Staatsblad Moniteur

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2. Fallen die Berufstätigkeiten von Privatdetektiven, die durch das innerstaatliche Recht geregelt werden und im
Dienste von Behörden ausgeübt werden, die dazu ermächtigt sind, jeden Verstoß gegen die Bestimmungen zum Schutz
einer Berufsbezeichnung und zur Organisation eines Berufs bei den Gerichtsbehörden anzuzeigen, je nach den
Umständen, unter die Ausnahme im Sinne von Artikel 13 Absatz 1 Buchstaben d und g in fine der vorerwähnten
Richtlinie?
3. Ist im Falle der verneinenden Beantwortung der zweiten Frage Artikel 13 Absatz 1 Buchstaben d und g in fine
der vorerwähnten Richtlinie vereinbar mit Artikel 6 Absatz 3 des Vertrags über die Europäische Union, insbesondere
mit dem Grundsatz der Gleichheit und Nichtdiskriminierung?
Verkündet in französischer und niederländischer Sprache, gemäß Artikel 65 des Sondergesetzes vom 6. Januar 1989
über den Verfassungsgerichtshof, in der öffentlichen Sitzung vom 10. Oktober 2012.
Der Kanzler,
Der Präsident,
F. Meersschaut
R. Henneuse
*
GRONDWETTELIJK HOF
N. 2012 — 3569
[2012/206727]
Uittreksel uit arrest nr. 117/2012 van 10 oktober 2012
Rolnummer 5225
In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 51, § 4, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde
waarde, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Brugge.
Het Grondwettelijk Hof,
samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en R. Henneuse, en de rechters A. Alen, J.-P. Snappe, J. Spreutels,
T. Merckx-Van Goey en F. Daoût, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter
M. Bossuyt,
wijst na beraad het volgende arrest :
I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging
Bij vonnis van 12 oktober 2011 in zake Marnix Houttekier tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie
van het Hof is ingekomen op 19 oktober 2011, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Brugge de volgende prejudiciële
vraag gesteld :
« Schenden de bepalingen van artikel 51, § 4 WBTW, gelezen in samenhang met artikel 20 van het Koninklijk
Besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de
toegevoegde waarde, de artikelen 10, 11 en 170 GW, in zoverre artikel 51, § 4 WBTW aan de Koning de bevoegdheid
verleent om af te wijken van artikel 51 § 1, 1o WBTW en aldus de medecontractant van een leverancier van goederen
of van een dienstverrichter tot voldoening van de belasting te verplichten daar waar deze bevoegdheid overeenkomstig
het fiscaal legaliteitsbeginsel voorzien in artikel 170 GW enkel toekomt aan de federale wetgever ? ».
(...)
III. In rechte
(...)
B.1.1. Artikel 51 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna btw-Wetboek) bepaalt :
« § 1. De belasting is verschuldigd :
1o door de belastingplichtige die in België een belastbare levering van goederen of een belastbare dienst verricht;
2o door degene die in België een belastbare intracommunautaire verwerving van goederen verricht;
3o door eenieder die op een factuur of op een als zodanig geldend stuk de belasting over de toegevoegde waarde
vermeldt, zelfs indien hij geen goed heeft geleverd noch een dienst heeft verstrekt. Hij wordt schuldenaar van de
belasting op het tijdstip van het uitreiken van de factuur of het stuk.
§ 2. In afwijking van § 1, 1o, is de belasting verschuldigd :
1o door de ontvanger van de dienst wanneer de dienstverrichter een belastingplichtige is die niet in België is
gevestigd en de dienst krachtens artikel 21, § 2, geacht wordt in België plaats te vinden;
2o door de medecontractant die overeenkomstig artikel 50, voor btw-doeleinden is geïdentificeerd, wanneer het
gaat om leveringen van goederen als bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3o, en voor zover de in artikel 53, § 2,
eerste lid, beoogde factuur de door de Koning te bepalen vermeldingen bevat;
3o door de medecontractant wanneer het gaat om leveringen van goederen of diensten als bedoeld in de
artikelen 39, § 2, en 39quater;
4o door degene die de goederen onttrekt aan één van de regelingen bedoeld in de artikelen 39, § 2, en 39quater;
5o door de in België gevestigde medecontractant die gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in
artikel 53, § 1, eerste lid, 2o, of door de niet in België gevestigde medecontractant die een aansprakelijke
vertegenwoordiger heeft laten erkennen overeenkomstig artikel 55, § 1 of § 2, wanneer het gaat om een levering van
goederen of een dienst verricht door een niet in België gevestigde belastingplichtige en de hier te lande belastbare
handeling niet onder 1o, 2o en 6o van deze paragraaf is bedoeld, noch vrijgesteld is of verricht met vrijstelling van de
belasting ingevolge de artikelen 39 tot 44bis;
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6o door de medecontractant die onder een nummer dat de letters BE bevat voor btw-doeleinden is geïdentificeerd,
wanneer de ingevolge artikel 15, § 2, tweede lid, 4o hier te lande belastbare handeling wordt verricht door een niet in
België gevestigde belastingplichtige.
Voor de toepassing van het eerste lid, 1o, 5o en 6o, wordt een belastingplichtige die in België een vaste inrichting
heeft, aangemerkt als een niet in België gevestigde belastingplichtige als deze inrichting niet betrokken is bij de levering
van goederen of de dienst.
§ 3. Wanneer ten aanzien van goederen en diensten waarvoor de in artikel 59, § 2, bedoelde deskundige schatting
kan worden gevorderd, wordt vastgesteld dat de belasting werd voldaan over een onvoldoende maatstaf, is de
aanvullende belasting verschuldigd door degene tegen wie de schattingsprocedure wordt ingesteld.
§ 4. De Koning kan afwijken van § 1, 1o, om de medecontractant van de leverancier van goederen of van de
dienstverrichter tot voldoening van de belasting te verplichten in de mate dat Hij zulks noodzakelijk acht om die
voldoening te vrijwaren ».
B.1.2. Artikel 20 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de
voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde bepaalt :
« § 1. In afwijking van artikel 51, § 1, 1o, van het Wetboek moet de medecontractant van de in België gevestigde
belastingplichtige die een van de in § 2 aangeduide handelingen verricht de belasting die over die handeling
verschuldigd is voldoen, wanneer hij zelf een in België gevestigde belastingplichtige is en gehouden tot het indienen
van een in artikel 53, § 1, eerste lid, 2o, van het Wetboek bedoelde aangifte of een niet in België gevestigde
belastingplichtige die hier te lande een aansprakelijke vertegenwoordiger heeft laten erkennen overeenkomstig
artikel 55, § 1 of § 2, van het Wetboek. Hij moet deze belasting voldoen op de in § 4 hierna voorgeschreven wijze.
§ 2. Wordt bedoeld alle werk in onroerende staat in de zin van artikel 19, § 2, van het Wetboek.
Worden eveneens bedoeld, in de mate dat zij geen werk in onroerende staat zijn :
1o iedere handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering als de aanhechting aan een gebouw :
a) van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een installatie voor centrale verwarming of
airconditioning, daaronder begrepen de branders, de reservoirs en de regel- en controletoestellen verbonden aan de
ketels of aan de radiatoren;
b) van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een sanitaire installatie van een gebouw en, meer
algemeen, van alle vaste toestellen voor sanitair of hygiënisch gebruik aangesloten op een waterleiding of een riool;
c) van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische installatie van een gebouw,
met uitzondering van toestellen voor de verlichting en van lampen;
d) van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische belinstallatie, van brandalarmtoestellen, van alarmtoestellen tegen diefstal en van een huistelefoon;
e) van opbergkasten, gootstenen, gootsteenkasten en meubels met ingebouwde gootsteen, wastafels en meubels
met ingebouwde wasbak, zuigkappen, ventilators en luchtverversers waarmee een keuken of badkamer is uitgerust;
f) van luiken, rolluiken en rolgordijnen die aan de buitenkant van het gebouw worden geplaatst;
2o iedere handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering van wandbekleding of vloerbedekking als de
plaatsing ervan in een gebouw, ongeacht of die bekleding of bedekking aan het gebouw wordt vastgehecht of
eenvoudig ter plaatse op maat wordt gesneden volgens de afmetingen van de te bedekken oppervlakte;
3o ieder werk dat bestaat in het aanhechten, het plaatsen, het herstellen, het onderhouden en het reinigen van
goederen bedoeld in 1o of 2o hierboven.
Wordt ook bedoeld de terbeschikkingstelling van personeel met het oog op het verrichten van een werk in
onroerende staat of van een onder 1o, 2o of 3o, hierboven bedoelde handelingen.
