51 FISCALITE ET CHOIX DE LA FORME JURIDIQUE DE L

FISCALITE ET CHOIX DE LA FORME
JURIDIQUE DE L’ENTREPRISE
Fayez CHOYAKH
Expert-comptable
Titulaire du Mastère spécialisé en Droit fiscal
Enseignant universitaire à l’ISG de Tunis
L'exploitation d'une activité commerciale, industrielle ou
artisanale peut être envisagée dans le cadre de plusieurs formes de
structures juridiques.
En faisant l’inventaire de ces dernières, le choix de
l’entrepreneur peut s’orienter vers deux options majeures :
l’entreprise individuelle et la société qui elle-même peut prendre
plusieurs formes. A ce dernier égard, la classification la plus usuelle
distingue entre les sociétés civiles et les sociétés commerciales (SNC,
SARL, SUARL, SA, société en commandite simple, société en
commandite par actions et société en participation)1.
1
D’autres classifications sont toujours possibles. Dans leur ouvrage « Droit des
sociétés », COZIAN et VIANDER évoquent les classifications des « juristes »
suivantes :
1. Sociétés à risque illimité et sociétés à risque limité; le risque, c'est la
responsabilité personnelle des associés, illimitée dans un cas, limitée au
montant des apports dans l'autre; les premières comprennent les sociétés de
personnes: société civile, société en nom collectif, société en participation,
société créée de fait et groupement d'intérêt économique; les secondes
rassemblent les SARL, les sociétés anonymes et les sociétés en commandite.
2. Sociétés civiles et sociétés commerciales.
3. Sociétés de personnes et sociétés de capitaux; dans les premières, l'élément
essentiel réside dans la personne de l'associé ; dans les secondes, la personne de
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Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Choix de l’entrepreneur
Entreprise
Société
Société
Société
SNC, SARL, SUARL, SA, société en
commandite simple, société en commandite
l'associé compte moins que les capitaux qu'il apporte. Au vrai, seules les
sociétés par actions faisant publiquement appel à l'épargne méritent le
qualificatif de sociétés de capitaux; l'intuitus personœ est primordial dans les
SARL et même dans les sociétés anonymes fermées ne faisant pas appel à
l'épargne publique, car elles comportent généralement des clauses d'agrément
permettant de filtrer l'entrée de nouveaux arrivants; c'est un abus de langage,
mais consacré par la pratique, que de qualifier les sociétés anonymes fermées et
les SARL de sociétés de capitaux.
4. Sociétés par intérêts et sociétés par actions; seules les sociétés anonymes et
les commandites par actions peuvent émettre des actions, lesquelles sont des
valeurs mobilières négociables; dans les autres sociétés, y compris les SARL.
Les droits des associés sont représentés par des parts sociales, qui ne sont pas
négociables.
5. Sociétés avec ou sans personnalité morale: les sociétés en participation et les
sociétés créées de fait sont dépourvues de la personnalité morale; les autres
acquièrent la personnalité juridique à compter de leur immatriculation au
registre du commerce et des sociétés; d'où l'opposition faite entre sociétés
immatriculées et sociétés non immatriculées.
6. Sociétés de droit et sociétés créées de fait
7. Sociétés de droit privé et sociétés de droit public
8. Sociétés françaises et sociétés étrangères
9. Sociétés de droit commun et sociétés à statut spécial; il existe une multitude
de sociétés à statut spécial à raison de la forme (coopératives) et surtout à
raison de l'objet (sociétés spécialisées du monde agricole, financier,
immobilier...).
