Guide comptable - Dexia Crédit Local

Guide comptable
Les inscriptions comptables
• les ressources d’emprunt
Les emprunts sont exclusivement destinés à financer des investissements, qu'il s'agisse d'un
équipement spécifique ou d'un ensemble de travaux relatifs à cet équipement, ou d'acquisitions
de biens durables considérés comme des immobilisations. Les emprunts n'ont pas à être affectés
à des opérations précises d'investissement.
En aucun cas l'emprunt ne doit combler un déficit de la section de fonctionnement ou une
insuffisance de ressources propres pour assurer l'amortissement de la dette (exception: voir
rubrique "le réaménagement de la dette").
Le recours à l’emprunt est subordonné au vote du budget primitif, qui autorise les dépenses et les
recettes de l'exercice. Jusqu'à son adoption, l'organe exécutif de la collectivité peut uniquement
engager, liquider et mandater les dépenses d'investissement dans la limite du quart des crédits
ouverts à l'exercice précédent, ou engager des sommes imputées en restes à réaliser.
L'imputation comptable de l'emprunt s'opère par l'émission d'un titre de recettes adressé au
comptable du Trésor et inscrit au compte 16.
Au compte administratif, le produit des emprunts effectivement tirés figure en recettes de la
section d'investissement (compte 16). Ne sont portés en restes à réaliser que les emprunts qui
ont fait l'objet d'un engagement juridique sous forme de contrat ou de réservation de crédits et qui
n'ont pas été tirés au cours de l'exercice considéré (article 7 de la loi du 22 juin 1994 donnant au
préfet le pouvoir d'apprécier la sincérité du compte administratif).
Entre le 1er janvier et la date d'adoption du budget primitif, le maire ne peut appeler que les
emprunts ayant donné lieu à engagement juridique avant le 31 décembre précédent ; il ne peut
donc contracter un engagement nouveau sur la seule base des prévisions de recettes du budget
précédent.
• le service de la dette
Les crédits nécessaires au remboursement des annuités de l'emprunt sont imputés :
en dépenses de la section de fonctionnement pour les frais financiers (intérêts et frais financiers
annexes) au compte 66 ;
en dépenses de la section d'investissement pour le remboursement du capital au compte
16.Condition de l'équilibre budgétaire, le remboursement du capital doit être couvert par des
ressources propres suivant l'article L 232-4 du code des juridictions financières (article 8 de la loi
du 2 mars 1982) qui précise que :
" Le budget est en équilibre réel lorsque la section de fonctionnement et la section
d'investissement sont respectivement votées en équilibre, les recettes et les dépenses étant
évaluées de façon sincère, et lorsque le prélèvement de la section de fonctionnement, ajouté aux
recettes propres à cette section, à l'exclusion du produit des emprunts, et éventuellement aux
dotations des comptes d'amortissement et de provision, fournit des recettes suffisantes pour
couvrir le remboursement du capital des annuités d'emprunt à échoir au cours de l'exercice ".
•
les icne
- définition des icne (intérêts courus non échus)
Depuis sa mise en place au 1/1/1997, la M 14 impose le rattachement à l'exercice des charges et
produits liés à des services faits ou reçus au cours de l'exercice.
Exemple : un emprunt à échéances annuelles encaissé le 1/4/00 verra sa première échéance
tomber le 1/4/2001. Les intérêts courus du 1/4/00 au 31/12/00 et non échus (ils seront échus le
1/4/2001) doivent être imputés sur l'exercice 2000 (montant : les 3/4 des intérêts dus la première
année)
- champ d’application :
Les organismes concernés par le rattachement obligatoire sont les suivants :
les communes de 3500 habitants et plus, leurs Centre Communal d’action sociale et leurs Caisse
des écoles
les établissements publics de coopération intercommunale dont la population totale est égale ou
supérieure à 3500 habitants
Cependant, les communes ou groupements de taille plus petite peuvent opter pour le
rattachement des ICNE.
Seuls les emprunts conclus à compter du 01/01/97 sont concernés par le rattachement
obligatoire à l’exercice des ICNE.
Cependant, les communes ou groupements peuvent rattacher en 1997 tous les ICNE afférents à
l’encours de leur dette. Cette possibilité évite de devoir gérer deux générations d’encours de
dette : celui d’avant 1997 et celui d’après 1997.
inscriptions comptables des icne
La méthode applicable depuis le 1/1/2000 est celle de la contre-passation.
La procédure de contre-passation des écritures lors de la réouverture des comptes consiste à
passer une écriture inverse de celle qui a été passée lors du rattachement des ICNE
inscription au compte c/16882
Le rattachement des ICNE à l’exercice est inscrit au budget primitif, complété le cas échéant par
une décision modificative en cours d’exercice.
