent être envisagées :
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
9
™ le fournisseur consent une réduction de prix au distributeur : il procédera par voie d'avoir HT
+ TVA aux taux des produits ou par avoirs nets de taxe ;
š le fournisseur achète une prestation au distributeur dès lors que la prestation est causée, le
distributeur émet une facture HT + taxe au taux normal ;
› le fournisseur facture une partie fixe et une partie proportionnelle.
Cette dernière formule me paraît plus particulièrement critiquable lorsque l'ensemble fait l'objet
d'une facturation globale du distributeur au fournisseur, ventilant :
- un montant forfaitaire pour toute la publicité ayant pour objet de mettre en avant les produits
déclenchant les avantages en cause ;
- un montant variable correspondant aux euros ou à la contre-valeur en euros des points
attribués aux consommateurs ayant acquis les produits déclenchants. Ces 2 montants sont
facturés avec une TVA au taux normal.
Cette façon de pratiquer (3) paraît en effet très risquée.
Si, la prestation de publicité paraît causée et non sérieusement critiquable, si donc la partie de la
facture correspondante ne paraît pas pouvoir être remise en cause, tel ne paraît pas être le cas
pour la partie variable, qui en réalité constitue une ristourne que le fournisseur consent au
distributeur.
A concurrence de la partie variable, il existe un risque sérieux de considérer que la facture n'est
pas causée.
Le réalisme fiscal qui prévaut en matière de TVA (la TVA est en effet un impôt réel, c'est-à-dire
qui frappe l'opération) conduit nécessairement à qualifier l'opération au-delà des apparences ou
des conventions passées entre les parties.
5
La jurisprudence la plus récente de la Cour de Justice des Communautés Européennes confirme
pareille approche.
L'Administration fiscale, à l'occasion de ses vérifications, ne se prive pas de disqualifier
l'apparence d'une opération pour retenir une autre qualification, si cela l'arrange.
Elle pourra en l'occurrence y être incitée par la jurisprudence de la Cour de Cassation.
On sait qu'en la matière il existe déjà une jurisprudence.
Ainsi, dans un arrêt du 1er mars 1996, la Cour de Cassation a jugé que :
"Le service mentionné n'ayant pas été rendu ou comportant des désignations génériques et non
précises ou comportant mention de coopération commerciale alors qu'il s'agissait de remises…".
Cour d'Appel de Besançon 15/5/1990.
"… ces prestations…. constituant des services spécifiques susceptibles de donner lieu à une
rémunération particulière n'ayant pas les caractéristiques des rabais, remises ou ristournes…".
Jugement du TGI de mars du 7/6/1993 B.I.D. 12/1993
Remises déguisées en coopération commerciale
sanctions de l'article L-441-6.
5
Dans l'affaire jugée le 6 février 2003, aff. Autolease, la Cour de Justice des Communautés Européennes a
jugé, avec réalisme, qu'il n'y a "pas livraison de carburant du loueur au locataire lorsque le locataire se
ravitaille à des postes d'essence et lorsque le pompiste adresse la facture au loueur… La livraison intervient
directement entre le pompiste et le locataire…
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
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"Un tel avantage peut notamment consister en la participation non justifiée par un intérêt
commun et sans contrepartie proportionnée au financement d'une opération d'animation
commerciale…."
On sait également que les dispositions de l'article L-442-6-I-2a du Code de Commerce stipulent
"le fait d'obtenir un avantage commercial ne correspondant à aucun service commercial
effectivement rendu ou manifestement disproportionné au regard de la clôture du service
rendu".
L'inobservation de ces textes est passible d'amendes et de sanctions pénales qu'il paraît inutile
de rappeler ici.
AU PLAN DE LA TVA, en outre, la fictivité de la facturation peut conduire l'administration
fiscale à considérer que :
- la TVA est due au seul fait de sa facturation (art. 283-3 du Code Général des Impôts) ;
- étant illégalement facturée, elle n'est pas récupérable (cart. 271 du Code Général des Impôts°)
sans préjudice des autres sanctions applicables telles que prévues par l'article 1740 ter du Code
Général des Impôts (amende de 5 % du montant de la facture dès lors que l'opération a été
comptabilisée).
Pareille pratique, hypothèse n°3, ne peut donc être que fortement déconseillée.
Mieux vaut s'orienter dans le cadre des contrats de coopération commerciale
. vers la réalisation de prestations ayant du corps et de la substance facturées avec TVA ;
. et à l'obtention de véritables réductions de prix par le fournisseur au distributeur, avec
émission par le fournisseur d'avoirs HT + TVA ;
. quitte aux parties de convenir du point de savoir si ces ristournes doivent ou non être prises en
considération pour la détermination des "marges arrières".
6 FIN-009-03
LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
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CONCLUSIONS
1°) Lorsque la réduction consentie par le fournisseur porte sur ses produits et bénéficie
directement au consommateur dès lors que le fournisseur peut en justifier, c'est le seul
fournisseur qui réduit sa base taxable.
Contractuellement, l'opération peut être mise en œuvre par le biais d'un contrat de mandat, le
distributeur pouvant, fiscalement, agir :
. soit en son nom et pour le compte du fournisseur (contrat opaque) ;
. soit au nom et pour le compte du fournisseur (contrat transparent).
2°) Lorsque la réduction supportée déclenche une "réduction à valoir" au profit du
consommateur, le fournisseur consent une réduction au distributeur et non au consommateur.
Le contrat de mandat n'a pas de cause.
3°) Lorsque la réduction supportée par le fournisseur ouvre droit à des avantages utilisables par
le consommateur à son gré sur tous produits :
- la réduction est consentie par le fournisseur au distributeur ;
- le contrat de mandat n'a pas de cause.
. Le distributeur ne saurait facturer au distributeur ces avantages avec TVA.
. Le fournisseur doit émettre des avoirs HT + TVA s'il veut réduire son assiette taxable.
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LA RÉCUPÉRATION DE LA TVA DANS LE CADRE
DES NOUVELLES OPÉRATIONS PROMOTIONNELLES
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