comptabilite financiere de la vie des societes

II. L’imposition des bénéfices des sociétés
Les trois types de sociétés que
nous étudions, SA, SAS, SARL
sont sauf rares exceptions, imposables à l’impôt sur les sociétés, calculé à partir d’un résultat fiscal obtenu en ajoutant
au résultat comptable provisoire
les charges non déductibles et
en retranchant les charges déductibles. Les autres sociétés,
SNC, SCS pour les commandités et SCA pour les commandités sont
assujettis à l’impôt sur le revenu. Disons plutôt que dans ce cas, la société
est fiscalement transparente et ce sont les associés qui sont eux-mêmes
imposés sur leurs revenus. L’option pour l’impôt sur les sociétés est
possible, mais elle est toujours irrévocable. Pour changer d’option, il faut
liquider la société et en constituer une autre. Lorsqu’une société est
assujettie à l’impôt sur les sociétés, quelle que soit sa forme, quel que
soit son objet, quel que soit la qualité ou la capacité des associés, qu’elle
soit soumise de plein droit ou sur option, son résultat fiscal est toujours
calculé à partir des mêmes règles. L’impôt sur les sociétés est calculé sur
les bénéfices des sociétés de capitaux ou assimilées. Les personnes morales
payant plus de 763 000 € dépassant sont aussi assujetties à une contribution
sociale, et lorsque leur chiffre d’affaires est supérieur à 1 500 000 €, que
leur résultat soit bénéficiaire ou déficitaire, elles doivent payer une
imposition forfaitaire annuelle.
1. Le résultat fiscal
Résultat comptable
+ Réintégrations
– Déductions
= Résultat fiscal
L’impôt sur les sociétés est la survivance moderne de l’ancien impôt
cédulaire des bénéfices industriels et commerciaux, et il en garde la trace.
Des sociétés qui calculent leur résultat de manière très différentes lorsqu’elles suivent leur régime fiscal d’origine, comme les sociétés civiles
agricoles, immobilières ou professionnelles, le calculent de la même manière lorsqu’elles optent, comme elles en ont le droit, pour le régime de
l’impôt sur les sociétés. Dans des cas très spéciaux, décrits par J.-P. Casimir
et M. Chadefaux (2007, p. 192) une société peut être amenée à calculer
plusieurs résultats fiscaux. C’est le cas d’une société civile immobilière dont
les titres sont détenus par des particuliers, par une SA, par un commerçant
individuel, par une entreprise agricole. Ladite société immobilière devra
déterminer 4 résultats différents : un revenu foncier pour les particuliers, un
bénéfice soumis à l’IS, un bénéfice industriel et commercial et un bénéfice
agricole. Mais dans la plupart des cas, l’assiette de l’impôt sur les sociétés
est constituée par un seul résultat fiscal. Le résultat fiscal est calculé à
partir du résultat comptable provisoire avant impôt, compte tenu des
corrections opérées pour tenir comptes de la législation fiscale. Lorsqu’une
société n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés, le résultat qu’elle déclare est affecté à ses associés qui sont imposés à l’impôt sur le revenu des
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personnes physiques, ou à l’impôt sur les sociétés si ce sont des personnes
morales.
La détermination du résultat fiscal imposable est fondée sur le résultat net
comptable tel qu’il apparaît dans les comptes annuels, auquel on applique
des réintégrations et des déductions (Article 205 du CGI). La fiscalité et la
comptabilité divergent en matière de calcul des produits (revenus mobiliers,
OPCVM, plus et moins values) et des charges (Rémunération des
dirigeants, intérêts des comptes-courants, reports des déficits, réintégration
des taxes et impôts spécifiques, dépenses somptuaires). Le résultat net
comptable corrigé provisoire de calculer le résultat fiscal. Le résultat fiscal
est calculé à partir du résultat comptable provisoire avant impôt des
opérations réalisées en France2, compte tenu des corrections opérées pour
tenir compte de la législation fiscale. Les corrections opérées sont celles
découlant des règles finxées en matière d’impôt sur le revenu pour l’assiette
des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) sous réserve, comme le
précise l’article 209.1 du CGI des règles propres prévues par la loi. Pour
l’essentiel, le dispositif est prévu au articles 34 à 61-A du CGI.