10. Sociétés professionnelles et sociétés patrimoniales
52
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Dans certaines hypothèses, l’entrepreneur est démuni de toute
faculté de choix. Tel est le cas lorsque la forme juridique de
l’entreprise se trouve dictée par une disposition expresse du droit des
affaires. A titre d’exemple, la forme de l’entreprise individuelle ou
celle de la SUARL est exigée lorsque l’activité sera exercée à titre
personnel sans le concours d’associés2. Inversement, l’exercice à titre
individuel n’est point possible et la forme de société par actions ou de
SARL est exigée par exemple pour le concessionnaire bénéficiaire
d’une concession3. La forme anonyme est exigée pour les
établissements de crédit4, les OPCVM5, les sociétés d’investissement
2
3
4
Selon l’article 2 du CSC, la société est un contrat par lequel deux ou plusieurs
personnes conviennent d'affecter en commun leurs apports, en -vue de partager
le bénéfice ou de profiter de l'économie qui pourraient résulter de l'activité de
la société.
Toutefois, dans la société unipersonnelle à responsabilité limitée, la société est
constituée par un associé unique.
L’article 90 du CSC précise que lorsque la société à responsabilité limitée peut
ne comporter qu'un seul associé elle est dénommée "société unipersonnelle à
responsabilité limitée".
Selon l’article 23 du même code et en cas de réunion de toutes les parts
sociales d'une société de personnes ou d'une société à responsabilité limitée
entre les mains d'un seul associé, la société se transforme en société
unipersonnelle à responsabilité limitée. Dans ce même ordre d’idées, l’article
93 considère que si toutes les parts sociales d'une société à responsabilité
limitée se trouvent réunies entre les mains d'une seule personne, celle- ci se
transforme en une société unipersonnelle à responsabilité limitée.
L’article 6 de la loi n° 2008-23 du 1er avril 2008, relative au régime des
concessions dispose « Sauf dans le cas où le concessionnaire est une personne
publique, le concessionnaire est tenu de constituer une société par actions ou à
responsabilité limitée régie par le droit tunisien conformément à la législation
en vigueur régissant la constitution des sociétés. La société doit avoir pour
objet exclusif l’exécution de l’objet du contrat ».
En application des dispositions de l’article 12 de la loi n°2001-65 du 10 juillet
2001 (telle que modifiée par la loi n°2006-19 du 2 mai 2006, relative aux
établissements de crédits), tout établissement de crédit soumis aux dispositions
de la présente loi ayant son siège social en Tunisie ne peut être constitué que
sous la forme de société anonyme, sauf les cas prévus par la loi.
Tout établissement de crédit ayant son siège social à l'étranger et exerçant son
activité en Tunisie par l'intermédiaire de succursales ou agences doit être
constitué sous forme de société anonyme ou, le cas échéant, sous un autre statut
juridique accepté lors de la délivrance de l'agrément, à condition qu'il soit
conforme à la législation en vigueur du pays d'origine.
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Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
(SICAF et SICAR)6, les sociétés mères7, les SARL dont le nombre
d’associés dépasse les 508, etc.
En dehors des situations où une forme déterminée serait
exigée par la loi, le choix entre la forme individuelle et sociétaire peut
s’avérer évident pour les créations de petites ou de très grandes
entreprises qui trouveront respectivement dans l'exploitation
individuelle et dans la société de capitaux des structures adaptées à
leur taille.
5
6
7
8
L’article premier de la loi n° 85-108 du 6 décembre 1985 portant
encouragement d'organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement
avec les non-résidents considère aussi que les personnes morales constituées en
la forme de sociétés anonymes de droit tunisien ainsi que les établissements en
Tunisie des personnes morales ayant leur siège social à l'étranger peuvent être
admis à l'exercice de toute activité financière et bancaire dans les conditions
fixées par la présente loi.
Selon l’article 2 du code des organismes de placement collectif, les sociétés
d'investissement à capital variable sont des sociétés anonymes ayant pour objet
unique la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières. L’article 16 considère
que le gestionnaire d'un fonds commun de placement en valeurs mobilières est
soit une banque ou un intermédiaire en bourse ayant la forme de société
anonyme. L’article 31 considère aussi que les sociétés de gestion sont des
sociétés anonymes ayant pour objet unique la gestion des portefeuilles des
organismes de placement collectif en valeurs mobilières
Selon l’article premier de la loi n° 88-92 du 2 août 1988, sur les sociétés
d’investissement, les sociétés d'investissement sont des sociétés anonymes dont la
mission concourt à la promotion des investissements et au développement du marché
financier.