§ 3. De belastingplichtige die handelingen verricht bedoeld in § 2 vermeldt op de facturen die hij voor die
handelingen uitreikt, noch het tarief, noch het bedrag van de verschuldigde belasting maar brengt er de vermelding op
aan ’ Belasting te voldoen door de medecontractant, koninklijk besluit nr. 1, art. 20 ’ of elke andere gelijkwaardige
vermelding.
§ 4. De in § 1 bedoelde medecontractant moet de ter zake van die handelingen verschuldigde belasting opnemen
in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin de belasting verschuldigd wordt ».
B.2. De verwijzende rechter vraagt of artikel 51, § 4, van het btw-Wetboek, in samenhang gelezen met artikel 20 van
het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992, bestaanbaar is met de artikelen 10, 11 en 170 van de Grondwet, in
zoverre die bepaling aan de Koning de bevoegdheid verleent om af te wijken van artikel 51, § 1, 1o, van hetzelfde
Wetboek, om de medecontractant van de leverancier van goederen of van de dienstverrichter tot voldoening van de
belasting te verplichten.
B.3. Artikel 170, § 1, van de Grondwet bepaalt :
« Geen belasting ten behoeve van de Staat kan worden ingevoerd dan door een wet ».
Die bepaling drukt het wettigheidsbeginsel in fiscale zaken uit, dat vereist dat de wezenlijke bestanddelen van de
belasting in beginsel bij de wet worden bepaald, opdat geen enkele belasting kan worden geheven zonder de
instemming van de belastingplichtigen, uitgedrukt door hun vertegenwoordigers. Tot de wezenlijke bestanddelen van
de belasting behoren de aanwijzing van de belastingplichtigen, de belastbare materie, de belastbare grondslag, de
aanslagvoet en de eventuele belastingvrijstellingen en -verminderingen.
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B.4. Artikel 50, § 1, 4o, van het btw-Wetboek bepaalde, vóór het werd vervangen bij artikel 54 van de wet van
28 december 1992 « tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde en het Wetboek der
registratie-, hypotheek- en griffierechten » :
« Belastingplichtigen zijn gehouden :
[...]
4o de verschuldigd geworden belasting te voldoen binnen de termijn van indiening van de bij 3o voorgeschreven
aangifte ».
B.5.1. Artikel 27 van de wet van 27 december 1977 « tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de
toegevoegde waarde, het Wetboek der met het zegel gelijkgestelde taksen en het Wetboek der registratie-, hypotheeken griffierechten » machtigt de Koning om hiervan af te wijken. Artikel 52, vierde lid, van het btw-Wetboek, zoals
ingevoegd bij het voormelde artikel 27, bepaalde :
« Hij kan ten slotte afwijken van het bepaalde in artikel 50, § 1, 4o, om de medecontractant van de leverancier of
van de dienstverrichter, wanneer hij zelf een belastingplichtige is, tot voldoening van de belasting te verplichten in de
mate dat Hij zulks noodzakelijk acht om die voldoening te vrijwaren ».
B.5.2. In de parlementaire voorbereiding werd die bepaling als volgt verantwoord :
« De praktijk heeft aangetoond dat in bepaalde sectoren van het bedrijfsleven, onder meer de onroerende sector en
inzake terbeschikkingstelling van personeel, de huidige wijze van heffing van de belasting aanleiding geeft tot
misbruiken en zelfs fraude doordat de belasting over de toegevoegde waarde wordt gefactureerd, terwijl de persoon
die de factuur uitreikt, met of zonder medeplichtigheid van de geadresseerde van de factuur, die belasting niet aan de
Schatkist stort.
Ten einde die praktijken te kunnen tegengaan wordt aan de Koning de bevoegdheid gegeven om van artikel 50 van
het Wetboek af te wijken, vooral in de mate waarin het bepalingen betreft in verband met de uitreiking van facturen
met vermelding van de belasting, en de betaling van de belasting op basis van periodieke aangiften. Aldus zou in alle
gevallen waar zulks nuttig of nodig blijkt, de verplichting tot betaling van de belasting aan de Schatkist aan de klant
kunnen worden opgelegd » (Parl. St., Kamer, 1977-1978, nr. 145/1, pp. 17-18).
B.5.3. In het wetsontwerp dat tot de wet van 27 december 1977 heeft geleid, bepaalde het bij artikel 27 van dat
wetsontwerp ingevoegde artikel 52, vierde lid, van het btw-Wetboek dat de Koning kan afwijken « van het bepaalde
in artikel 50, § 1, in de mate dat Hij zulks noodzakelijk acht om de voldoening van de belasting te vrijwaren » (Parl. St.,
Kamer, 1977-1978, nr. 145/1, p. 41). Tijdens de bespreking van die bepaling in de bevoegde commissie van de Kamer
van volksvertegenwoordigers stelde een lid vast « dat de tekst van dit artikel een veel verdere draagwijdte heeft dan
de memorie van toelichting laat vermoeden » (Parl. St., Kamer, 1977-1978, nr. 145/3, p. 5). Hij voegde daar aan toe :
« Artikel 50, § 1, van het B.T.W.-Wetboek is immers de basistekst omtrent de verplichtingen van de
belastingplichtigen en regelt de aangifteplicht, de factureringsplicht en de betalingsplicht, alsmede de periodiciteit van
deze verplichtingen.
In het ontwerp wordt voorgesteld om bij koninklijk besluit hiervan af te wijken. Dat is zeer verregaand en
verontrustend. De vraag rijst of en in hoeverre, aan de uitvoerende macht een dergelijke bevoegdheid kan worden
gegeven » (ibid.).
Om aan deze bekommernis tegemoet te komen heeft de minister van Financiën een nieuwe redactie van artikel 27
voorgesteld, die overeenstemt met de in B.5.1 vermelde bepaling.
B.6.1. Artikel 61 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980 heeft in het
voormelde artikel 52, vierde lid, van het btw-Wetboek, zoals ingevoegd bij artikel 27 van de wet van 27 december 1977,
de woorden « wanneer hij zelf een belastingplichtige is » geschrapt.
B.6.2. In de parlementaire voorbereiding is die bepaling als volgt verantwoord :
« De talrijke enquêtes die de laatste jaren door de administratie in de sector van de tweedehandse personenauto’s
werden verricht, hebben het bestaan van belangrijke fraudepraktijken aan het licht gebracht. Belastingplichtigen met
een twijfelachtige moraal verkopen tweedehandse personenauto’s aan andere belastingplichtigen zonder de belasting
over de toegevoegde waarde, die zij hun kopers aanrekenen en die door deze in aftrek wordt gebracht, aan de Schatkist
te storten. Er is eveneens gebleken dat de inschrijving van tweedehandse personenauto’s bekomen kon worden na
voorlegging van valse attesten of van attesten uitgereikt door belastingplichtigen die de belasting, welke zij zich
verbonden hadden te betalen, niet aan de Schatkist storten.
Dergelijke praktijken kunnen slechts doeltreffend worden bestreden door de verplichting tot betaling van de
belasting [op] te leggen [aan] de kopers van tweedehandse personenauto’s. Overigens zal de te nemen maatregel
slechts echt doeltreffend zijn indien alle kopers, ongeacht hun hoedanigheid, verplicht zijn om in plaats van de
verkopers de belasting te betalen.
Bijgevolg past het in artikel 52, laatste lid, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de
woorden ’ wanneer hij zelf een belastingplichtige is ’ te schrappen. Zo zal de verplichting tot betaling van de belasting
[...] kunnen worden [opgelegd aan] elke koper van een tweedehandse personenauto.
De overwogen maatregel zal het eveneens mogelijk maken de controle a priori, die thans inzake inschrijvingstaks
bestaat, uit te breiden tot de belasting over de toegevoegde waarde » (Parl. St., Kamer, 1979-1980, nr. 323/1, p. 11).
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B.6.3. Tijdens de bespreking in de Commissie voor de Financiën van de Kamer van volksvertegenwoordigers
preciseerde de minister van Financiën dienaangaande :
« Het vierde lid van artikel 52 van het btw-Wetboek werd twee jaar geleden toegevoegd om, in het kader van de
strijd tegen de koppelbazen, de verlegging van de heffing mogelijk te maken in de bouwsector. Die verlegging betekent
dat niet meer de aannemer, maar wel de klant de btw moet voldoen die verschuldigd is ter zake van bouwwerken,
wanneer die klant zelf een belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften.
De thans voorgestelde wijziging van genoemde bepaling zal niets veranderen aan het stelsel van de verlegging in
de bouwsector. Die wijziging heeft alleen ten doel in de sector van de gebruikte motorvoertuigen een gelijkaardig
regeling mogelijk te maken voor de voldoening van de btw, met dien verstande dat de fraude in die sector slechts
doelmatig bestreden kan worden indien de verleggingsregeling ook toegepast wordt wanneer het voertuig geleverd
wordt aan iemand die geen btw-aangiften indient, anders gezegd aan een particuliere gebruiker » (Parl. St.,
Kamer, 1979-1980, nr. 323/47, pp. 84-85).