Résultat comptable avant impôt
+ Réintégrations (charges non déductibles, produits imposables)
– Déductions (charges non imposables, produits déductibles)
= Résultat fiscal imposable.
1.1. Réintégrations à opérer sur le résultat fiscal
- Charges non déductibles de manière définitive :
• Impôts, amendes et pénalités non déductibles (taxe sur les véhicules de
tourisme des sociétés, procès-verbaux pour infraction à la circulation, pénalités de retard de paiement de TVA, impôt sur les sociétés, contribution
de 3,3 %, imposition forfaitaire annuelle jusqu’en 2005, taxe exceptionnelle
de 2,5 % sur la réserve spéciale des plus-values à long terme) ;
• Charges somptuaires telles ques dépenses de chasse et de pêche non professionnelles, dépenses pour résiences de plaisance ou d’agrément, disposition de yatch et bateaux de plaisance, voitures de luxe dont le prix dépasse
un certain seuil. Les dépenses liées aux demeures historiques classées et
celles de plaisance et d’agrément ayant un « caractère social » ne sont pas
considéres comme des charges somptuaires ;
• Fraction excédentaire des jetons de présence, au-delà de 457 € par
administrateur pour les sociétés de moins de 5 salariés, au-delà de 5 % du
produit obtenu en multipliant la moyenne des rémunérations déductibles de
5 personnes les mieux rémunérées de l’entreprise par le nombre de membres
du conseil d’administration pour les entreprises de 5 à 200 salariés, au-delà
de 5 % du produit obtenu en multipliant la moyenne des rémunérations
déductibles de 10 personnes les mieux rémunérées de l’entreprise par le
nombre de membres du conseil d’administration pour les entreprises de plus
de 200 salariés ;
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Il existe une réglementation spéciale pour les entreprises ayant une activité à la fois en France et à l’étranger et de
nombreuses règles d’application de la territorialité de l’impôt sur les sociétés, avec des règles de répartition
proportionnelle ou de répartition par comparaison.
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• Fraction excédentaire des intérêts sur comptes courants d’associés : taux
limité à la moyenne des taux effectifs pratiqués par les établissements de
crédits pour des prêts à taux variable d’une durée supérieure à deux ans,
montant limité au montant du capital libéré ;
• Fraction excédentaire des intérêts versés à des entreprises liées souscapitalisées, dont les avances excédent 1,5 fois le montant des capitaux
propres, ou excédant 25 % de leur résultat courant, ou encore lorsque les
intérêts versés à des sociétés liées excédent le montant des intérêts reçus ;
• Amortissements excédentaires sur véhicules de tourisme de prix d’achat
supérieur à 18 300 € ;
• Amortissements irrégulièrement différés.
- Charges non déductibles de manière temporaire (le plus souvent différées
d’un exercice :
• Participation des salariés ;
• Investissement obligatoire dans la construction (0,45 %) ;
• Contribution sociale de solidarité ORGANIC (0,13 % sur CA > 760 000 €) ;
• Contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité
ORGANIC (0,03 %) année antérieure ;
• Formation continue (1,6 % pour 20 salariés, 1,05 % pour 10 salariés et
0,55 % pour moins de 10 salariés) ;
• Provision pour congés payés du régime antérieur à 1987.
- Charges liées aux cessions d’actif :
• Moins values à long terme de l’exercice.
1.2. Déductions à opérer sur le résultat fiscal :
- Déductions définitives :
• Exonération partielle des dividendes des filiales par les sociétés-mères ;
- Déductions différées
• Participation des salariés année antérieure;
• Investissement obligatoire dans la construction (0,45 %) année antérieure ;
• Contribution sociale de solidarité ORGANIC (0,13 %) année antérieure ;
• Contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité ORGANIC (0,03 %) année antérieure ;
• Formation continue (1,6 % pour 20 salariés, 1,05 % pour 10 salariés et
0,55 % pour moins de 10 salariés) année antérieure ;
• Provision pour congés payés régime antérieur à 1987.
- Produits liés aux cessions d’éléments d’actif :
• Plus values à long terme ;
• Plus values à court terme sur sinistre et expropriation ;
- Déficits antérieurs sans limitation de durée :
• Déficits ordinaires ;
• Amortissements réputés différés.
Pour les sociétés imposées au régime du bénéfice réel normal, toutes ces
opérations sont résumées sur l’imprimé fiscal modèle 2058-A.
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