Microsoft PowerPoint - 2014 12 10 Le plafonnement de l`ISF

Transcription

« Le plafonnement de l’ISF »
IACF - Paris, le 17 décembre 2014
Philippe Baillot
Professeur-Associé à Paris 2 - Adhérent IACF
Philippe Rochmann
Avocat conseil fiscal, Adhérent IACF
IACF - 17 décembre 2014 - Le plafonnement de l'ISF - Mr Philippe BAILLOT et Me Philippe ROCHMANN
Ne pas reproduire sans l'autorisation des auteurs
1
I.
Un impôt très politique, assorti de plusieurs dispositifs
successifs de « plafonnement »
II.
Principe et mécanisme du plafonnement actuel
III.
Examen approfondi des éléments à retenir pour le calcul du
plafonnement, problématiques rencontrées
IV. Stratégie d’optimisation de l’ISF permises par le dispositif de
plafonnement
2
Un impôt très politique …
3
I. Un impôt très politique, assorti de plusieurs dispositifs
1. Un impôt très politique : l’IGF
2.
Un impôt renaissant de ses cendres: l’ISF
3.
Un plafonnement à géométrie (très) variable
4.
Un enjeu très concentré
4
1. Un impôt très politique: l’IGF
Un impôt sur le capital:
la 34e des 110 propositions de François Mitterand
Dans la logique des Physiocrates :
Contraindre à
l’optimisation du
capital comme bien
rare
Un taux initial de 1,5 %
« cohérent » avec le
rendement de l’épargne
(OAT 10 ans : 17,2%,
en 1981)
5
Le barème de 1982
Loi de finances pour 1982 n°81-1160 du 30 décembre 1981
FRACTION DE LA VALEUR NETTE
TAXABLE DU PATRIMOINE
N’excédant pas 3 000 000 F
TAUX
APPLICABLE
0%
Comprise entre 3 et 5 000 000 F
0,5 %
Comprise entre 5 et 10 000 000 F
1%
Supérieure à 10 000 000 F
1,5 %
Pour mémoire: 10 000 000 F (1982) => 3 262 000 € (2014)
6
Une baisse continue des taux
ISF / OAT
Un taux initial (1982) cohérent : 1,5% contre 17,2% de rendement pour l’OAT à 10 ans
Un taux (2014) « confiscatoire » : 1,5% contre 1% de rendement pour l’OAT à 10 ans
7
Une ‘prime’ à l’expatriation
au bénéfice des deux
libertés européennes :
mouvements des capitaux
et des personnes
Des pistes de « solution »
L’introduction d’un plafonnement
L’adoption d’un taux cohérent (0,25 à 0,50%), avec le rendement
actuel d’un capital (dit) sans risque, et non plus exclusivement
symbolique
8
Un taux ISF
trop élevé
Un cercle vicieux
L’ISF est l’illustration des
maux de la fiscalité française
Conduit à
l’adoption d’une
contrainte
constitutionnelle :
le plafonnement
La technique de la capitalisation
permet de supprimer toute
progressivité de l’impôt
9
Problématique de l’équité et de l’acceptabilité de
l’impôt
Recours réitérés
de l’Administration
Pourquoi faire
simple quand
on peut faire
compliqué
…?!
La doctrine administrative est
sanctionné par 4 fois par :
- le Conseil d’Etat;
- le Conseil Constitutionnel
10
1.
Un impôt très politique : l’IGF
2.
3.
4.
11
2. Un impôt renaissant de ses cendres
Une suppression de l’IGF de 1986 à 1988
Une réintroduction au lendemain de la réélection de François Mitterand
• Conformément aux termes de la « Lettre à tous les français »
• Assorti d’un plafonnement dit « Rocard » (1)
à 70% de l’ensemble du revenu
porté à 85% par la loi de finances pour 1991 (2)
(plafonnement dit « Bérégovoy »)
(1) Article 26 de la loi de finances pour 1989 (Loi n°88-1149 du
23 décembre 1988)
(2) Loi 90-1168 du 29 décembre 1990
12
Un plafonnement du plafonnement (1/2)
La loi de finances pour 1996* introduit un mécanisme
limitant la réduction d’ISF résultant du plafonnement « Bérégovoy » à
50% du montant de la cotisation d’ISF à acquitter
pour les patrimoines dépassant la troisième tranche du barème, soient
alors 14,9 millions de francs (ou 2 950 000 € en 2013)
* Article 6 de la loi n°95-1346 du 30 décembre 1995
13
Un plafonnement du plafonnement (2/2)
L’objectif annoncé était (déjà) de contrecarrer la pratique de contribuables
investissant exclusivement en produits de capitalisation.
Une erreur avouée par son auteur !