B.6.4. In de Senaat deed de minister van Financiën nog het volgende opmerken :
« [Deze bepaling heeft tot doel], in bepaalde gevallen, de heffing van de belasting, die normaal aan de Schatkist
moet worden gestort door de belastingplichtige-verkoper, te verleggen naar de koper. Deze maatregel moet de
Regering in staat stellen een einde te maken aan de belangrijke ontduiking die werd vastgesteld in de sector van de
verkoop van tweedehandswagens, waar oneerlijke verkopers de belasting van hun klanten vorderen, maar ze niet
doorbetaalden aan de Staat » (Parl. St., Senaat, 1979-1980, nr. 483/9, p. 57).
B.7. Artikel 55 van de wet van 28 december 1992 « tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de
toegevoegde waarde en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten » vervangt artikel 51 van het
btw-Wetboek. Volgens de parlementaire voorbereiding bepaalt artikel 51 wie de schuldenaar is van de btw (Parl. St.,
Kamer, 1992-1993, nr. 684/1, p. 53). Nog uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat artikel 51, § 1, 1o, van het
btw-Wetboek, zoals vervangen bij het voormelde artikel 55, « de weerspiegeling is van de huidige artikelen 2, § 1,
WBTW en 50, § 1, 4o » (ibid.) en dat artikel 51, § 4, van het btw-Wetboek, zoals vervangen door diezelfde bepaling,
« de exacte weerspiegeling [is] van het bestaande artikel 52, laatste alinea » (ibid., p. 54).
B.8. De artikelen 4 tot en met 8bis van het btw-Wetboek bepalen wie als belastingplichtige in de zin van dat
Wetboek kan worden aangemerkt. Luidens artikel 4, § 1, is belastingplichtige « eenieder die in de uitoefening van een
economische activiteit geregeld en zelfstandig, met of zonder winstoogmerk, hoofdzakelijk of aanvullend, leveringen
van goederen of diensten verricht die in dit Wetboek zijn omschreven, ongeacht op welke plaats de economische
activiteit wordt uitgeoefend ».
B.9. Luidens artikel 51, § 1, 1o, van het btw-Wetboek is de belastingplichtige die in België een belastbare levering
van goederen of een belastbare dienst verricht, de belasting verschuldigd. De belastingplichtige, met uitzondering van
degene die geen enkel recht op aftrek heeft, is gehouden de verschuldigd geworden belasting te voldoen binnen de
termijn van indiening van de bij artikel 53, § 1, eerste lid, 2o, van het btw-Wetboek voorgeschreven aangifte (artikel 53,
§ 1, eerste lid, 3o, van het btw-Wetboek ).
B.10. Normalerwijs betaalt een belastingplichtige die een belastbare levering van goederen of diensten verricht, zelf
de btw die hij aan de Staat is verschuldigd. In dat geval is de belastingplichtige ertoe gehouden een factuur uit te reiken
aan zijn medecontractant of ervoor te zorgen dat in zijn naam en voor zijn rekening, door zijn medecontractant of een
derde, een factuur wordt uitgereikt (artikel 53, § 2, van het btw-Wetboek). Die factuur vermeldt onder meer de tarieven
en het totaalbedrag van de door de medecontractant verschuldigde belasting (artikel 5, § 1, 9o, van het koninklijk besluit
nr. 1 van 29 december 1992). Bijgevolg rekent de belastingplichtige de medecontractant de door hem verschuldigde btw
aan.
B.11. In het geval bepaald in artikel 20 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992, daarentegen, betaalt
niet de belastingplichtige de door hem verschuldigde btw aan de Staat, maar zijn medecontractant. In dat geval
vermeldt de belastingplichtige op de facturen die hij voor die handelingen uitreikt, noch het tarief, noch het bedrag van
de verschuldigde belasting maar brengt er de vermelding op aan « Belasting te voldoen door de medecontractant,
koninklijk besluit nr. 1, art. 20 » of elke andere gelijkwaardige vermelding (artikel 20, § 3, van het koninklijk besluit nr. 1
van 29 december 1992).
B.12. Uit wat voorafgaat vloeit voort dat de in het geding zijnde bepaling enkel ertoe leidt dat de medecontractant
van de belastingplichtige de btw rechtstreeks aan de Staat betaalt, in plaats van die belasting aan de belastingplichtige
te betalen. De in het geding zijnde bepaling voorziet bijgevolg enkel in een afwijking op de normale betalingswijze van
de btw. Zij leidt niet ertoe dat de Koning wordt gemachtigd om af te wijken van de artikelen 4 tot en met 8bis van het
btw-Wetboek, die bepalen wie als belastingplichtige in de zin van dat Wetboek kan worden aangemerkt.
B.13. De wet bepaalt dus zelf de essentiële elementen van de belasting, en met name de aanwijzing van de
belastingplichtigen; de in het geding zijnde bepaling is bijgevolg bestaanbaar met artikel 170 van de Grondwet.
B.14. De toetsing van die bepaling aan de artikelen 10 en 11 van de Grondwet kan niet tot een ander besluit leiden.
B.15. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord.
Om die redenen,
Het Hof
zegt voor recht :
Artikel 51, § 4, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, in samenhang gelezen met artikel
20 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de
belasting over de toegevoegde waarde, schendt de artikelen 10, 11 en 170 van de Grondwet niet.
Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van
6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, op de openbare terechtzitting van 10 oktober 2012.
De griffier,
F. Meersschaut
De voorzitter,
M. Bossuyt
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COUR CONSTITUTIONNELLE
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Extrait de l’arrêt n° 117/2012 du 10 octobre 2012
Numéro du rôle : 5225
En cause : la question préjudicielle relative à l’article 51, § 4, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, posée par le
Tribunal de première instance de Bruges.
La Cour constitutionnelle,
composée des présidents M. Bossuyt et R. Henneuse, et des juges A. Alen, J.-P. Snappe, J. Spreutels, T. MerckxVan Goey et F. Daoût, assistée du greffier F. Meersschaut, présidée par le président M. Bossuyt,
après en avoir délibéré, rend l’arrêt suivant :
I. Objet de la question préjudicielle et procédure
Par jugement du 12 octobre 2011 en cause de Marnix Houttekier contre l’Etat belge, dont l’expédition est parvenue
au greffe de la Cour le 19 octobre 2011, le Tribunal de première instance de Bruges a posé la question préjudicielle
suivante :
« Les dispositions de l’article 51, § 4, du Code de la TVA, combinées avec l’article 20 de l’arrêté royal no 1 du
29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, violent-elles les
articles 10, 11 et 170 de la Constitution, en ce que l’article 51, § 4, du Code de la TVA attribue au Roi le pouvoir de
déroger à l’article 51, § 1er, 1o, du Code de la TVA et oblige ainsi le cocontractant du fournisseur de biens ou de services
au paiement de la taxe, alors que conformément au principe de légalité en matière fiscale prévu à l’article 170 de la
Constitution, ce pouvoir revient au seul législateur fédéral ? ».
(...)
III. En droit
(...)
B.1.1. L’article 51 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : Code de la TVA) dispose :
« § 1er. La taxe est due :
1o par l’assujetti qui effectue une livraison de biens ou une prestation de services imposable qui a lieu en Belgique;
2o par la personne qui effectue une acquisition intracommunautaire de biens imposable qui a lieu en Belgique;
3o par toute personne qui, dans une facture ou un document en tenant lieu, mentionne la taxe sur la valeur ajoutée,
encore qu’elle n’ait fourni aucun bien ni aucun service. Elle est redevable de la taxe au moment où elle délivre la facture
ou le document.
§ 2. Par dérogation au § 1er, 1o, la taxe est due :
1o par le preneur de services lorsque le prestataire de services est un assujetti qui n’est pas établi en Belgique et
que la prestation de services est réputée avoir lieu en Belgique conformément à l’article 21, § 2;
2o par le cocontractant qui conformément à l’article 50, est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée, lorsqu’il s’agit
de livraisons de biens visées à l’article 25ter, § 1er, alinéa 2, 3o, et pour autant que la facture visée à l’article 53, § 2,
alinéa 1er, contienne les mentions à déterminer par le Roi;
3o par le cocontractant lorsqu’il s’agit de livraisons de biens ou de prestations de services visées aux articles 39, § 2,
et 39quater;
4o par la personne qui fait sortir les biens placés sous un des régimes visés aux articles 39, § 2, et 39quater;
5o par le cocontractant établi en Belgique qui est tenu au dépôt d’une déclaration visée à l’article 53, § 1er, alinéa 1er,
2o, ou par le cocontractant qui, n’étant pas établi en Belgique, y a fait agréer un représentant responsable conformément
à l’article 55, § 1er ou § 2, lorsque l’opération, livraison de biens ou prestation de services, est effectuée par un assujetti
qui n’est pas établi en Belgique, que cette opération est imposable dans le pays et qu’elle n’est pas visée aux 1o, 2o et
6o de ce paragraphe, ni exemptée ou effectuée en exemption de la taxe en vertu des articles 39 à 44bis;
6o par le cocontractant qui est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée sous un numéro comprenant les lettres BE,
lorsque l’opération est effectuée par un assujetti qui n’est pas établi en Belgique et que cette opération est imposable
dans le pays, en vertu de l’article 15, § 2, alinéa 2, 4o.