- Exemple
exercice n-1 : enregistrement en fin d’exercice des ICNE = 150
exercice n : règlement à l’échéance des intérêts = 2000
enregistrement en fin d’exercice des ICNE = 200
-
Schémas comptable :
Le compte c/661 enregistre par conséquent les intérêts payés (2000) et la variation d’ICNE entre
l’année n et l’année (n-1) (200-150).
(2) la comptabilisation des intérêts payés au cours de l’exercice ne fait pas l’objet d’une
ventilation entre les intérêts dus au titre de l’exercice n et ceux dus au titre de l’exercice
précédent n-1.
(1) ceci est possible grâce à la contre-passation puisqu’elle a permis, dès le début de l’exercice
n, de détacher les ICNE n-1, ceux précisément qui ont été rattachés à la fin de l’exercice
précédent.
Le réaménagement de la dette
• le cadre juridique
Le réaménagement de la dette donne le plus souvent lieu au remboursement anticipé du contrat.
-
Le remboursement anticipé est prévu au contrat.
Le remboursement se fait dans les conditions du contrat, en principe :
- à échéance
- moyennant un préavis
- moyennant le paiement d’une indemnité (forfaitaire ou actuarielle)
S’agissant d'un acte d'exécution du contrat, l’exécutif peut en principe décider seul d’opérer le
remboursement anticipé. Néanmoins lorsque l’indemnité est actuarielle, il relève de l’assemblée
délibérante de prendre la décision de remboursement anticipé en raison de l'incidence budgétaire
de l'indemnité.
- Le remboursement anticipé est effectué hors des dispositions contractuelles.
Dans ce cas, le remboursement anticipé implique obligatoirement l’accord préalable du prêteur.
Sauf exception, les contrats d’emprunts sont des contrats de droit privé. Ils relèvent donc de
l’article 1134 du Code civil qui dispose : “les conventions légalement formées tiennent lieu de loi
pour ceux qui les ont faites. Elles ne peuvent être révoquées que de leur consentement mutuel,
ou pour des causes que la loi autorise. Elles doivent être exécutées de bonne foi”. Il résulte de ce
texte que, dès lors qu’un contrat de prêt ne comprend pas de clause de remboursement par
anticipation ou dès lors que le remboursement ne se fait pas conformément au contrat, la
collectivité locale qui a conclu le prêt ne peut pas procéder unilatéralement à un remboursement
anticipé. Elle peut seulement rechercher avec son prêteur un avenant au contrat ouvrant cette
possibilité ou convenir d’autres modalités de remboursement (par exemple, hors échéance).
Toute décision de remboursement anticipé n’ayant pas fait l’objet d’un accord exprès et
préalable du prêteur serait illégale (le remboursement anticipé n'est pas un droit du débiteur).
Le remboursement hors dispositions contractuelles doit être décidé par l’assemblée délibérante.
Il ne s’agit pas, en effet, de la simple exécution du contrat.
Le remboursement anticipé peut intervenir avec ou sans un réaménagement de l’emprunt. Dans
ce dernier cas, un contrat dit "de substitution" est mis en place.
Un remboursement anticipé suivi d'un réaménagement de dette auprès du préteur initial ne peut
couvrir qu'une dette en capital, majorée éventuellement des indemnités capitalisées.
Le montant du contrat de refinancement par le prêteur initial ne peut pas excéder le montant du
capital restant dû majoré éventuellement du montant de l’indemnité. Il ne peut pas financer la
charge des intérêts de l’emprunt, sauf cas très exceptionnels de collectivités en très graves
difficultés financières avec l’accord des autorités de contrôle budgétaire (Préfet et Chambre
Régionale des Comptes).
L’assemblée délibérante est compétente pour décider des conditions financières du contrat de
prêt réaménagé.
S’agissant d’une commune, si la décision de procéder à un remboursement anticipé d’un prêt
hors dispositions contractuelles est de la seule compétence du conseil municipal, le maire pourra
cependant décider des conditions financières du contrat réaménagé s’il bénéficie d’une
délégation au titre de l’article L. 2122-22-3 du CGCT mais dans la limite de cette délégation
(réponse à une question écrite JO AN du 1er juillet 1996 page 3553).
Le contrat réaménagé est ensuite signé par le représentant qualifié de la collectivité.
•
le cadre comptable
- La comptabilisation des indemnités de remboursement anticipé.
" Le compte 668, autres charges financières, enregistre les pénalités de réaménagement de
dette, que ces pénalités soient ou non capitalisées " : l’instruction comptable M14 des communes
et établissements de coopération intercommunale, précise clairement l’imputation en charges des
indemnités de renégociation de dette tout en prévoyant leur possible étalement dans le temps
afin de neutraliser l’impact budgétaire de la charge, l’année du réaménagement .