Le rendement annoncé s’élevait à 370 millions (soit 0,002% du budget)
l’imposition pouvait dépasser 100% du revenu disponible
« La tentation de Bruxelles »
14
Un plafonnement du plafonnement autorisé (1/2)
Le Conseil constitutionnel a jugé, dans sa décision n° 2007-555 DC du 16 août 2007,
que « l’exigence résultant de l’article 13 de la Déclaration de 1789 ne serait pas
respectée si l’impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie
de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives »15.
Le caractère confiscatoire d’une
imposition est à rechercher au regard
des caractéristiques de cette dernière.
L’ISF n’étant pas un impôt sur le
revenu, il convient de prendre en
considération, au premier chef, le
patrimoine de l’assujetti pour examiner
si l’imposition en question présente un
caractère confiscatoire.
confiscatoire.
Le plafonnement de l’ISF pouvait
conduire certains contribuables à
aménager leur situation en privilégiant
des placements qui ne procurent
aucun
revenu
imposable.
imposable.
Le
législateur a donc souhaité limiter
l’avantage que ces derniers pouvaient
tirer du plafonnement de l’ISF.
l’ISF
cf Décision n°2010-99 QPC du 11 février 2011
15
Le Conseil constitutionnel a
considéré qu’il était loisible au
législateur de prévoir une
limitation de ce plafonnement.
Il a donc rejeté le grief tiré de la
méconnaissance de l’article 13
de la Déclaration de 1789
Enfin le Conseil constitutionnel a
jugé que les dispositions contestées
ne portaient pas davantage atteinte
au droit de propriété.
16
1.
2.
3.
4.
17
Un plafonnement à géométrie très variable (1/3)
Un « bouclier fiscal » (très temporaire de 2007 à 2011 !)*
IR + ISF + CS + ILRP ≤ 50 % des Revenus
Une démonstration caricaturale du « vibrionnisme » du
législateur fiscal
Un principe, coulé dans le marbre de l’article 1er du CGI,
adopté et supprimé en moins de 5 ans par une majorité «
constante ».
* A 60 puis 50 %, avec puis sans la CSG
18
Une année 2012 exceptionnellement riche
T1
Un ISF minoré 1 300 000 € < 0,25%
3 000 000 € < 0,50%
T2 Une contribution exceptionnelle « libérée » de tout plafonnement
Une ‘opportunité’ constitutionnelle
T3
Un ISF « restauré » dès le 1er janvier 2013
19
Décision du Conseil constitutionnel du 9 août 2012
Une contribution exceptionnelle peut ne pas être plafonnée
( a contrario…):
« Considérant, toutefois, que la loi de finances rectificative contestée met en œuvre, en cours d’année, de
nouvelles orientations fiscales qui incluent, de manière non renouvelable, la création d’une contribution
exceptionnelle sur la fortune exigible au titre de la seule année 2012 ; que cette contribution est établie
après déduction de l’impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l’année 2012 ; qu’est déduit le
montant brut de cet impôt sans remettre en cause les réductions imputées par le contribuable sur l’impôt
de solidarité sur la fortune: qu’en outre, le droit à restitution acquis en application des articles 1er et 16490 A du code général des impôts au titre des impositions afférentes aux revenus réalisés en 2010, en
s’imputant sur l’impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l’année 2012 pour les contribuables
redevables de cet impôt, produit ses effets sur la cotisation d’impôt de solidarité sur la fortune due en
2012; que, dans ces conditions, la rupture de l’égalité devant les charges publiques qui découle de
l’absence de dispositif de plafonnement ou produisant des effets équivalents ne doit pas conduire à juger
cette contribution exceptionnelle contraire à la Constitution.
Constitution. »
2012--654 DC du 9 août 2012
N° 2012
L’affirmation de la valeur constitutionnelle du ‘plafonnement’
20
1.
2.
3.
4.
21
7630 contribuables ont pu
plafonner leur ISF (soit environ
2% des 300 000 assujettis)
coût budgétaire du plafonnement :
730 millions d’euros (pour un
rendement de l’ISF de 5,3 milliards)
2/3 des bénéficiaires disposent d’un
patrimoine supérieur à 5 millions
Un tiers déclare des actifs
supérieurs à 10 millions
22
23
I.
Un impôt très politique, assorti de plusieurs dispositifs successifs de
« plafonnement »
II. Principe et mécanisme du plafonnement actuel
III.
plafonnement
24
Principe (1/2)
A moins que la suppression de l’ISF, annoncée
par plusieurs candidats à la présidentielle de
2017, ne se concrétise, le dispositif de
plafonnement nous semble devoir être
pérenne.
25
Principe (2/2)
Il appartient au redevable de calculer lui-même le
montant du plafonnement et de le reporter sur sa
déclaration, y compris lorsqu’il n’a pas à souscrire de
déclaration d’ISF et reporte simplement le montant de
son patrimoine sur sa déclaration de revenus
complémentaire.