Pour l’application de l’alinéa 1er, 1o, 5o et 6o, un assujetti qui dispose d’un établissement stable en Belgique est
considéré comme un assujetti qui n’est pas établi en Belgique, lorsque cet établissement ne participe pas à la livraison
de biens ou à la prestation de services.
§ 3. Quand il est reconnu que la taxe a été acquittée sur une base insuffisante pour les biens et les services sujets
à l’expertise visée à l’article 59, § 2, la taxe supplémentaire est due par la personne contre laquelle la procédure
d’expertise est introduite.
§ 4. Le Roi peut déroger à la disposition du § 1er, 1o, pour obliger le cocontractant du fournisseur de biens ou de
services au paiement de l’impôt dans la mesure où Il l’estime nécessaire pour garantir ce paiement ».
B.1.2. L’article 20 de l’arrêté royal no 1 du 29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de
la taxe sur la valeur ajoutée dispose :
« § 1er. Par dérogation à l’article 51, § 1er, 1o, du Code, le cocontractant de l’assujetti établi en Belgique qui effectue
une des opérations indiquées au § 2, doit acquitter la taxe due en raison de cette opération lorsqu’il est lui-même un
assujetti établi en Belgique et tenu au dépôt d’une déclaration visée à l’article 53, alinéa 1er, 3o, du Code, ou un assujetti
non établi en Belgique qui a fait agréer un représentant responsable dans le pays conformément à l’article 55, § 1er ou
§ 2, du Code. Il acquitte la taxe de la manière prévue au § 4, ci-après.
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§ 2. Est visé tout travail immobilier au sens de l’article 19, par. 2, du Code.
Sont également visés, dans la mesure où ils ne sont pas des travaux immobiliers :
1o toute opération comportant à la fois la fourniture et la fixation à un bâtiment :
a) de tout ou partie des éléments constitutifs d’une installation de chauffage central ou de climatisation, en ce
compris les brûleurs, réservoirs et appareils de régulation et de contrôle reliés à la chaudière ou aux radiateurs;
b) de tout ou partie des éléments constitutifs d’une installation sanitaire d’un bâtiment et, plus généralement, de
tous appareils fixes pour usages sanitaires ou hygiéniques branchés sur une conduite d’eau ou d’égout;
c) de tout ou partie des éléments constitutifs d’une installation électrique d’un bâtiment, à l’exclusion des appareils
d’éclairage et des lampes;
d) de tout ou partie des éléments constitutifs d’une installation de sonnerie électrique, d’une installation de
détection d’incendie et de protection contre le vol, d’une installation de téléphone intérieure;
e) d’armoires de rangement, éviers, armoires-éviers et sous-éviers, armoires-lavabos et sous-lavabos, hottes,
ventilateurs et aérateurs équipant une cuisine ou une salle de bain;
f) de volets, persiennes et stores placés à l’extérieur du bâtiment;
2o toute opération comportant à la fois la fourniture et le placement dans un bâtiment de revêtements de mur ou
de sol, qu’il y ait fixation au bâtiment ou que le placement ne nécessite qu’un simple découpage, sur place, aux
dimensions de la surface à recouvrir;
3o tout travail de fixation, de placement, de réparation, d’entretien et de nettoyage des biens visés au 1o ou 2o
ci-avant.
Est aussi visée la mise à disposition de personnel en vue de l’exécution d’un travail immobilier ou d’une des
opérations visées au 1o, 2o ou 3o ci-avant.
§ 3. L’assujetti qui effectue des opérations visées au par. 2 ne reprend pas sur les factures qu’il délivre pour ces
opérations, le taux et le montant de la taxe due, mais il y porte la mention ’ Taxe à acquitter par le cocontractant, arrêté
royal no 1, art. 20 ’ ou toute autre mention équivalente.
§ 4. Le cocontractant visé au par. 1er doit reprendre la taxe due en raison de ces opérations dans la déclaration
relative à la période au cours de laquelle la taxe est due ».
B.2. Le juge a quo demande si l’article 51, § 4, du Code de la TVA, combiné avec l’article 20 de l’arrêté royal no 1
du 29 décembre 1992, est compatible avec les articles 10, 11 et 170 de la Constitution en ce que cette disposition habilite
le Roi à déroger à l’article 51, § 1er, 1o, du même Code pour obliger le cocontractant du fournisseur de biens ou de
services au paiement de la taxe.
B.3. L’article 170, § 1er, de la Constitution dispose :
« Aucun impôt au profit de l’Etat ne peut être établi que par une loi ».
Cette disposition exprime le principe de la légalité de l’impôt qui exige que les éléments essentiels de l’impôt
soient, en principe, déterminés par la loi, afin qu’aucun impôt ne puisse être levé sans le consentement des
contribuables, exprimé par leurs représentants. Font partie des éléments essentiels de l’impôt la désignation des
contribuables, la matière imposable, la base imposable, le taux d’imposition et les éventuelles exonérations et
diminutions d’impôt.
B.4. L’article 50, § 1er, 4o, du Code de la TVA disposait, avant d’être remplacé par l’article 54 de la loi du
28 décembre 1992 « modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée et le Code des droits d’enregistrement,
d’hypothèque et de greffe » :
« Les assujettis sont tenus aux obligations suivantes :
[...]
4o acquitter, dans le délai fixé pour le dépôt de la déclaration prévue au 3o, la taxe qui est due ».
B.5.1. L’article 27 de la loi du 27 décembre 1977 « modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée, le Code des
taxes assimilées au timbre et le Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe » habilite le Roi à déroger
à cette disposition. L’article 52, alinéa 4, du Code de la TVA, tel qu’il a été inséré par l’article 27 précité, disposait :
« Il peut enfin déroger à l’article 50, § 1er, 4o, pour obliger le cocontractant du fournisseur de biens ou de services,
lorsqu’il est lui-même un assujetti, au paiement de l’impôt dans la mesure où Il l’estime nécessaire pour garantir ce
paiement ».
B.5.2. Au cours des travaux préparatoires, cette disposition a été justifiée comme suit :
« La pratique démontre que dans certains secteurs de la vie économique, notamment dans le secteur immobilier
et dans celui du prêt de personnel, l’organisation actuelle de la perception de la taxe donne lieu à des abus, voire à des
fraudes, qui consistent à facturer un montant à titre de taxe sur la valeur ajoutée sans que l’auteur de la facture, avec
ou sans la complicité du destinataire de celle-ci, ne verse ce montant au Trésor.
Afin de pouvoir déjouer cette pratique, il importe de donner au Roi le pouvoir de déroger à l’article 50 du Code,
notamment en tant que cette disposition vise la délivrance de factures portant l’indication de la taxe, et le paiement de
celle-ci sur déclaration périodique. Aussi, dans tous les cas où cela apparaîtra utile ou nécessaire, l’obligation de verser
la taxe au Trésor, pourra être imposée au client » (Doc. parl., Chambre, 1977-1978, no 145/1, pp. 17-18).
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B.5.3. Dans le projet de loi devenu la loi du 27 décembre 1977, l’article 52, alinéa 4, du Code de la TVA, inséré par
l’article 27 de ce projet de loi, disposait que le Roi pouvait déroger « à l’article 50, § 1er, dans la mesure où Il l’estime
nécessaire pour garantir le paiement de l’impôt » (Doc. parl., Chambre, 1977-1978, no 145/1, p. 41). Au cours de la
discussion de cette disposition au sein de la commission compétente de la Chambre des représentants, un membre avait
constaté « que le texte de cet article a une portée sensiblement plus importante que ne le laisse supposer l’exposé des
motifs » (Doc. parl., Chambre, 1977-1978, no 145/3, p. 5). Il avait ajouté :
« L’article 50, § 1er, du Code de la TVA constitue en effet le texte de base concernant les obligations des assujettis.
Il règle les obligations de déclaration, de facturation et d’acquittement, ainsi que la périodicité de ces obligations.
Le projet propose de déroger à ces dispositions par arrêté royal, ce qui est lourd de conséquences et inquiétant.
Il est demandé s’il est possible, et dans quelle mesure, d’accorder une telle compétence au pouvoir exécutif » (ibid.).
