Cours de comptabilite commerciale

COURS
DESTINES AUX FONCTIONNAIRES COMMUNAUX
SE PREPARANT AUX EXAMENS D’ADMISSION DEFINITIVE ET DE PROMOTION DU
SECTEUR ADMINISTRATIF
COMPTABILITE COMMERCIALE
DES SYNDICATS COMMUNAUX
N.B. Le cours n’est à apprendre que par les fonctionnaires occupés par des syndicats
intercommunaux dotés d’une comptabilité commerciale
INDEX DES CHAPITRES
INDEX DES CHAPITRES ....................................................................................................................................1
1) INTRODUCTION .............................................................................................................................................2
2) LE BUDGET ET LE BUDGET RECTIFIE ...................................................................................................2
3) COMPTES ANNUELS, BILANS, COMPTES DE PROFITS ET PERTES, MUTATION DU
RECEVEUR ...........................................................................................................................................................4
CHAPITRE I: CHAMP D'APPLICATION .......................................................................................................4
CHAPITRE II: ETABLISSEMENT DES COMPTES ANNUELS ...................................................................4
CHAPITRE III: STRUCTURE DU BILAN ET DU COMPTE DE PROFITS ET PERTES..........................5
CHAPITRE IV: DISPOSITIONS PARTICULIERES A CERTAINS POSTES DU BILAN..........................5
CHAPITRE V: DISPOSITIONS PARTICULIERES A CERTAINS POSTES DU COMPTE DE PROFITS
ET PERTES............................................................................................................................................................6
CHAPITRE VI: REGLES D'EVALUATION. ....................................................................................................6
CHAPITRE VII: CONTENU DE L'ANNEXE AUX COMPTES ANNUELS..................................................7
CHAPITRE VIII: PIECES JUSTIFICATIVES DE LA COMPTABILITE.....................................................8
CHAPITRE IX: MUTATION DU RECEVEUR.................................................................................................8
CHAPITRE X: LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ................................................................................8
ANNEXES
EXEMPLE DE CALCUL
CIRCULAIRE BUDGETAIRE
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15
1
1) Introduction
Conformément à l’article 172 de la loi communale, le Ministre de l’Intérieur désigne les établissements
publics placés sous la surveillance des communes et les syndicats intercommunaux qui doivent tenir
leur comptabilité suivant les principes de la comptabilité commerciale. Ces établissements et syndicats
établissent annuellement un budget répondant aux mêmes règles que les budgets des administrations
communales; règles telles qu’elles ont été exposées dans le cours sur le budget communal.
La règle spécifique suivante (non valable pour les administrations communales) est toutefois à relever:
La gestion commerciale des établissements et syndicats soumis à une comptabilité commerciale ne
doit pas être gênée par une trop grande rigidité budgétaire. Une certaine souplesse des formalités
administratives est également requise. C‘est pourquoi les crédits pour la gestion ordinaire (le
budget d’exploitation) sont tous non limitatifs, en raison d’une part de l’imprévisibilité de certaines
dépenses et d’autre part parce qu’il est indispensable de garantir la continuité du service rendu par
certains syndicats (fourniture d’eau potable, épuration des eaux, fournitures de soins aux malades,
élimination de déchêts, transport de personnes,...); en effet, il est inconcevable qu’une telle
« entreprise » cesserait de fonctionner pour cause d’absence d’un crédit budgétaire ordinaire
d’exploitation courante à la suite de conditions d’exploitations nouvelles et impossibles à prévoir en
temps utile. Il en découle que les crédits ordinaires peuvent être dépassés sans autres formalités en
cas de besoin : le vote d’un crédit supplémentaire n’est pas requis.
Il reste bien entendu que les crédits extraordinaires (investissements) sont par contre limitatifs et
restent soumis aux formalités des modifications budgétaires prévues également pour le budget des
administrations communales.
2) Le budget et le budget rectifié
Point A.- Le budget du syndicat et de l'établissement répond aux mêmes règles que le budget des
communes excepté les dispositions particulières faisant l'objet du présent cours.
Point B.- Le syndicat et l'établissement sont tenus d'établir annuellement un budget qui est soumis au
vote de l’organe directeur au plus tard le 15 novembre précédant l'exercice du budget, ensemble avec
le budget rectifié de l'exercice en cours.