26
Mécanisme : Revenus servant au calcul du plafonnement (1/3)
Revenus mondiaux (plus-values incluses),
nets de frais professionnels, de l’année
précédente, après déduction des seuls
déficits catégoriels dont l’imputation est
autorisée pour l’impôt sur le revenu ;
Produits soumis à un prélèvement
libératoire de l’impôt sur le revenu
réalisés, en France ou hors de
France, au cours de l’année
précédant l’année d’imposition à
l’ISF.
+
Revenus exonérés d’impôt sur le revenu
réalisés en France ou hors de France au
cours de l’année précédant l’année de
l’imposition à l’ISF
27
Les revenus réalisés, imposables ou
exonérés, s’entendent de ceux pour lesquels
un fait générateur d’imposition est intervenu
au cours de l’année précédente (cession pour
les plus-values, encaissement pour les revenus ou,
pour les produits financiers, inscription en
compte, retrait, rachat, dénouement, ou clôture
d’un contrat, d’un compte ou d’un plan).
Sont pris en compte les
revenus et produits des
membres du foyer fiscal
qui sont soumis à une
imposition commune au
titre de l’ISF, et non pas
de l’IR.
28
Les plus-values ainsi que tous les
revenus
sont
déterminés
sans
considération des exonérations, des
seuils, réductions et abattements
prévus par le CGI (à l’exception de
ceux
représentatifs
professionnels)
de
frais
Les plus-values placées
en report ou en sursis sont
prises en compte l’année
d’expiration du report ou
du sursis.
29
Exemple : revenus fonciers
Année n :
Déficit foncier………………………………………………………..20.000
Déficit foncier imputable sur le revenu global…………………….…10.700
Déficit foncier reportable……………………………………….....…..9.300
=> montant retenu dans le plafonnement en année n : -10.700
Année (n+1
(n+1) :
Bénéfice foncier …………………………………………………..…15.000
Report imputable…………………………………….........................<9.300>
Bénéfice foncier imposable…………………………………………...5.700
=> Montant à retenir dans le plafonnement en année (n+1) : 5.700
30
Exemple : plus et moins-values mobilières
Année n :
Moins-value…………………………………………………...1.000
=> montant retenu dans le plafonnement en année n : 0
Année (n+1
(n+1) :
Plus-value………………………………………………………2.000
Abattement de 65%..................................................................< 1.300 >
Plus-value après abattement……………………………………...700
Moins-value reportable…………………………………………..300
Somme imposable aux contributions sociales…………….........1300
=> Montant à retenir dans le plafonnement en année (n+1) :
[2.000 – 1.000] = 1.000
31
Mécanisme : impôts à ajouter à l’ISF (1/3)
Il s’agit des impôts dus en France et à l’étranger au titre des
revenus et produits de l’année précédant celle de l’exigibilité
de l’ISF,
l’ISF calculés avant imputation des seuls crédits d’impôt
représentatifs d’une imposition acquittée à l’étranger et des
retenues non libératoires.
32
Sont pris en compte les impôts dus à raison de l’ensemble des revenus des membres
du foyer fiscal qui sont soumis à une imposition commune au titre de l’ISF.
En revanche, dans la mesure où ne sont pas pris en compte les revenus des personnes dont les
biens n’entrent pas dans les bases de l’ISF du contribuable (enfant majeur rattaché, conjoint
décédé au cours de l’année précédant celle de l’exigibilité de l’ISF), l’impôt sur le revenu du
contribuable est réduit suivant le pourcentage que représente le revenu de ces personnes par
rapport au revenu total.
33
Exemple
Monsieur et Madame X ont perçu en 2014 un salaire de 46 chacun. Ils choisissent de
rattacher leur fils, majeur, qui a perçu 8 au titre d’indemnités de stage.
Le foyer ne dispose pas d’autres revenus et l’impôt correspondant au revenu de 100 s’élève à
20.
ISF 2015 avant plafonnement…………………………………............230
IR à retenir pour le calcul du plafonnement…………20 x (100-8) % = 18,4
Revenus à retenir pour le calcul du plafonnement………………….…..92
75 % des revenus…………………………………………..75% x 92 = 69
Plafonnement…………………………………………………………..179,4
ISF dû après plafonnement………………………………………….…..50,6
34
Ainsi, il y a lieu d’ajouter à l’ISF :
l’impôt sur le revenu, calculé non seulement d’après le barème mais aussi à un
taux proportionnel;
les prélèvements et contributions additionnels à l’impôt sur le revenu
(prélèvements sociaux, contribution exceptionnelle sur les hauts revenus…);
les prélèvements libératoire de l’IR;
mais aussi :
la taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d’arts, de collection ou d’antiquité;
la taxe sur certaines plus-values immobilières élevées;
les taxes sur les cessions de terrains devenus constructibles;
la taxe « Grenelle II » (taxe sur le produit de la valorisation des terrains nus et des immeubles bâtis).