Afin de répondre à cette préoccupation, le ministre des Finances a suggéré une nouvelle rédaction de l’article 27,
qui correspond à la disposition mentionnée en B.5.1.
B.6.1. L’article 61 de la loi du 8 août 1980 relative aux propositions budgétaires 1979-1980 a supprimé dans
l’article 52, alinéa 4, précité du Code de la TVA, tel qu’il avait été inséré par l’article 27 de la loi du 27 décembre 1977,
les mots « lorsqu’il est lui-même un assujetti ».
B.6.2. Au cours des travaux préparatoires, cette disposition a été justifiée comme suit :
« Les nombreuses enquêtes auxquelles l’administration a fait procéder ces dernières années dans le secteur des
voitures d’occasion, ont établi l’existence d’importantes fraudes. Des professionnels d’une moralité douteuse vendent
des voitures d’occasion à d’autres professionnels et se gardent de verser au Trésor la taxe sur la valeur ajoutée qu’ils
leur portent en compte et que les acheteurs déduisent. Il est apparu aussi que l’immatriculation de voitures d’occasion
a pu être obtenue au vu de fausses attestations ou au vu d’attestations délivrées par des assujettis qui ne versent pas
au Trésor la taxe qu’ils s’étaient engagés à payer.
Le seul moyen efficace pour lutter contre de telles pratiques est de mettre à charge des acheteurs de voitures
d’occasion l’obligation de payer la taxe. Encore faut-il constater que la mesure ne sera réellement efficace que si tous
les acheteurs, quelle que soit leur qualité, sont tenus de payer la taxe en lieu et place des vendeurs.
Il convient, par conséquent, de supprimer à l’article 52, dernier alinéa, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée les
mots ’ lorsqu’il est lui-même un assujetti ’. Ainsi l’obligation de payer la taxe pourra être mise à charge de tout acheteur
d’une voiture d’occasion.
La mesure envisagée permettra aussi d’étendre à la taxe sur la valeur ajoutée le contrôle a priori qui existe
actuellement en matière de taxe à l’immatriculation » (Doc. parl., Chambre, 1979-1980, no 323/1, p. 11).
B.6.3. Au cours de la discussion en Commission des Finances de la Chambre des représentants, le ministre des
Finances a précisé à ce sujet :
« Le quatrième alinéa de l’article 52 du Code de la TVA a été ajouté voici deux ans afin de permettre, dans le cadre
de la lutte contre les pourvoyeurs de main-d’œuvre, le report de la perception de cette taxe dans le secteur du bâtiment.
Ce report signifie que ce n’est plus désormais l’entrepreneur mais le client qui acquittera la TVA due en matière de
travaux de construction, lorsque le client lui-même est un contribuable qui est tenu de présenter des déclarations
périodiques en matière de TVA.
La modification actuellement proposée de cette disposition ne changera en rien le système du report dans le secteur
du bâtiment. Cette modification n’a d’autre but que de permettre, dans le secteur des véhicules à moteur usagés, un
régime analogue pour l’acquittement de la TVA, étant entendu que la fraude sévissant dans ce secteur ne peut être
combattue efficacement que si le système du report est également appliqué lorsque le véhicule est livré à une personne
qui ne présente pas de déclarations de TVA, en d’autres termes à un usager privé » (Doc. parl., Chambre, 1979-1980,
no 323/47, pp. 84-85).
B.6.4. Au Sénat, le ministre des Finances a également fait l’observation suivante :
« [...] cette disposition a pour objet de reporter dans certains cas la perception de la taxe, qui doit normalement être
versée au Trésor par l’assujetti-vendeur, dans le chef de l’acheteur. Cette mesure doit permettre au Gouvernement de
mettre fin à des fraudes importantes qui ont été constatées dans le secteur des ventes de voitures d’occasion où des
vendeurs malhonnêtes réclamaient la taxe à leurs acheteurs et ne la versaient pas à l’Etat » (Doc. parl., Sénat, 1979-1980,
no 483/9, p. 57).
B.7. L’article 55 de la loi du 28 décembre 1992 « modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée et le Code des
droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe » remplace l’article 51 du Code de la TVA. Selon les travaux
préparatoires, l’article 51 détermine le redevable de la TVA (Doc. parl., Chambre, 1992-1993, no 684/1, p. 53). Il ressort
encore des travaux préparatoires que l’article 51, § 1er, 1o, du Code de la TVA, tel qu’il a été remplacé par l’article 55
précité, « est le reflet des [actuels] articles 2, § 1er, et 50, § 1er, 4o » (ibid.) et que l’article 51, § 4, du Code de la TVA, tel
qu’il a été remplacé par cette même disposition, « est le reflet exact de l’article 52, dernier alinéa [existant] » (ibib., p. 54).
B.8. Les articles 4 à 8bis du Code de la TVA définissent qui peut être qualifié d’assujetti au sens de ce Code. Aux
termes de l’article 4, § 1er, l’assujetti est « quiconque effectue, dans l’exercice d’une activité économique, d’une manière
habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d’appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens
ou des prestations de services visées par le présent Code, quel que soit le lieu où s’exerce l’activité économique ».
B.9. Aux termes de l’article 51, § 1er, 1o, du Code de la TVA, la taxe est due par l’assujetti qui effectue une livraison
de biens ou une prestation de services imposable qui a lieu en Belgique. L’assujetti, à l’exclusion de celui qui n’a aucun
droit à déduction, est tenu d’acquitter, dans le délai fixé pour le dépôt de la déclaration prévue à l’article 53, § 1er,
alinéa 1er, 2o, du Code de la TVA, la taxe qui est due (article 53, § 1er, alinéa 1er, 3o, du Code de la TVA).
B.10. Normalement, l’assujetti qui effectue une livraison de biens ou une prestation de services imposable paie
lui-même la TVA dont il est redevable vis-à-vis de l’Etat. Dans ce cas, l’assujetti est tenu de délivrer une facture à son
cocontractant ou de s’assurer qu’une telle facture est délivrée en son nom et pour son compte, par son cocontractant
ou par un tiers (article 53, § 2, du Code de la TVA). Cette facture mentionne notamment les taux et le montant total de
la taxe due par le cocontractant (article 5, § 1er, 9o, de l’arrêté royal no 1 du 29 décembre 1992). Par conséquent, l’assujetti
porte en compte au cocontractant la TVA dont il est redevable.
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B.11. Dans le cas prévu par l’article 20 de l’arrêté royal no 1 du 29 décembre 1992, en revanche, ce n’est pas
l’assujetti qui paie la TVA dont il est redevable à l’Etat, mais son cocontractant. Dans ce cas, l’assujetti ne mentionne
sur les factures qu’il délivre pour ces opérations ni le taux ni le montant de la taxe due, mais il y porte la mention « Taxe
à acquitter par le cocontractant, arrêté royal no 1, art. 20 » ou toute autre mention équivalente (article 20, § 3, de l’arrêté
royal no 1 du 29 décembre 1992).
B.12. Il découle de ce qui précède que la disposition en cause a uniquement pour effet que le cocontractant de
l’assujetti paie directement la TVA à l’Etat, au lieu de payer cette taxe à l’assujetti. La disposition en cause prévoit dès
lors uniquement une dérogation au mode de paiement normal de la TVA. Elle n’a pas pour conséquence d’habiliter le
Roi à déroger aux articles 4 à 8bis du Code de la TVA, qui désignent l’assujetti au sens de ce Code.
B.13. La loi détermine donc elle-même les éléments essentiels de l’impôt, et en particulier, désigne elle-même les
assujettis; il s’ensuit que la disposition en cause est compatible avec l’article 170 de la Constitution.
B.14. Le contrôle de la disposition en cause au regard des articles 10 et 11 de la Constitution ne saurait aboutir à
une conclusion différente.
B.15. La question préjudicielle appelle une réponse négative.
Par ces motifs,
la Cour
dit pour droit :
L’article 51, § 4, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, combiné avec l’article 20 de l’arrêté royal no 1 du
29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, ne viole pas les
articles 10, 11 et 170 de la Constitution.
Ainsi prononcé en langue néerlandaise et en langue française, conformément à l’article 65 de la loi spéciale du
6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, à l’audience publique du 10 octobre 2012.
Le greffier,
Le président,
F. Meersschaut
M. Bossuyt
ÜBERSETZUNG
VERFASSUNGSGERICHTSHOF
D. 2012 — 3569
[2012/206727]
Auszug aus dem Entscheid Nr. 117/2012 vom 10. Oktober 2012
Geschäftsverzeichnisnummer 5225
In Sachen: Vorabentscheidungsfrage in Bezug auf Artikel 51 § 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches, gestellt vom
Gericht erster Instanz Brügge.