La première vérification consiste donc à s’assurer de la disponibilité de crédits budgétaires
suffisants au compte 668, que les indemnités soient autofinancées ou refinancées et dans ce
dernier cas, étalées. Si le compte 668 n’est pas suffisamment alimenté, plusieurs solutions sont
envisageables :
le transfert de crédit d’un autre compte 66 vers le 668 à l’initiative de l’ordonnateur
Si le compte 668 n’est pas suffisamment alimenté, l’ordonnateur peut demander le transfert de
crédit d’un autre compte 66 vers le 668, dans la mesure où le budget est voté par nature et que
l’on reste dans l’enveloppe du chapitre budgétaire que représente le compte à 2 chiffre qu’est le
compte 66.
Le transfert peut s’opérer à partir du compte 661, charges d’intérêts, dont les disponibilités sont
d’autant plus importantes que l’on est proche du début de l’exercice. S’il y a lieu ce compte 661
sera augmenté par délibération de l’organe législatif de la collectivité dans le cours de l’exercice.
La réduction du montant des échéances de l’année qui accompagne souvent les opérations de
réaménagement, permet de dégager des disponibilités budgétaires en investissement , compte
16, mais rarement en fonctionnement en raison du paiement des intérêts courus par la collectivité
et de l’inscription des intérêts courus non échus comme charges dans le budget des communes
de plus de 3 500 habitants. L’économie budgétaire réalisée en investissement ne peut servir à
alimenter le compte 668 qu’en diminuant le prélèvement sur recettes ordinaires transférant ainsi
d’une section à l’autre du budget, cette économie. Mais cela nécessite une décision budgétaire
modificative donc une délibération.
L’utilisation des crédits pour dépenses imprévues.
Une circulaire du 11 janvier 1989 précise les conditions d’inscription et d’utilisation des crédits
pour dépenses imprévues, prévues par la loi 88-13 du 5/01/88 et dont les articles sont repris
dans le CGCT. Ces crédits dont le montant doit être plafonné à 7,5% des dépenses réelles
prévisionnelles de chaque section du budget, investissement et fonctionnement, ne sont plus
liées à des notions d’urgence et leur utilisation est laissée à l’initiative de l’ordonnateur.
Ces crédits " jouent comme un réservoir de crédits que l’assemblée délibérante laisse à la
disposition de l’ordonnateur en plus de ses pouvoirs budgétaires propres, pour lui permettre
d’abonder les postes du budget insuffisamment dotés ".
Les dépenses imprévues sont inscrites dans les budgets communaux en M14 au chapitre 020 en
section d’investissement et au chapitre 022 en section de fonctionnement (pour les autres cadres
comptables, il s’agit des articles 29 et 669).
Il est donc possible de transférer à tout moment des crédits sur le compte 668,et cela sans
délibération, pour autant que le solde des crédits pour dépenses imprévues inscrits en
fonctionnement le permette.
La modification du budget
La modification du budget peut être décidée par délibération de l’assemblée afin de procéder aux
inscriptions évoquées antérieurement.
- L’étalement des indemnités
Dans le commentaire du compte 4817 : pénalités de renégociation de la dette, l’instruction M14
précise :
" les pénalités de renégociation de la dette imputées aux compte 668 " autres charges financières
" peuvent être étalées sur la durée résiduelle de l’emprunt lorsqu’elles sont capitalisées. Le
compte 4817 est débité en fin d’exercice du montant de ces pénalités par le crédit du compte 796
" transfert de charges financières ", au vu d’un mandat et d’un titre de recettes émis par
l’ordonnateur (opération d’ordre budgétaire). A la fin de chaque exercice, le compte 6862 "
dotation aux amortissements des charges financières à répartir " est débité par le crédit du
compte 4817. "
Il faut noter que la décision d’étaler une charge sur plusieurs exercices appartient à l’assemblée
délibérante et qu’un état annexé aux documents budgétaires ( budget et compte administratif)
rend compte de ces décisions.
Le mécanisme de l’étalement consiste donc à transférer en investissement la charge inscrite en
fonctionnement au compte 668 et à reprendre, par le principe de la dotation aux amortissement,
la fraction de cette charge revenant à l’exercice (cette fraction étant égale à la totalité divisée par
la durée résiduelle de l’emprunt réaménagé ou par la durée résiduelle moyenne pondérée par le
capital restant du, dans le cas de plusieurs emprunts).
-
Exemple d’étalement sur 10 ans d’une indemnité refinancée