35
36
I.
« plafonnement »
II.
III. Examen approfondi des éléments à retenir pour le calcul
du plafonnement, problématiques rencontrées
plafonnement
37
Précisions relatives aux abattements
Les traitements et salaires et les
rémunérations de gérants majoritaires
de SARL sont à retenir après
l’abattement de 10% (ou les frais
professionnels réels)
Les pensions et rentes
viagères à titre gratuit sont
retenues avant déduction de
l’abattement de 10% et les
dividendes avant application
de l’abattement de 40%
L’appréciation du revenu global
s’effectue avant déduction, le cas
échéant, des charges du revenu
global de l’abattement en faveur
des personnes âgées ou invalides
et de l’abattement pour enfants
mariés ou chargés de famille
38
Comment les déficits sont-ils pris en compte ?
Les déficits pris en compte sont ceux
constatés au cours de l’année précédente
dans une catégorie de revenus et dont
l’imputation est autorisée sur le revenu
global.
Les déficits non déduits au titre de l’année de leur
réalisation sont retenus pour le plafonnement au titre de
l’année de leur imputation pour le calcul de l’impôt sur
le revenu du redevable.
39
Prise en compte des revenus non disponibles soumis à PS ?
L’administration estime que doivent être pris en compte les intérêts et primes
d’épargne des plans d’épargne logement pour leur montant soumis aux
prélèvements sociaux (en pratique, PEL ouverts à compter du 1er mars 2011).
opportunité de réclamation contentieuse?
Elle considérait en effet également que devait être retenu, pour leur montant soumis aux
prélèvements sociaux, les revenus des bons ou contrats de capitalisation et placement de même
nature, notamment les contrats d’assurance-vie.
mais cette doctrine a été annulée par le Conseil d’Etat (CE 20/12/2013 n°37157,
372625, 372675) ;
l’article 13 de la loi 2013-1278 du 29 décembre 2013 qui reprenait les termes de ladite
doctrine ayant quant à lui été censuré par le Conseil Constitutionnel (décision 2013-685
DC du 29/12/2013), qui considérait qu’elle méconnaissait « l’exigence de prise en
compte des facultés contributives » du contribuable.
40
Non prise en compte des impôts locaux
Il est uniquement tenu compte dans le calcul du
plafonnement des impôts réglés « au titre des
revenus et produits »
Ne sont ainsi pas prises en compte, notamment, les
taxes foncière et d’habitation.
Position validée par la décision du Conseil
Constitutionnel du 29 décembre 1998.
On observera toutefois que ces taxes sont pourtant
assises sur la valeur locative des biens …
41
Prise en compte des impôts acquittés à l’étranger
Non prise en compte des cotisations d’IR exigibles à l’étranger qui constituent un crédit
d’impôt imputable sur l’impôt français, ni des retenues non libératoires.
Dans sa réponse à une question sur la compatibilité avec le droit de l’UE du dispositif de bouclier fiscal, la
CJUE avait estimé que le fait de ne pas prendre en compte pour le calcul du bouclier l’impôt payé en Suède à
raison de dividendes de source suédoise perçus par un résident français et alors que la convention fiscale
franco-suédoise ouvrait droit, pour le calcul de l’impôt dû en France, au bénéfice d’un crédit d’impôt égal au
montant de l’impôt acquitté en Suède, constituait une restriction à la libre circulation des capitaux et à la
liberté d’établissement qui ne saurait être justifiée ni par la nécessité d’assurer la cohérence du système fiscal
national, ni par la nécessité de sauvegarder la répartition du pouvoir d’imposition entre les Etats membres.
Même raisonnement applicable dans le cadre du dispositif du plafonnement ?
42
Prise en compte des impôts acquittés à l’étranger
Exemple
Revenus (n-1)
Salaires : 200
Dividendes étrangers : 100
RAS acquittées à l’étranger : 30
Crédit d’impôt en France sur les dividendes étrangers : 17,7
IR payé en France 90
Revenus à prendre en compte pour le plafonnement : 200 + 100 = 300
Impôts à prendre en compte pour les besoins du plafonnement : 90 + 30 -17 = 103
43
Impositions acquittées par une personne n’appartenant pas au foyer fiscal
du contribuable
Dans l’arrêt Morel du 19 février 2013, la Cour
administrative d’appel de Versailles a jugé que le droit à
restitution au titre du « bouclier fiscal » doit être calculé en
tenant compte de l’ensemble des impositions dont le
paiement est bien intervenu, y compris celles qui ont été
payées par une personne n’appartenant pas au foyer fiscal
du contribuable (au cas d’espèce, sa mère);
Cette solution nous apparaît transposable au plafonnement
de l’ISF.