Point C.- La structure du chapitre ordinaire du budget répond au schéma B prévu par le point 6 du
présent cours.
Pour les syndicats et établissements à vocation multiple le budget est organisé suivant une
présentation fonctionnelle par centres de coûts.
Point D.- Le point de départ du budget rectifié est calculé de la façon suivante:
1) le report à inscrire au service ordinaire du budget rectifié de l’année N par exemple est constitué
par le résultat du compte de profits et pertes de l’exercice N -1 (qui constitue en fait le résultat du
service ordinaire du compte de N - 1),
2
2) le report à inscrire au service extraordinaire du budget rectifié de l’année N se basera sur la situation
de trésorerie indiquée par le bilan au 31.12.N - 1; il en sera déduit le résultat sub (a) au cas où celui-ci
est positif. Le calcul afférent est le suivant:
+
+
+
-
avoirs en banques, en comptes chèques postaux et en caisse
clients et autres créances à court terme
frais payés d’avance
comptes courants débiteurs
fournisseurs et autres dettes à court terme
frais restant à payer à la fin de l’exercice N - 1
boni du compte de profits et pertes reporté au service ordinaire du budget rectifié de N (ou
+ mali)
______________________________________________________
= report à inscrire au service extraordinaire du budget rectifié N
(à titre d’exemple, voir l’annexe D du présent cours)
Point E.- Les dotations aux amortissements sont inscrits aux budgets tant en dépense ordinaire qu’en
recette extraordinaire. Il en est de même des dotations au fonds de compensation, à des provisions ou
à d’autres fonds de réserve extraordinaire.
Point F.- L’éventuel recours fait par le syndicat ou autre établissement au fonds de compensation ou
bien à des provisions inscrites au bilan établi au 31.12.N - 1 comportera l’inscription conjointe d’une
recette ordinaire et d’une dépense extraordinaire aux budgets.
Point G.- Le recours à un fonds de renouvellement ou à un autre fonds de réserve extraordinaire se
présente autrement. Il ne peut pas avoir lieu puisqu’il comporterait l’inscription conjointe d’une recette
extraordinaire et d’une dépense extraordinaire aux budgets: il aurait donc un effet égal à zéro!
Ces fonds ne constituent pas en eux-mêmes des ressources de financement supplémentaires. Ils
représentent des capitaux (réserves) à long terme figurant au passif du bilan en contrepartie des
montants inscrits à l’actif du bilan. Pour autant que ces capitaux n’ont pas encore été investis (c’est-àdire que leur contrepartie figure dans l’actif immobilisé du bilan), ils se retrouvent dans la trésorerie
disponible à court terme (qui figure également à l’actif du bilan) et ont été inscrits comme report au
service extraordinaire du budget rectifié de N (voir point E ci-dessus).
Point H.- -> Cas spécial <Pour ce qui est des syndicats et établissements publics gérant un établissement hospitalier, il y a lieu
de soulever qu’ils sont soumis par la loi à la convention etablie entre l’Entente des hôpitaux et l’Union
des caisses de maladie (UCM) et doivent présenter leurs budgets dans la forme prévue par ladite
convention. Leurs budgets devront être accompagnés lors de l’envoi au Ministère de l’Intérieur aux fins
d’approbation ministérielle par le protocole d’accord arrêté conformément à l’article 4 de la convention
entre l’UCM et l’hôpital en question. Le protocole d’accord sert de pièce justificative à l’appui du
document budgétaire. Le budget devra renseigner également un plan de financement indiquant les
voies et moyens de financement des dépenses non admises par l’UCM (c’est-à-dire au financement
desquelles l’UCM ne participe pas), mais maintenues par l’hôpital.
Il va sans dire que le principe de l’équilibre du budget devra être garanti impérativement et que les
budgets sont à soumettre à l’autorité supérieure pour approbation avant le premier janvier. Si le
protocole d’accord de l’UCM fait défaut à cette date, un deuxième budget complémentaire avec en
annexe le protocole d’accord alors disponible est à présenter ultérieurement ; notamment pour
réajuster éventuellement l’équilibre budgétaire ou pour prévoir des sources de financement
complémentaires en cas de besoins.