Selon l’article 462 du code des sociétés commerciales, la société mère doit
avoir la forme d'une société anonyme. Dans l’exposé des motifs de la loi n°
2001-117 du 6 décembre 2001, l’exigence de la forme anonyme a été ainsi
motivée :
‫ وﺧﺎﺻﺔ ﻣﻨﻬﺎ اﻟﺸﺮآﺎت ﺧﻔﻴﺔ اﻻﺳﻢ‬،‫إن اﻟﻐﺎﻟﺐ ﻓﻲ اﻟﻮاﻗﻊ هﻮ أن "اﻟﺸﺮآﺔ اﻷم" ﺗﻜﻮن ﻣﻦ ﺻﻨﻒ ﺷﺮآﺎت اﻟﻤﺴﺎهﻤﺔ‬
‫وذﻟﻚ ﻟﻤﺎ ﻳﻮﻓﺮﻩ هﺬا اﻟﻨﻮع ﻣﻦ ﺿﻤﺎﻧﺎت وﻣﺮوﻧﺔ ﻓﻲ ﻣﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺴﻴﺮ هﻴﺎآﻠﻬﺎ وﻣﺠﻠﺲ إدارﺗﻬﺎ وﺟﻤﻌﻴﺘﻬﺎ اﻟﻌﺎﻣﺔ وﻣﺮاﻗﺒﻲ‬
‫ﺣﺴﺎﺑﺎﺗﻬﺎ وﻟﻤﺎ ﻟﻬﺎ ﻣﻦ ﻗﺪرة ﻋﻠﻰ ﺟﻠﺐ ﻣﺒﺎﻟﻎ ﺿﺨﻤﺔ ﻣﻦ ﺣﺴﺎﺑﺎﺗﻬﺎ وﻟﻤﺎ ﻟﻬﺎ ﻣﻦ ﻗﺪرة ﻋﻠﻰ ﺟﻠﺐ ﻣﺒﺎﻟﻎ ﺿﺨﻤﺔ ﻣﻦ‬
‫اﻷﻣﻮال وﺑﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻟﻬﺎ إﻣﻜﺎﻧﻴﺔ أداء دور اﻗﺘﺼﺎدي واﺟﺘﻤﺎﻋﻲ هﺎم ﻟﺬﻟﻚ ﻓﻘﺪ ﺗﻀﻤﻦ ﻣﺸﺮوع اﻟﻘﺎﻧﻮن وﺟﻮب أن ﺗﺘﺨﺬ‬
.‫"اﻟﺸﺮآﺔ اﻷم" ﺷﻜﻞ ﺷﺮآﺔ ﺧﻔﻴﺔ اﻻﺳﻢ‬
Selon l’article 93 du CSC, le nombre des associés d'une SARL ne peut être
supérieur à cinquante. Si la société vient à comprendre plus de cinquante
associés, elle devra dans un délai d'un an être transformée en société par action
à moins que le nombre des associés ne soit ramené à cinquante ou moins dans
le délais sus - indiqué.
54
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
En revanche, entre ces deux extrêmes, les petites et moyennes
créations constituent chacune un cas particulier de sorte que le
créateur ne peut opérer son choix qu'en fonction de l'ensemble des
données économiques, juridiques, fiscales et sociales correspondant à
son projet. Il serait en tout cas aussi périlleux de faire des choix
juridiques en négligeant les incidences fiscales que de faire des choix
fiscaux sans penser aux incidences juridiques; un bon choix prend en
compte toutes les données, lesquelles ne se limitent d'ailleurs pas, tant
s'en faut, aux seuls aspects juridiques ou fiscaux9.