44
Prise en compte des revenus versés par l’Union Européenne à ses
fonctionnaires et agents ?
Dans un arrêt du 19 janvier 2010, la
Cour de Cassation, après avoir
rappelé le principe de primauté du
droit communautaire sur le droit
interne, a estimé que déterminer le
montant plafonné de la cotisation
d’ISF en tenant compte des revenus
versés par l’UE grevait indirectement
ces revenus, en contradiction avec le
droit de l’UE.
Cette position nous apparaît rester tout à fait applicable dans le cadre du dispositif actuel de
plafonnement.
45
Réductions d’impôt inutiles en cas de plafonnement : un exemple
ISF ………………………284
réduction d’ISF…………..<0>
IR / CS……………………57
total ……………………..341
ISF ………………………284
réduction d’ISF………….<24>
IR / CS……………………57
total ……………………..317
revenus.………………… 120
75% des revenus………… 90
revenus.………………… 120
75% des revenus………… 90
Plafonnement…………....251
Plafonnement…………....227
ISF dû……………………..33
ISF dû……………………..33
Inutilité des réductions d’impôt (ISF PME notamment)
46
Le cas des redressements …
Redressement des revenus 2012 payé en 2014
⇒ l’administration peut redresser le plafonnement de l’ISF 2013
⇒ L’impôt payé en 2014 peutpeut-il être utilisé pour plafonner l’ISF 2015 ou celui de
2013?
Art 885 V bis : « impôts dus […] au titre des revenus de l’année précédente »
… 2013 …
47
I.
« plafonnement »
II.
III.
IV. Stratégie d’optimisation de l’ISF permises par le
dispositif de plafonnement
48
I. Stratégie d’optimisation de l’ISF permises par le dispositif
de plafonnement
1. Assurance vie et contrats de capitalisation
2. Société civile à l’impôt sur les sociétés
49
Stratégie d’optimisation de l’ISF permises par le dispositif de
plafonnement
A. Assurance vie et contrats de capitalisation
1. La fiscalité de la détention
2. L’optimisation du plafonnement
50
Assurance vie et contrat de capitalisation
i.
Des arbitrages en suspension d’imposition pour les
multi supports
ii Des fonds en euros assujettis
51
Une traditionnelle adaptabilité en suspension d’imposition
La capitalisation – en suspension des prélèvements fiscaux (voire (!) sociaux)
UNE ADAPTABILITE
CONSTANTE
en suspension de tout
prélèvement fiscal ou
social
UN OUTIL
PRIVILEGIE
pour bénéficier du
plafonnement de l’ISF*
Par suite, de la propriété
des actifs par la
compagnie d’assurance
* Loi n°2012-1509 du 29 décembre 2012 et Décision constitutionnelle n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012
52
Une traditionnelle adaptabilité en suspension d’imposition
Une enveloppe d’épargne longue, incomparable,
pour tous les épargnants conscients de la nécessité
d’optimiser la gestion de leur épargne au regard :
de leurs évolutions personnelles
• Changement de leurs horizons de placement
• Évolution de leur aversion au risque
de changements de phases économiques
• À l’image d’aujourd’hui, de l’évolution de
la courbe des taux longs.
53
Assurance vie et contrats de capitalisation
i.
Des arbitrages en suspension d’imposition pour les
multi supports
ii
Des seuls fonds en euros assujettis
54
Pour les monosupports en euros
Une capitalisation en suspension d’impôt (contra CSG)
Une intégration des produits annuels dans les revenus à prendre en compte
pour le « bouclier fiscal »
(article 74 de la loi de finances pour 2006 : art. 1649 – O A 6 du CGI
Décision, non significative, n°2005-530 DC du 29 décembre 2005)
Produits :
assujettis à la CSG
assimilés à un revenu au sens
du « bouclier fiscal »
4 ans
35 %
8 ans
15 %
7,5 %
55
Conformément aux termes de la loi1, l’instruction fiscale2 pose, pour les
contrats en euros :
« Les revenus … des bons ou contrats de capitalisation et
d’assurance vie, AUTRES QUE CEUX EN UNITÉS DE
COMPTES, sont considérés, pour la détermination du droit à
restitution , comme réalisés à la date de leur inscription en
compte ».
1
2
6 de l'article 1649-O A du CGI susvisé.
Instruction du 26 août 2008 n° 33 (BOI 13 A-1-08)
56
Première pulsion de l’administration fiscale…
L’instruction 13 AA-I-08 BOI n°
n°83 du 26 août 2008
visant à assimiler à des contrats mono support en euro des contrats multi supports
Recours pour excès de pouvoir.