3
Pour les syndicats ayant pour objet de construire, d’exploiter et d’entretenir un hôpital, le recours à
l’emprunt se limite à la somme garantie par l’Union des Caisses de Maladie ( art. 23 de la loi du 23
février 2001 concernant les syndicats de communes ).
Point I.- ( Taxes sur la valeur ajoutée : voir point 26 du chapitre X ci-après )
2) Comptes annuels, bilans, comptes de profits et pertes, mutation
du receveur
Chapitre I: Champ d'application
Point 1.- La présente s'applique aux syndicats de communes, et aux établissements publics placés
sous la surveillance des communes, qui par décision du ministre de l'Intérieur, doivent tenir leur
comptabilité selon les principes de la comptabilité commerciale.
Il ne s'applique pas aux syndicats et établissements pour autant que ceux-ci sont soumis à la loi du 27
juillet 1992 portant réforme de l'assurance maladie et du secteur de la santé et au règlement grandducal du 28 février 1994 fixant un schéma de présentation uniforme des comptes annuels des
hôpitaux.
Chapitre II: Etablissement des comptes annuels
Point 2.- Les comptes annuels sont établis au 31 décembre de chaque année.
Ils comprennent le bilan, le compte de profits et pertes ainsi que l'annexe aux comptes annuels: ces
documents forment un tout.
Point 3.- Les comptes annuels doivent être établis avec clarté et donner une image fidèle du
patrimoine, de la situation financière ainsi que des résultats du syndicat et de l'établissement.
Point 4.- La structure du bilan et celle du compte de profits et pertes, spécialement quant à la forme
retenue pour leur présentation, ne peuvent pas être modifiées d'un exercice à l'autre, sauf dans des
cas exceptionnels dûment mentionnés et motivés.
Chacun des postes du bilan et du compte de profits et pertes doit comporter l'indication du chiffre
relatif au poste correspondant de l'exercice précédent. L'absence de comparabilité des chiffres d'un
exercice à l'autre doit être signalée et dûment commentée.
Sauf s'il existe un poste correspondant de l'exercice précédent, un poste du bilan ou du compte de
profits et pertes qui ne comporte aucun chiffre n'est pas indiqué.
Point 5.- Toute compensation entre des postes d'actif et de passif, ou entre des postes de charges et
de produits, est interdite.
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Chapitre III: Structure du bilan et du compte de profits et pertes
Point 6.- La présentation du bilan et du compte de profits et pertes s'effectue suivant les schémas A et
B joints.
Les différents postes du bilan et du compte de profits et pertes peuvent être détaillés suivant les
besoins spécifiques du syndicat et de l'établissement.
Point 7.- Pour les syndicats et établissements à vocation multiple la présentation du compte de profits
et pertes prescrite par le point 6 doit être doublée d'une présentation fonctionnelle par centres de
coûts.
Chapitre IV: Dispositions particulières à certains postes du bilan
Point 8.- L'actif immobilisé comprend les éléments du patrimoine qui sont destinés à servir de façon
durable à l'activité du syndicat et de l'établissement.
Les mouvements des divers postes de l'actif immobilisé sont à indiquer dans un tableau suivant le
schéma C joint.
Point 9.- Les acquisitions et travaux en cours d'achèvement sont comptabilisés au poste
"Immobilisations en cours" jusqu'à leur mise en service. A ce moment ils sont reportés aux postes
concernés des immobilisations.
La mise en service déclenche l'amortissement.
Le décompte des projets de travaux, faisant suite à la réception définitive des travaux, est soumis à
l’approbation de l’organe directeur. Il est joint au bilan pour servir, lors de son apurement par l’autorité
supérieure, de document justificatif à l’appui des dépenses y inscrites.
A défaut de décompte, les immobilisations ne sont admises qu’à titre provisoire.
Point 10.- Au poste "Comptes de régularisation" doivent figurer à l'actif les charges comptabilisées
d'avance pendant l'exercice mais concernant un exercice ultérieur et, au passif, les produits perçus
avant la clôture du bilan mais imputables à un exercice ultérieur.
Point 11.- Les provisions pour risques et charges ont pour objet de couvrir des pertes, dettes ou
charges qui sont nettement circonscrites quant à leur nature mais, à la date de clôture du bilan, sont
ou probables ou certaines mais indéterminées quant à leur montant ou quant à la date de leur
survenance.