Dans le présent article, nous essayerons, dans une première
partie, de mettre en exergue les différents facteurs fiscaux
susceptibles d’impacter le choix de l’entrepreneur en l’orientant vers
la création d’une entreprise individuelle ou une société (I). Si le
créateur de l’entreprise choisit la forme sociétaire, nous analyserons,
dans une seconde partie, les éléments fiscaux qui peuvent dicter le
choix d’une forme particulière de sociétés (II). Dans ces deux parties,
nous mettrons en relief les incidences du choix de l’entrepreneur en
matières de TVA, d’impôts directs et de droits d’enregistrement.
I- ENTREPRISE INDIVIDUELLE OU SOCIETE ?
A- En matière de TVA
L’analyse des facteurs ayant trait à la TVA pouvant orienter le
choix de l’entrepreneur vers la création d’une entreprise individuelle
ou d’une sociétés dégage deux éléments :
Le caractère libératoire de la TVA pour les entreprises
individuelles soumises à l’IRPP sous le régime forfaitaire
La possibilité de bénéficier de l’avance de 35% du crédit de TVA.
Le caractère libératoire de la TVA pour les entreprises
individuelles soumises à l’IRPP sous le régime forfaitaire
Les impôts indirects devraient être dus à raison de l'activité
exercée, sans considération de la structure juridique de l'entreprise.
Le principe de la neutralité de la TVA a été clairement érigé
par l’article premier du code de la TVA disposant que la taxe
s'applique quels que soient :
9
Pratique de la création d’entreprises, Editions Francis Lefebvre, éd. 2000, § 50.
55
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Le statut juridique des personnes qui interviennent pour la
réalisation des opérations imposables ou leur situation au regard de
tous autres impôts ;
La forme ou la nature de leur intervention et le caractère
habituel ou occasionnel de celle-ci.
Toutefois, cet idéal de neutralité a été battu en brèche depuis
la loi n° 92-122 portant loi de finances pour la gestion 1993 qui a
libéré les entreprises individuelles réalisant des bénéfices industriels
et commerciaux et payant l’impôt forfaitaire prévu au paragraphe IV
de l'article 44 du code de l'impôt sur le revenu des personnes
physiques et de l'impôt sur les sociétés10.
En dehors de cette hypothèse réservée aux forfaitaires,
l’entreprise ne peut être libérée de la TVA. Il en résulte qu’en matière
de TVA, les sociétés et les entreprises individuelles non imposées
selon le régime du forfait d’impôt11 sont soumises aux mêmes
obligations lorsqu’elles exercent une même activité entrant dans le
champ d’application de la TVA et non exonérée.
Autrement dit, le choix de l’entrepreneur peut être influé par
cette faculté d’être affranchi de la TVA. Le choix de l’entreprise
individuelle peut être alors privilégié pour des considérations fiscales.
10
11
A titre d’exemple, la location d’un fonds de commerce peut être soumise à la
TVA lorsqu’elle est faite par une personne physique non forfaitaire alors que le
régime du forfait légal libère la personne qui en bénéficie du paiement de la
TVA.