57
Une nouvelle pulsion de l’administration fiscale …
Arrêt du Conseil d’Etat 8ème et 3ème ssss-sect. Réunies, 13 janv. 2010 n°
n°321416
« Considérant que, pour l’application des dispositions du 6 de l’article 1649-0 A du code
général des impôts, si le revenu retiré d’un contrat mono-support, définitivement acquis
au titulaire du contrat à la date de son inscription en compte chaque année, est réalisé à
cette date, les revenus correspondant aux produits générés par le fonds en euros d’un
contrat multimulti-supports ne peuvent être regardés comme ayant ce caractère dès lors que le
titulaire du contrat dispose de la faculté, inexistante dans le cadre d’un contrat monomonosupport, de procéder à un arbitrage entre les diverses unités de compte ou entre les
unités de compte et le fonds en euros de son contrat et que, par suite, ces produits ne
sont pas définitivement acquis,
acquis alors même qu’ils sont inscrits en compte, dans la
mesure où ils sont susceptibles d’être réinvestis par le souscripteur vers des supports en
unités de compte et en subir les fluctuations (…) ».
des contrats multimulti-supports « privilégiés »
58
1er exemple
Un « revenu » non acquis
incertain pour les produits des fonds euros des
contrats multisupports
Mais : Un arbitrage décidé par le contribuable/souscripteurcontribuable/souscripteur-assuré
59
2ème exemple
Une souscription 50 % en Fonds en €uros
50 % en Unités de Compte
En l’absence de toute action du contribuable
60
A. Assurance vie et contrat de capitalisation
61
i.
L’exemple d’« Un paradis sur Seine »
ii
Une grande sécurité juridique
62
Un patrimoine de 100 millions d’euros
20 millions d’immobilier d’usage
10 millions un hôtel particulier à Paris
5 millions un mas dans les Alpilles
5 millions un chalet à Val d’Isère
80 millions en assurance vie
Dépenses annuelles à financer 1 million d’euros
63
L’assurance vie est souscrite en 80 contrats
(en UC, exempts de tout fonds en €uros)
C1
Actions US Grandes Capitalisations
C2
Actions US Technologies
C10
Actions Européennes Grandes Capitalisations
C20
Actions Coréennes
C40
Obligations en euros
C80
Actions (petites capitalisations)…
64
Chaque année, le train de vie est financé par le rachat
d’UN des 80 contrats :
soit, en perte;
soit, ayant dégagé des « produits »
symboliques.
Revenu = 0 €uro
ISF + ILRP + PS = 0 €uro
Dans le même temps, globalement, le patrimoine a « dû » s’accroître
Certains contrats peuvent être investis en €uros (< 80 %)
Le Luxembourg sur Seine ...
65
i.
ii
L’exemple d’« Un paradis sur Seine »
Une grande sécurité juridique
• Le principe d’un plafonnement
• Deux vagues d’assaut à l’encontre de l’assurancel’assurancevie
brisées par le Conseil d’Etat et le Conseil
Constitutionnel
66
Une optimisation du plafonnement de 75 %
Des attaques à répétition de l’Administration fiscale
Visant à assurer l’équité entre les contribuables
(indépendamment de leur capacité à gérer la perception de leurs
revenus)
Sanctionnées à 4 reprises par :
le Conseil d’État, et
le Conseil Constitutionnel.
67
La validité du principe d’un plafonnement
Loi de Finances pour 2013
Le Conseil Constitutionnel* a posé la nécessité d’un mécanisme de
plafonnement** lors de sa saisine sur la contribution exceptionnelle sur
la fortune.
*
**
N°2012 – 654 DC du 9 août 2012
Cf. O. Fouquet « Le Conseil Constitutionnel et l’ISF » FR 39/12 p. 25
68
Décision du Conseil Constitutionnel du 9 août 2012*
« Considérant, en troisième lieu, que, pour ne pas entraîner de rupture caractérisée de
l'égalité devant les charges publiques, le législateur a, depuis la création de l'impôt de
solidarité sur la fortune par la loi du 23 décembre 1988 susvisée, inclus dans le régime de
celui-ci des règles de plafonnement qui ne procèdent pas d'un calcul impôt par impôt et qui
limitent la somme de l'impôt de solidarité sur la fortune et des impôts dus au titre des
revenus et produits de l'année précédente à une fraction totale des revenus nets de l'année
précédente ; que, si, dans la loi du 29 juillet 2011 susvisée, le législateur a pu abroger, à
compter de l'année 2012, l’article 885 V bis du code général des impôts relatif au
plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune sans méconnaître la Constitution, c'est
en raison de la forte baisse concomitante des taux de cet impôt ; que le législateur ne saurait
établir un barème de l'impôt de solidarité sur la fortune tel que celui qui était en vigueur
avant l'année 2012 sans l'assortir d'un dispositif de plafonnement ou produisant des effets
équivalents destiné à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges
publiques.