Der Verfassungsgerichtshof,
zusammengesetzt aus den Präsidenten M. Bossuyt und R. Henneuse, und den Richtern A. Alen, J.-P. Snappe,
J. Spreutels, T. Merckx-Van Goey und F. Daoût, unter Assistenz des Kanzlers F. Meersschaut, unter dem Vorsitz des
Präsidenten M. Bossuyt,
verkündet nach Beratung folgenden Entscheid:
I. Gegenstand der Vorabentscheidungsfrage und Verfahren
In seinem Urteil vom 12. Oktober 2011 in Sachen Marnix Houttekier gegen den belgischen Staat, dessen
Ausfertigung am 19. Oktober 2011 in der Kanzlei des Gerichtshofes eingegangen ist, hat das Gericht erster Instanz
Brügge folgende Vorabentscheidungsfrage gestellt:
«Verstoßen die Bestimmungen von Artikel 51 § 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches in Verbindung mit Artikel 20
des königlichen Erlasses Nr. 1 vom 29. Dezember 1992 über Maßnahmen im Hinblick auf die Gewährleistung der
Zahlung der Mehrwertsteuer gegen die Artikel 10, 11 und 170 der Verfassung, insofern Artikel 51 § 4 des
Mehrwertsteuergesetzbuches dem König die Zuständigkeit erteilt, von Artikel 51 § 1 Nr. 1 des Mehrwertsteuergesetzbuches abzuweichen und somit den Vertragspartner eines Lieferers von Gütern oder eines Dienstleistenden zur
Zahlung der Steuer zu verpflichten, während diese Zuständigkeit gemäß dem in Artikel 170 der Verfassung
enthaltenen Legalitätsprinzip in Steuersachen nur dem föderalen Gesetzgeber zukommt?».
(...)
III. Rechtliche Würdigung
(...)
B.1.1. Artikel 51 des Mehrwertsteuergesetzbuches bestimmt:
Ǥ 1. Die Steuer schulden:
1. Steuerpflichtige, die in Belgien eine steuerpflichtige Lieferung von Gütern oder eine steuerpflichtige
Dienstleistung bewirken,
2. Personen, die in Belgien einen steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb von Gütern bewirken,
3. Personen, die die Mehrwertsteuer in einer Rechnung oder einem gleichwertigen Dokument ausweisen, selbst
wenn sie keine Lieferung von Gütern und keine Dienstleistung bewirkt haben. Sie schulden die Steuer zum Zeitpunkt,
wo sie die Rechnung oder das Dokument ausstellen.
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§ 2. In Abweichung von § 1 Nr. 1 schuldet die Steuer:
1. der Dienstleistungsempfänger, wenn der Dienstleistende ein nicht in Belgien ansässiger Steuerpflichtiger ist und
aufgrund von Artikel 21 § 2 die Dienstleistung als in Belgien erbracht gilt,
2. der Vertragspartner, der gemäß Artikel 50 für Zwecke der Mehrwertsteuer erfasst ist, wenn in Artikel 25ter § 1
Absatz 2 Nr. 3 erwähnte Lieferungen von Gütern betroffen sind und insofern die in Artikel 53 § 2 Absatz 1 erwähnte
Rechnung die vom König zu bestimmenden Vermerke umfasst,
3. der Vertragspartner, wenn Lieferungen von Gütern oder Dienstleistungen betroffen sind, die in den Artikeln 39
§ 2 und 39quater erwähnt sind,
4. die Person, die veranlasst, dass Güter, die einer der in den Artikeln 39 § 2 und 39quater erwähnten Regelungen
unterliegen, diese Regelung verlassen,
5. der in Belgien ansässige Vertragspartner, der verpflichtet ist, eine in Artikel 53 § 1 Absatz 1 Nr. 2 erwähnte
Erklärung zu hinterlegen, oder der nicht in Belgien ansässige Vertragspartner, der gemäß Artikel 55 § 1 oder § 2 die
Zulassung eines Fiskalvertreters veranlasst hat, wenn die Lieferung von Gütern oder die Dienstleistung von einem
nicht in Belgien ansässigen Steuerpflichtigen bewirkt wird und der in Belgien steuerpflichtige Umsatz weder in den
Nummern 1, 2 und 6 des vorliegenden Paragraphen erwähnt ist, noch steuerfrei ist oder unter Befreiung der Steuer
bewirkt worden ist aufgrund der Artikel 39 bis 44bis,
6. der Vertragspartner, der für Zwecke der Mehrwertsteuer unter einer Nummer, die die Buchstaben BE umfasst,
erfasst ist, wenn der aufgrund von Artikel 15 § 2 Absatz 2 Nr. 4 in Belgien steuerpflichtige Umsatz von einem nicht in
Belgien ansässigen Steuerpflichtigen bewirkt wird.
Für die Anwendung von Absatz 1 Nr. 1, 5 und 6 gilt ein Steuerpflichtiger, der eine feste Niederlassung in Belgien
hat, als ein nicht in Belgien ansässiger Steuerpflichtiger, wenn diese Niederlassung nicht an der Lieferung von Gütern
oder an der Dienstleistung beteiligt ist.
§ 3. Wenn festgestellt wird, dass die Steuer auf Güter und Dienstleistungen, für die eine in Artikel 59 § 2 erwähnte
Schätzung verlangt werden kann, aufgrund einer ungenügenden Berechnungsgrundlage entrichtet worden ist,
wird die zusätzliche Steuer von demjenigen geschuldet, gegen den dieses Schätzungsverfahren eingeleitet wird.
§ 4. Der König kann von § 1 Nr. 1 abweichen, um den Vertragspartner des Lieferers von Gütern oder des
Dienstleistenden zur Zahlung der Steuer zu verpflichten, insofern Er dies für notwendig erachtet, um diese Zahlung
zu gewährleisten».
B.1.2. Artikel 20 des königlichen Erlasses Nr. 1 vom 29. Dezember 1992 über Maßnahmen im Hinblick auf die
Gewährleistung der Zahlung der Mehrwertsteuer bestimmt:
«§ 1. In Abweichung von Artikel 51 § 1 Nr. 1 des Gesetzbuches muss der Vertragspartner eines in Belgien
ansässigen Steuerpflichtigen, der eine der in § 2 angegebenen Leistungen erbringt, die aufgrund dieser Leistung
geschuldete Steuer entrichten, wenn er selbst ein in Belgien ansässiger Steuerpflichtiger ist, der zur Einreichung einer
in Artikel 53 § 1 Absatz 1 Nr. 2 des Gesetzbuches erwähnten Erklärung verpflichtet ist, oder ein nicht in Belgien
ansässiger Steuerpflichtiger, der gemäß Artikel 55 § 1 oder § 2 des Gesetzbuches die Zulassung eines Fiskalvertreters
in Belgien veranlasst hat. Er muss die Steuer auf die in nachstehendem Paragraphen 4 vorgesehene Weise entrichten.
§ 2. Betroffen sind Immobilienarbeiten im Sinne von Artikel 19 § 2 des Gesetzbuches.
In dem Maße, wie folgende Arbeiten keine Immobilienarbeiten sind, sind ebenfalls betroffen:
1. Leistungen, die sowohl Lieferung als auch Befestigung an einem Gebäude umfassen:
a) aller oder eines Teils der Bestandteile einer Zentralheizungsanlage oder einer Klimaanlage, einschließlich der
Brenner, Behälter und Regelungs- und Kontrollgeräte, die mit dem Heizkessel oder den Heizkörpern verbunden sind,
b) aller oder eines Teils der Bestandteile einer Sanitäranlage eines Gebäudes und allgemein aller ortsfesten Geräte
für den Gebrauch im Sanitär- oder Hygienebereich, die an eine Wasser- oder Abwasserleitung angeschlossen sind,
c) aller oder eines Teils der Bestandteile einer elektrischen Anlage eines Gebäudes ausschließlich der
Beleuchtungsgeräte und Lampen,
d) aller oder eines Teils der Bestandteile einer Klingelanlage, einer Branderkennungsanlage, einer Alarmanlage
gegen Diebstahl und einer Haustelefonanlage,
e) von Stauschränken, Spülbecken, Schränken für Spülbecken und Schränken mit eingebautem Spülbecken,
Waschtischen und Schränken mit eingebautem Waschbecken, Abzugshauben, Ventilatoren und Entlüftern, die in
Küchen oder Badezimmern angebracht sind,
f) von Fensterläden, Rollläden und Rollos, die außen am Gebäude angebracht sind,
2. Leistungen, die sowohl Lieferung als auch Anbringung in einem Gebäude von Wandverkleidung oder
Fußbodenbelag umfassen, ungeachtet dessen, ob die Verkleidung oder der Belag am Gebäude befestigt wird oder für
die Anbringung einfach vor Ort entsprechend der Abmessungen der zu bedeckenden Fläche zugeschnitten wird,
3. Befestigung, Anbringung, Reparatur, Unterhalt und Reinigung der in den vorhergehenden Nummern 1 oder 2
erwähnten Güter.