Dans ce sens ; Prise de position DGCF 126 du 30 janvier 2003
‫ﻟﻘﺪ ﺗﻀﻤﻦ ﻣﻜﺘﻮﺑﻜﻢ اﻟﻤﺸﺎر إﻟﻴﻪ ﺑﺎﻟﻤﺮﺟﻊ أﻋﻼﻩ ﻃﻠﺐ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻣﺎ إذا آﺎﻧﺖ ﻋﻤﻠﻴﺔ آﺮاء أﺻﻞ ﺗﺠﺎري ﺗﺨﻀﻊ ﻟﻸداء‬
‫ آﻤﺎ ﺑﻴﻨﺘﻢ أن ﻟﻜﻢ ﺻﻔﺔ وآﻴﻼ ﺑﺸﺮآﺔ‬،‫ﻋﻠﻰ اﻟﻘﻴﻤﺔ اﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﻋﻠﻤﺎ وأﻧﻜﻢ ﻏﻴﺮ ﺧﺎﺿﻌﻴﻦ ﻟﻬﺬا اﻷداء ﺑﻌﻨﻮان ﻧﺸﺎط ﺁﺧﺮ‬
.‫وﺗﺘﻘﺎﺿﻮن ﻣﺮﺗﺒﺎ ﺷﻬﺮﻳﺎ‬
‫ ﻣﻦ ﻣﺠﻠﺔ اﻷداء ﻋﻠﻰ اﻟﻘﻴﻤﺔ اﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﺗﺨﻀﻊ ﻋﻤﻠﻴﺔ آﺮاء‬7‫ و‬1 ‫ ﻳﺸﺮﻓﻨﻲ إﻋﻼﻣﻜﻢ أﻧﻪ ﻃﺒﻘﺎ ﻷﺣﻜﺎم اﻟﻔﺼﻠﻴﻦ‬،‫ﺟﻮاﺑﺎ‬
‫ ﻏﻴﺮ أﻧﻪ وﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻸﺷﺨﺎص اﻟﻄﺒﻴﻌﻴﻴﻦ اﻟﺬﻳﻦ ﺗﺘﻮﻓﺮ ﻓﻴﻬﻢ اﻟﺸﺮوط‬،%18 ‫اﻷﺻﻮل اﻟﺘﺠﺎرﻳﺔ ﻟﻸداء اﻟﻤﺬآﻮر ﺑﻨﺴﺒﺔ‬
‫ ﻓﺈن إﺳﺪاء هﺬﻩ اﻟﻌﻤﻠﻴﺎت ﻣﻦ ﻗﺒﻠﻬﻢ ﻻ ﺗﺨﻀﻊ ﻟﻸداء‬،‫اﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻟﻺﻧﺘﻔﺎع ﺑﺎﻟﻨﻈﺎم اﻟﺘﻘﺪﻳﺮي ﻓﻲ ﻣﺎدة اﻟﻀﺮﻳﺒﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﺪﺧﻞ‬
.‫اﻟﻤﺬآﻮر‬
‫وﻋﻠﻰ أﺳﺎس ﻣﺎ ﺳﺒﻖ ذآﺮﻩ وﺣﻴﺚ أﻧﻜﻢ ﺗﺤﻘﻘﻮن أآﺜﺮ ﻣﻦ ﻧﻮع واﺣﺪ ﻣﻦ اﻟﻤﺪاﺧﻴﻞ وﻻ ﺗﺴﺘﺠﻴﺒﻮن ﻟﻠﺸﺮوط اﻟﻤﻨﺼﻮص‬
‫ ﻣﻦ ﻣﺠﻠﺔ اﻟﻀﺮﻳﺒﺔ ﻋﻠﻰ دﺧﻞ اﻷﺷﺨﺎص اﻟﻄﺒﻴﻌﻴﻴﻦ واﻟﻀﺮﻳﺒﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﺸﺮآﺎت ﻟﻺﻧﺘﻔﺎع‬VI -44 ‫ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺑﺎﻟﻔﺼﻞ‬
‫ ﻓﺈﻧﻜﻢ ﺗﻜﻮﻧﻮن ﺧﺎﺿﻌﻴﻦ ﻟﻸداء ﻋﻠﻰ اﻟﻘﻴﻤﺔ اﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﺑﺈﻋﺘﺒﺎرآﻢ ﺧﺎﺿﻌﻴﻦ ﻟﻠﻨﻈﺎم اﻟﺤﻘﻴﻘﻲ ﻓﻲ ﺻﻨﻒ‬،‫ﺑﺎﻟﻨﻈﺎم اﻟﺘﻘﺪﻳﺮي‬
‫اﻷرﺑﺎح اﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ واﻟﺘﺠﺎرﻳﺔ وﺑﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﺈن ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺗﺴﻮﻳﻎ اﻷﺻﻞ اﻟﺘﺠﺎري اﻟﺘﻲ ﻗﻤﺘﻢ ﺑﻬﺎ ﺗﻜﻮن ﺧﺎﺿﻌﺔ ﻟﻸداء ﻋﻠﻰ‬
‫اﻟﻘﻴﻤﺔ اﻟﻤﻀﺎﻓﺔ‬
Ex. les professions libérales, les entreprises réalisant des bénéfices industriels
et commerciaux et soumises à l’IRPP selon le régime réel…
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Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
En outre, cet aspect fiscal est intimement lié à la compétitivité
de l’entreprise dans la mesure où la neutralisation de la TVA peut
réduire le prix offert au consommateur final.