publiques. »
* n° 2012 – 654 DC du 9 août 2012
69
Décision du Conseil Constitutionnel du 9 août 2012*
« la contribution exceptionnelle peut ne pas être plafonnée » :
« Considérant, toutefois, que la loi de finances rectificative contestée met en œuvre, en cours d’année,
de nouvelles orientations fiscales qui incluent, de manière non renouvelable, la création d’une
contribution exceptionnelle sur la fortune exigible au titre de la seule année 2012 ; que cette
contribution est établie après déduction de l’impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l’année
2012 ; qu’est déduit le montant brut de cet impôt sans remettre en cause les réductions imputées par le
contribuable sur l’impôt de solidarité sur la fortune: qu’en outre, le droit à restitution acquis en
application des articles 1er et 1649-0 A du code général des impôts au titre des impositions afférentes
aux revenus réalisés en 2010,
2010, en s’imputant sur l’impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de
l’année 2012 pour les contribuables redevables de cet impôt, produit ses effets sur la cotisation d’impôt
de solidarité sur la fortune due en 2012;
2012 que, dans ces conditions, la rupture de l’égalité devant les
charges publiques qui découle de l’absence de dispositif de plafonnement ou produisant des effets
équivalents ne doit pas conduire à juger cette contribution exceptionnelle contraire à la Constitution.
Constitution »
* n° 2012 – 654 DC du 9 août 2012
70
Une première vague d’assaut en 2012 contre
l’assurancel’assurance-vie
Une nouvelle pulsion législative censurée
71
Le nouvel article 885 V bis (modifié par la loi n°2012-1509 du 29 décembre 2012 – Art.13)
Le projet prévoyait la prise en compte des revenus latents dans la définition
des « revenus » du redevable :
A l’image :
des intérêts des PEL;
de la variation nette, constatée l’année précédente, de la
valeur de rachat des bons ou contrats de capitalisation et
placements de même nature (assurance-vie);
des produits capitalisés dans un Trust;
des bénéfices distribuables des derniers exercices clos
d’une société soumise à l’IS ET « patrimoniale »
72
Mais décision du Conseil Constitutionnel du 29 décembre 2012*:
« Considérant, toutefois, qu'en intégrant ainsi, dans le revenu du contribuable
pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la
totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent
pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé
au cours de la même année, LE LÉGISLATEUR A FONDÉ SON
APPRÉCIATION SUR DES CRITÈRES QUI MÉCONNAISSENT
L'EXIGENCE DE PRISE EN COMPTE DES FACULTÉS CONTRIBUTIVES
; que, par suite, les troisième à seizième alinéas du F du paragraphe I de l'article
13 doivent être déclarés contraires à la Constitution ; qu'il en va de même, au
dix-septième alinéa de ce F, des mots : « , y compris celles mentionnées au 5°
du II, »
Les charmes préservés de l’assurance vie
* n° 2012 – 662 DC du 29 décembre 2012
73
« Une seconde vague d’attaques en 2013 »
Une doctrine administrative réitérée et sanctionnée
Une nouvelle pulsion législative censurée
74
Une Instruction fiscale* (tardive et critiquable)
« Les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature,
NOTAMMENT DES CONTRATS D'ASSURANCED'ASSURANCE-VIE,
VIE souscrits auprès d'entreprises
d'assurance établies en France ou à l'étranger, sont pris en compte, chaque année, pour leur
montant retenu pour les prélèvements sociaux au titre du 3° du II de l'article L. 136-7 du
CSS, reproduit sous l'article 1600-0 D du CGI.