Il peut être constitué des provisions pour grosses réparations en cas de charges de réparation
importantes et prévisibles ne pouvant être supportées par le seul exercice au cours duquel elles seront
engagées.
Les provisions pour risques et charges ne peuvent pas avoir pour objet de corriger les valeurs des
éléments de l’actif.
Le montant des provisions pour risques et charges ne peut pas dépasser les besoins.
L’organe directeur arrête les provisions à inscrire au bilan par une décision motivée et suivant les
modalités à prescrire par le ministre de l'Intérieur.
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Point 12.- Les syndicats et établissements peuvent se doter de fonds de réserves et notamment d'un
fonds de compensation et d'un fonds de renouvellement suivant les modalités à prescrire par le
ministre de l'Intérieur.
Le fonds de compensation a pour but de garantir l'équilibre pluriannuel du compte de profits et pertes.
Le fonds de renouvellement a pour but de procurer au syndicat et à l'établissement les moyens de
financement supplémentaires nécessaires lors du remplacement des immobilisations.
Point 13.- Lors de l'arrêté provisoire des comptes annuels, l'organe directeur décide l'affectation du
bénéfice à des fonds de réserve et au capital.
Chapitre V: Dispositions particulières à certains postes du compte
de profits et pertes.
Point 14.- L'organe directeur décide de la décharge totale ou partielle à accorder à un débiteur.
Elle est comptabilisée à titre de charge de gestion courante sous la rubrique "Autres charges
d'exploitation".
Point 15.- Aux postes "Produits exceptionnels" ou "Charges exceptionnelles" doivent figurer les
produits ou charges ne provenant pas des activités ordinaires du syndicat et de l'établissement.
Chapitre VI: Règles d'évaluation.
Point 16.- Pour l'évaluation des postes figurant dans les comptes annuels il est fait application des
principes généraux suivants:
1. le syndicat et l'établissement sont présumés continuer leurs activités ;
2. les modes d'évaluation ne peuvent pas être modifiés d'un exercice à l'autre ;
3. le principe de prudence doit en tout cas être observé:
a) seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture du bilan peuvent y être inscrits;
b) il doit être tenu compte de tous les risques prévisibles et pertes éventuelles qui ont pris
naissance au cours de l'exercice ou d'un exercice antérieur, même si ces risques ou
pertes ne sont connus qu'entre la date de clôture du bilan et la date à laquelle il est
établi;
c) il doit être tenu compte des dépréciations, que l'exercice se solde par une perte ou par
un bénéfice;
4. il doit être tenu compte des charges et produits afférents à l'exercice auquel les comptes se
rapportent, sans considération de la date de paiement ou d'encaissement de ces charges ou
produits;
5. les éléments des postes de l'actif et du passif doivent être évalués séparément;
6. le bilan d'ouverture d'un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l'exercice précédent.
Point 17.- Les éléments de l'actif immobilisé doivent être évalués au prix d'acquisition ou au coût de
revient.
Le prix d'acquisition s'obtient en ajoutant les frais accessoires au prix d'achat.
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Le coût de revient s'obtient en ajoutant au prix d'acquisition des matières premières et consommables
les coûts directement imputables au produit considéré.
Le prix d'acquisition ou le coût de revient des éléments de l'actif immobilisé dont l'utilisation est limitée
dans le temps doit être diminué des corrections de valeur calculées de manière à amortir
systématiquement la valeur de ces éléments pendant leur durée d'utilisation.
Que leur utilisation soit ou non limitée dans le temps, les éléments de l'actif immobilisé doivent faire
l'objet de corrections de valeur afin de donner à ces éléments la valeur inférieure qui est à leur
attribuer à la date de clôture du bilan, si l'on prévoit que la dépréciation sera durable. Les corrections
de valeur doivent être portées au compte de profits et pertes.
Point 18.- L'amortissement de l'actif immobilisé est annuel et linéaire.
La première annuité d'amortissement est à calculer en mois entiers à partir de la mise en service de
l'immobilisé.
Les taux d'amortissement sont fixés par le ministre de l'Intérieur sur la base de la durée normale
d'utilisation des éléments à amortir.