Ebenfalls betroffen ist die Bereitstellung von Personal im Hinblick auf die Ausführung einer Immobilienarbeit oder
die Erbringung einer der in den vorhergehenden Nummern 1, 2 oder 3 erwähnten Leistungen.
§ 3. Steuerpflichtige, die in § 2 erwähnte Leistungen erbringen, geben auf den Rechnungen, die sie für diese
Leistungen ausstellen, den Satz und den Betrag der geschuldeten Steuer nicht an, sondern bringen den Vermerk
’ Vom Vertragspartner zu entrichtende Steuer, Königlicher Erlass Nr. 1, Art. 20 ’ oder einen anderen gleichwertigen
Vermerk an.
§ 4. Der in § 1 erwähnte Vertragspartner muss die aufgrund dieser Leistungen geschuldete Steuer in die Erklärung
in Bezug auf den Zeitraum, in dem die Steuer geschuldet wird, aufnehmen».
B.2. Der vorlegende Richter fragt, ob Artikel 51 § 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches in Verbindung mit Artikel 20
des königlichen Erlasses vom Nr. 1 vom 29. Dezember 1992 mit den Artikeln 10, 11 und 170 der Verfassung vereinbar
sei, insofern diese Bestimmung dem König die Befugnis verleihe, von Artikel 51 § 1 Nr. 1 desselben Gesetzbuches
abzuweichen und somit den Vertragspartner eines Lieferers von Gütern oder eines Dienstleistenden zur Zahlung der
Steuer zu verpflichten.
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B.3. Artikel 170 § 1 der Verfassung bestimmt:
«Eine Steuer zugunsten des Staates darf nur durch ein Gesetz eingeführt werden».
Diese Bestimmung ist Ausdruck des Legalitätsprinzips in Steuersachen, das es erfordert, dass die wesentlichen
Elemente der Steuer grundsätzlich durch Gesetz festgelegt werden, damit keinerlei Steuer ohne die Zustimmung der
Steuerpflichtigen, die durch ihre Vertreter zum Ausdruck gebracht wird, erhoben werden kann. Zu den wesentlichen
Elementen der Steuer gehören die Bestimmung der Steuerpflichtigen, der Steuergegenstand, die Besteuerungsgrundlage, der Steuersatz sowie die etwaigen Steuerbefreiungen und -ermäßigungen.
B.4. Artikel 50 § 1 Nr. 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches bestimmte vor seiner Ersetzung durch Artikel 54 des
Gesetzes vom 28. Dezember 1992 « zur Abänderung des Mehrwertsteuergesetzbuches und des Registrierungs-,
Hypotheken- und Kanzleigebührengesetzbuches»:
«Steuerpflichtige sind verpflichtet:
[...]
4. die fällig gewordene Steuer innerhalb der Frist zum Einreichen der durch Nr. 3 vorgeschriebenen Erklärung zu
zahlen».
B.5.1. Artikel 27 des Gesetzes vom 27. Dezember 1977 « zur Abänderung des Mehrwertsteuergesetzbuches, des
Gesetzbuches der der Stempelsteuer gleichgesetzten Steuern und des Registrierungs-, Hypotheken- und Kanzleigebührengesetzbuches» ermächtigt den König, davon abzuweichen. Artikel 52 Absatz 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches, eingefügt durch den vorerwähnten Artikel 27, bestimmte:
«Er kann schließlich von den Bestimmungen von Artikel 50 § 1 Nr. 4 abweichen und den Vertragspartner des
Lieferers oder des Dienstleistenden, wenn er selbst ein Steuerpflichtiger ist, zur Zahlung der Steuer verpflichten,
insofern Er dies als notwendig erachtet, um diese Zahlung zu gewährleisten».
B.5.2. Während der Vorarbeiten wurde diese Bestimmung wie folgt begründet:
«Die Praxis hat gezeigt, dass in bestimmten Wirtschaftssektoren, unter anderem dem Immobiliensektor und der
Überlassung von Personal, die derzeitige Weise der Steuererhebung zu Missbräuchen und sogar zu Betrug führt, indem
die Mehrwertsteuer fakturiert wird, während die Person, die die Rechnung ausstellt, mit oder ohne Einverständnis des
Adressaten der Rechnung, diese Steuer nicht an die Staatskasse abführt.
Um diese Praktiken bekämpfen zu können, wird dem König die Befugnis erteilt, von Artikel 50 des Gesetzbuches
abzuweichen, insbesondere in dem Maße, in dem es sich um Bestimmungen in Bezug auf das Ausstellen von
Rechnungen mit Angabe der Steuer und die Bezahlung der Steuer auf der Grundlage regelmäßiger Erklärungen
handelt. Somit könnte in allen Fällen, in denen sich dies als zweckdienlich oder erforderlich erweist, die Verpflichtung
zur Zahlung der Steuer an die Staatskasse dem Kunden auferlegt werden» (Parl. Dok., Kammer, 1977-1978, Nr. 145/1,
SS. 17-18).
B.5.3. In dem Gesetzentwurf, der zum Gesetz vom 27. Dezember 1977 geführt hat, bestimmte Artikel 52 Absatz 4
des Mehrwertsteuergesetzbuches, eingefügt durch Artikel 27 dieses Gesetzentwurfs, dass der König «von den
Bestimmungen von Artikel 50 § 1 abweichen kann, insofern Er dies als notwendig erachtet, um die Zahlung der Steuer
zu gewährleisten» (Parl. Dok., Kammer, 1977-1978, Nr. 145/1, S. 41). Während der Erörterung dieser Bestimmung im
zuständigen Ausschuss der Abgeordnetenkammer stellte ein Mitglied fest, «dass der Text dieses Artikels eine viel
größere Tragweite hat, als die Begründung vermuten lässt» (Parl. Dok., Kammer, 1977-1978, Nr. 145/3, S. 5). Es fügte
hinzu:
«Artikel 50 § 1 des Mehrwertsteuergesetzbuches ist nämlich der Basistext bezüglich der Verpflichtungen der
Steuerpflichtigen und regelt die Erklärungspflicht, die Fakturierungspflicht und die Zahlungspflicht sowie die
Periodizität dieser Verpflichtungen.
Im Entwurf wird vorgeschlagen, durch königlichen Erlass davon abzuweichen. Dies ist sehr weitgehend und
beunruhigend. Es stellt sich die Frage, ob und inwiefern der ausführenden Gewalt eine solche Befugnis erteilt werden
kann» (ebenda).
Um dieser Sorge zu entsprechen, hat der Minister der Finanzen eine neue Fassung von Artikel 27 vorgeschlagen,
die mit der in B.5.1 angeführten Bestimmung übereinstimmt.
B.6.1. Durch Artikel 61 des Gesetzes vom 8. August 1980 über die Haushaltsvoranschläge 1979-1980 wurde im
vorerwähnten Artikel 52 Absatz 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches, eingefügt durch Artikel 27 des Gesetzes vom
27. Dezember 1977, die Wortfolge «wenn er selbst ein Steuerpflichtiger ist» gestrichen.
B.6.2. In den Vorarbeiten wurde diese Bestimmung wie folgt begründet:
«Die zahlreichen Untersuchungen, die in den letzten Jahren durch die Verwaltung im Sektor der Gebrauchtwagen
durchgeführt wurden, haben das Bestehen umfangreicher Betrugspraktiken ans Licht gebracht. Steuerpflichtige mit
einer zweifelhaften Moral verkaufen Gebrauchtwagen an andere Steuerpflichtige, ohne die Mehrwertsteuer, die sie
ihren Käufern berechnen und die durch diese abgezogen wird, an die Staatskasse zu überweisen. Es hat sich ebenfalls
gezeigt, dass die Zulassung von Gebrauchtwagen erzielt werden konnte nach Vorlage falscher Bescheinigungen oder
von Bescheinigungen durch Steuerpflichtige, die die Steuer, zu deren Zahlung sie sich verpflichtet hatten, nicht an die
Staatskasse abführen.
Solche Praktiken können nur gezielt bekämpft werden, indem die Verpflichtung zur Zahlung der Steuer den
Käufern von Gebrauchtwagen auferlegt wird. Im Übrigen wird die zu ergreifende Maßnahme nur wirklich
sachdienlich sein, wenn alle Käufer - ungeachtet ihrer Eigenschaft - verpflichtet sind, an Stelle der Verkäufer die Steuer
zu zahlen.
Folglich ist es angebracht, in Artikel 52 letzter Absatz des Mehrwertsteuergesetzbuches die Wörter ’ wenn er selbst
ein Steuerpflichtiger ist ’ zu streichen. So kann die Verpflichtung zur Zahlung der Steuer jedem Käufer eines
Gebrauchtwagens auferlegt werden.