En pratique, cette disposition vise notamment les produits des contrats "mono-support" en
euros et des compartiments en euros des contrats "multisupports" à raison de leur montant
effectivement retenu pour l'assiette des prélèvements sociaux. »
* Paragraphe 200 du BOI-PAT-ISF-40-60-20130614
Instruction du 14 juin 2013
75
Un recours pour excès de pouvoir à l’encontre de l’Instruction*
(décembre 2013)
Une QPC afférente à l’assujettissement aux prélèvements sociaux**
(décembre 2013)
Avec une position favorable de Mme Le Rapporteur public, Mme
ESCAUT, en attente de la décision du Conseil d’État
Une saisine du Conseil Constitutionnel sur le projet de loi de finances
rectificative pour 2013
*
Instruction du 14 juin 2013 – BOI – PAT – ISF – 40 -60 §180 ET 200
** Loi de finances pour 2011 – Loi 2010-1657 du 29 décembre 2010
76
Recours pour Excès de Pouvoir (REP) devant le Conseil d’État :
« … l’instruction litigieuse ne se borne pas à interpréter l’article 885 V
bis du code général des impôts, mais comporte des dispositions qu’IL
N’APPARTENAIT QU’AU LÉGISLATEUR de prévoir ; qu’elle est
ainsi, dans cette mesure, entachée d’incompétence. »
* Conseil d’état, lecture 20 décembre 2013, section du contentieux (8ème et 3ème sous-sections réunies)
77
Le projet de Loi de finances pour 2014 (Article 13*)
« Pour l’application du premier alinéa du présent sont également considérés
comme des revenus réalisés au cours de la même année en France ou hors de
France les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de
même nature, notamment des contrats d’assurance vie, souscrits auprès
d’entreprises d’assurances établies en France ou à l’Étranger, pour leur montant
retenu au titre du 3e du II de l’article L 136-7 du Code de la sécurité sociale. »
* modifiant l’article 885 V bis du CGI, afin de compléter la liste des revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement
78
Une sanction « sanglante » par le Conseil Constitutionnel* (1/2)
« Considérant que si l'autorité attachée à une
décision du Conseil constitutionnel déclarant
inconstitutionnelles des dispositions d'une loi ne
peut en principe être utilement invoquée à
l'encontre d'une autre loi conçue en termes
distincts, il n'en va pas ainsi lorsque les
dispositions de cette loi, bien que rédigées sous
une forme différente, ont, en substance, un objet
analogue à celui des dispositions législatives
déclarées contraires à la Constitution ; »
* Décision n°2013-685 DC du 29 décembre 2013
79
Une sanction « sanglante » par le Conseil Constitutionnel* (2/2)
« Considérant que, dans sa décision du 29 décembre 2012, le Conseil constitutionnel a examiné les
dispositions de l'article 13 de la loi de finances pour 2013 qui avaient notamment pour objet d'intégrer
dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et
des impôts sur le revenu « la variation de la valeur de rachat des bons ou contrats de capitalisation, des
placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, ainsi que des instruments financiers
de toute nature visant à capitaliser des revenus, souscrits auprès d'entreprises établies en France ou hors
de France, entre le 1er janvier et le 31 décembre de l'année précédente, nette des versements et des
rachats opérés entre ces mêmes dates » ; qu'au considérant 95 de cette décision, le Conseil constitutionnel
a jugé « qu'en intégrant ainsi, dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de
solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne
correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours
de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de
prise en compte des facultés contributives »
* Décision n°2013-685 DC du 29 décembre 2013
80
Contrairement à l’argument avancé par M. Christian Eckert (dans l’exposé des motifs
à son amendement relatif à la prise en compte de l’assurance vie dans le bouclier fiscal) …
« … la circonstance que les revenus de certains bons ou contrats de
capitalisation soient soumis annuellement aux prélèvements sociaux
n’implique pas qu’ils soient qualifiés de revenus « réalisés » au sens de la
décision n° 2012-662 DC. Cette anticipation de l’acquittement des
prélèvements sociaux (lesquels sont définitivement arrêtés lorsque le
contrat est soldé) a été décidée pour faire face aux difficultés financières
de la sécurité sociale et anticiper des recettes. ELLE NE REND PAS
DISPONIBLE LES REVENUS EN QUESTION* »
*
Commentaire de la décision n° 2013- 684 DC du 29 décembre 2013 (page 11)
81
Le législateur ne saurait, sans vider de sa substance le
plafonnement de l’ISF, apparenter à des « bénéfices » ou à des
« revenus » :
des revenus non « réalisés » (à l’exemple des capitaux au
sein de contrats d’assurance vie multisupports)
des revenus dont le contribuable n’a pas « disposé » (idem)
Une assurance en cas de vie durablement confortée comme
vecteur de plafonnement de l’ISF
82
IV. Stratégie d’optimisation de l’ISF permises par le dispositif
de plafonnement
1. Assurance vie et contrats de capitalisation
2. Société civile à l’impôt sur les sociétés
83
pas pris en compte
Sociétés civiles à l’impôt sur les sociétés
Plutôt que de percevoir
directement un revenu
(dividende par exemple), il
peut être judicieux pour
certains contribuables
d’interposer une société à
l’impôt sur les sociétés.
Le taux d’imposition des
revenus perçus peut ainsi
être moins élevé que
celui de sa tranche
marginale.
Mais surtout, ces revenus ne sont dès lors pas pris en compte pour le calcul du
plafonnement (seules les distributions effectuées par la société interposée ou les plusvalues réalisées sur ses parts ayant à être retenues le cas échéant), ce qui peut
permettre de substantielles économies d’ISF.
84
des questions …
85

Microsoft PowerPoint - 2014 12 10 Le plafonnement de l`ISF

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