Point 19.- Peuvent être portés à l'actif en tant que frais d'établissement les frais qui sont en relation
avec la création ou l'extension du syndicat et de l'établissement, par opposition aux frais résultant de la
gestion courante.
Les frais d'établissement doivent être amortis dans un délai maximum de cinq ans.
Point 20.- Les stocks et en cours doivent être évalués au prix d'acquisition ou au coût de revient à
moins que ces éléments ne fassent l'objet de corrections de valeur pour leur donner la valeur
inférieure du marché, ou dans des circonstances particulières une autre valeur inférieure.
Point 21.- Les subsides d'investissement doivent être réduits au rythme de l'amortissement du bien
pour lequel le subside a été alloué, sauf décision contraire du ministre de l'Intérieur.
Chapitre VII: Contenu de l'annexe aux comptes annuels
Point 22.- L'annexe aux comptes annuels dont question au point 2 comprend
1. le rapport de gestion:
Le rapport de gestion doit contenir un exposé fidèle sur l'évolution des affaires et la situation du
syndicat et de l'établissement avec des indications sur les événements importants survenus après
la clôture de l'exercice et sur l'évolution prévisible du syndicat et de l'établissement
2. le tableau sur l'évolution de l'immobilisé suivant le schéma C en annexe
3. le tableau sur l’évolution des subsides d’investissement reçus
4. le tableau sur l’exécution du budget extraordinaire
5. le relevé détaillé
a) des créances
b) des dettes
c) des comptes de régularisation
6. la balance des comptes
7. toute autre information jugée utile par le ministre de l'Intérieur.
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Chapitre VIII: Pièces justificatives de la comptabilité
Point 23.- Tout enregistrement comptable doit être étayé d'une pièce justificative - facture, déclaration,
contrat ou autre - accompagnée d'un mandat de paiement ou d'un titre de recette individuels ou
collectifs.
Les enregistrements comptables n'ayant pas pour objet un encaissement ou un décaissement sont à
étayer d'une ordonnance d'écriture signée par le bureau.
Les pièces justificatives sont classées chronologiquement par articles du budget.
Chapitre IX: Mutation du receveur
Point 24.- Le receveur qui quitte ses fonctions est tenu d'établir un bilan et un compte de profits et
pertes intermédiaires à la date de la cessation de ses fonctions. Les bilan et compte de profits et
pertes intermédiaires ne comprennent pas les dotations aux amortissements et aux provisions de
l’exercice en cours. L’annexe aux comptes est constituée par les seuls documents numéros 4, 5 et 6
du point 22 ci-avant.
Point 25.- Le nouveau receveur établit au 31 décembre un bilan et un compte de profits et pertes
portant sur la totalité de l'exercice.
Chapitre X: La taxe sur la valeur ajoutée ( TVA )
Point 26.- Le syndicat et l’établissement qui sont assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée établissent
leurs budgets et leurs comptes hors taxe sur la valeur ajoutée.
A .- Sont assujettis à la TVA les syndicats et les établissements publics qui s’occupent :
-
de la fourniture d’eau potable ( loi du 1.1.1995 )
de gaz
d’électricité
du transport de personnes ou de biens
de la construction et de la gestion d’une piscine
La TVA est alors comptabilisée sur des comptes intermédiaires de la classe 4 « TVA en aval »
( Dépenses ) et « TVA en amont » ( Recettes ), puis elle est transférée à un compte « Décompte
TVA » pour figurer finalement au bilan de fin d’exercice ( Actif s’il s’agit d’une recette à recevoir ou
Passif s’il s’agit d’une dette envers l’Etat ). La TVA ne passe pas par le compte de profits et
pertes.
B .- Ne sont pas assujettis à la TVA les activités suivantes :
-
enseignement
crèches
abattoirs
ordures
épuration des eaux
Pour ces activités le budget et le compte de fin d’exercice sont établis de la même façon qu’auprès
d’une administration communale avec la TVA incluse : la TVA est comptabilisée à l’article budgétaire
avec la recette ou la dépense afférente. Elle figure donc aussi dans l’actif immobilisé respectivement
au compte de pertes et profits suivant qu’il s’agit d’une dépense / recette extraordinaire ou ordinaire.
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