76459
BELGISCH STAATSBLAD — 30.11.2012 — MONITEUR BELGE
Die ins Auge gefasste Maßnahme wird es ebenfalls ermöglichen, die Kontrolle a priori, die derzeit im Bereich der
Zulassungssteuern besteht, auf die Mehrwertsteuer auszudehnen» (Parl. Dok., Kammer, 1979-1980, Nr. 323/1, S. 11).
B.6.3. Während der Erörterung im Finanzausschuss der Abgeordnetenkammer präzisierte der Minister der
Finanzen diesbezüglich:
«Absatz 4 von Artikel 52 des Mehrwertsteuergesetzbuches wurde vor zwei Jahren hinzugefügt, um im Rahmen der
Bekämpfung illegaler Arbeitsvermittler die Verlagerung der Steuererhebung im Bausektor zu ermöglichen. Diese Verlagerung bedeutet, dass nicht mehr der Unternehmer, sondern der Kunde die Mehrwertsteuer zahlen muss, die in
Bezug auf Bauarbeiten geschuldet wird, wenn dieser Kunde selbst ein Steuerpflichtiger ist, der verpflichtet ist,
periodische Mehrwertsteuererklärungen einzureichen.
Die nunmehr vorgeschlagene Abänderung der genannten Bestimmung wird nichts am System der Verlagerung im
Bausektor ändern. Diese Abänderung bezweckt alleine, im Sektor der Gebrauchtfahrzeuge eine gleichartige Regelung
zur Zahlung der Mehrwertsteuer zu ermöglichen, wobei der Betrug in diesem Sektor nur bekämpft werden kann, wenn
die Verlagerungsregelung auch dann angewandt wird, wenn das Fahrzeug an jemanden geliefert wird, der keine
Mehrwertsteuererklärungen einreicht, mit anderen Worten an einen Privatbenutzer» (Parl. Dok., Kammer, 1979-1980,
Nr. 323/47, SS. 84-85).
B.6.4. Im Senat bemerkte der Minister der Finanzen ferner:
«Diese Bestimmung bezweckt, in bestimmten Fällen die Erhebung der Steuer, die normalerweise durch den
steuerpflichtigen Verkäufer an die Staatskasse gezahlt werden muss, auf den Käufer zu verlagern. Diese Maßnahme soll
es der Regierung ermöglichen, der umfangreichen Hinterziehung ein Ende zu bereiten, die im Sektor des Verkaufs von
Gebrauchtwagen festgestellt worden ist, wobei unehrliche Verkäufer die Steuer von ihren Kunden fordern, sie aber
nicht an den Staat abführen» (Parl. Dok., Senat, 1979-1980, Nr. 483/9, S. 57).
B.7. Durch Artikel 55 des Gesetzes vom 28. Dezember 1992 «zur Abänderung des Mehrwertsteuergesetzbuches
und des Registrierungs-, Hypotheken- und Kanzleigebührengesetzbuches» wurde Artikel 51 des Mehrwertsteuergesetzbuches ersetzt. Gemäß den Vorarbeiten bestimmt Artikel 51, wer die Mehrwertsteuer schuldet (Parl. Dok.,
Kammer, 1992-1993, Nr. 684/1, S. 53). Aus den Vorarbeiten geht ferner hervor, dass Artikel 51 § 1 Nr. 1 des
Mehrwertsteuergesetzbuches, ersetzt durch den vorerwähnten Artikel 55, «die jetzigen Artikel 2 § 1 und 50 § 1 Nr. 4
widerspiegelt» (ebenda) und dass Artikel 51 § 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches, ersetzt durch dieselbe Bestimmung,
«das getreue Abbild des bestehenden Artikels 52 letzter Absatz ist» (ebenda, S. 54).
B.8. Die Artikel 4 bis 8bis des Mehrwertsteuergesetzbuches bestimmen, wer als Steuerpflichtiger im Sinne dieses
Gesetzbuches anzusehen ist. Steuerpflichtig ist gemäß Artikel 4 § 1, «wer in Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit
gewöhnlich und selbständig, ob hauptberuflich oder nebenberuflich und mit oder ohne Gewinnerzielungsabsicht,
[in diesem] Gesetzbuch erwähnte Lieferungen von Gütern oder Dienstleistungen bewirkt, ungeachtet des Ortes, an
dem die wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird».
B.9. Gemäß Artikel 51 § 1 Nr. 1 des Mehrwertsteuergesetzbuches schulden Steuerpflichtige, die in Belgien eine
steuerpflichtige Lieferung von Gütern oder eine steuerpflichtige Dienstleistung bewirken, die Steuer. Die Steuerpflichtigen, mit Ausnahme derjenigen, die keinerlei Anspruch auf Abzug haben, sind verpflichtet, die fällig gewordene
Steuer innerhalb der Frist für das Einreichen der durch Artikel 53 § 1 Absatz 1 Nr. 2 des Mehrwertsteuergesetzbuches
vorgeschriebenen Erklärung zu zahlen (Artikel 53 § 1 Absatz 1 Nr. 3 des Mehrwertsteuergesetzbuches).
B.10. Normalerweise zahlt ein Steuerpflichtiger, der eine steuerpflichtige Lieferung von Gütern oder eine
steuerpflichtige Dienstleistung bewirkt, selbst die Mehrwertsteuer, die er dem Staat schuldet. In diesem Fall ist der
Steuerpflichtige verpflichtet, eine Rechnung an seinen Vertragspartner auszustellen oder dafür zu sorgen, dass in
seinem Namen und für seine Rechnung durch seinen Vertragspartner oder einen Dritten eine Rechnung ausgestellt
wird (Artikel 53 § 2 des Mehrwertsteuergesetzbuches). Auf dieser Rechnung sind unter anderem die Steuersätze und
der Gesamtbetrag der durch den Vertragspartner geschuldeten Steuer angegeben (Artikel 5 § 1 Nr. 9 des königlichen
Erlasses vom Nr. 1 vom 29. Dezember 1992). Folglich berechnet der Steuerpflichtige dem Vertragspartner die von ihm
geschuldete Mehrwertsteuer.
B.11. In dem in Artikel 20 des königlichen Erlasses Nr. 1 vom 29. Dezember 1992 vorgesehenen Fall hingegen zahlt
nicht der Steuerpflichtige die von ihm geschuldete Mehrwertsteuer an den Staat, sondern sein Vertragspartner.
In diesem Fall gibt der Steuerpflichtige auf den Rechnungen, die er für diese Handlungen ausstellt, weder den Satz
noch den Betrag der geschuldeten Steuer an, sondern bringt dort den Vermerk «Vom Vertragspartner zu entrichtende
Steuer, Königlicher Erlass Nr. 1, Art. 20» oder einen anderen gleichwertigen Vermerk an (Artikel 20 § 3 des königlichen
Erlasses Nr. 1 vom 29. Dezember 1992).
B.12. Aus dem Vorstehenden geht hervor, dass die fragliche Bestimmung nur dazu führt, dass der Vertragspartner
des Steuerpflichtigen die Mehrwertsteuer direkt an den Staat zahlt, statt diese Steuer an den Steuerpflichtigen zu
zahlen. Die fragliche Bestimmung sieht folglich nur eine Abweichung von der normalen Zahlungsweise der
Mehrwertsteuer vor. Sie führt nicht dazu, dass der König ermächtigt würde, von den Artikeln 4 bis 8bis des
Mehrwertsteuergesetzbuches abzuweichen, in denen festgelegt ist, wer als Steuerpflichtiger im Sinne dieses
Gesetzbuches anzusehen ist.
B.13. Im Gesetz selbst sind also die wesentlichen Elemente der Steuer festgelegt, unter anderem die Bestimmung
des Steuerpflichtigen; die fragliche Bestimmung ist folglich mit Artikel 170 der Verfassung vereinbar.
B.14. Die Prüfung dieser Bestimmung anhand der Artikel 10 und 11 der Verfassung kann nicht zu einer anderen
Schlussfolgerung führen.
B.15. De Vorabentscheidungsfrage ist verneinend zu beantworten.
Aus diesen Gründen:
Der Gerichtshof
erkennt für Recht:
Artikel 51 § 4 des Mehrwertsteuergesetzbuches in Verbindung mit Artikel 20 des königlichen Erlasses Nr. 1 vom
29. Dezember 1992 über Maßnahmen im Hinblick auf die Gewährleistung der Zahlung der Mehrwertsteuer verstößt
nicht gegen die Artikel 10, 11 und 170 der Verfassung.
Verkündet in niederländischer und französischer Sprache, gemäß Artikel 65 des Sondergesetzes vom 6. Januar 1989
über den Verfassungsgerichtshof, in der öffentlichen Sitzung vom 10. Oktober 2012.
Der Kanzler,
F. Meersschaut
Der Präsident,
M. Bossuyt