La possibilité de bénéficier de l’avance de 35% du crédit de TVA.
Le crédit de TVA qui apparaît sur les déclarations mensuelles
durant six mois consécutifs fait l’objet d’une avance de 15% de
restitution sans vérification préalable. Le taux de l’avance est relevé à
35% pour les entreprises dont les comptes sont légalement soumis
à l’audit d’un commissaire aux comptes.
Selon la note commune n°18/2005, l’avance ne bénéficie pas
aux entreprises qui désignent un commissaire aux comptes sans
qu’elles en soient légalement tenues.
Il en résulte que l’entreprise individuelle ne peut en aucun
prétendre à l’avance de 35% dans la mesure où elle n’est nullement
concernée par l’institution de commissariat aux comptes (v. infra 2.1).
B- En matière d’impôts directs
En matière d’impôts directs, plusieurs critères peuvent être à
l’origine de la décision d’un l’entrepreneur confronté à choisir entre
un projet exercé à titre individuel ou dans le cadre d’une société :
L’éligibilité aux régimes forfaitaires.
Le taux de l’impôt.
Les réinvestissements fiscaux.
La rémunération de l’entrepreneur et de ses comptes courants.
La transmission de l’entreprise.
L’éligibilité aux régimes forfaitaires.
Les entreprises individuelles sont passibles de l’IRPP assis sur
un revenu global égal à la somme des revenus nets catégoriels12.
12
Il s’agit des revenus suivants prévus par le code de l’IRPP et de l’IS :
- les bénéfices industriels et commerciaux (articles 9 à 15 & l’article 44-IV) ;
- les bénéfices des professions non commerciales (articles 21 & 22) ;
- les bénéfices de l’exploitation agricole et de pêche (articles 23 & 24) ;
- les traitements, salaires, indemnités, pensions et rentes viagères (articles 25 & 26) ;
- les revenus fonciers (articles 27 & 28) ;
- les revenus des valeurs mobilières (articles 29 à 33) ;
- les revenus des capitaux mobiliers (articles 34 & 35) ;
- les autres revenus (articles 36 & 37).
57
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
La détermination de ces revenus catégoriels peut être envisagée selon
le mode réel et parfois selon des modes forfaitaires13.
13
Tableau synthétique des régimes forfaitaires de détermination des revenus
catégoriels.
Catégorie
Conditions d’éligibilité
L'impôt forfaitaire
BIC (forfait
légal)
Peuvent être imposées selon le
régime forfaitaire d'imposition, les
petits exploitants qui réalisent des
revenus dans la catégorie des
bénéfices industriels et
commerciaux lorsqu'il s'agit
d'entreprises individuelles à
établissement unique et activité
unique ; non importatrices, non
exportatrices ; non rémunérées par
des commissions; n'exerçant pas
l'activité de commerce de gros et ne
fabricant pas de produits à base
d'alcool ; ne possédant pas plus d'un
véhicule de transport en commun de
personnes ou de transport de
marchandises dont la charge utile ne
dépasse pas 3 tonnes et demi ; non
soumises à la taxe sur la valeur
ajoutée selon le régime réel ; dont le
chiffre d'affaires n'excède pas
30.000D ; qui n'ont pas été
soumises à l'impôt sur le revenu des
personnes physiques selon le
régime réel suite à un contrôle fiscal
et dont les exploitants ne réalisent
pas d'autres catégories de revenus,
autre que les revenus de valeurs
mobilières et de capitaux mobiliers.
Les personnes forfaitaires susvisés
peuvent opter pour le paiement d'un
impôt forfaitaire annuel. Cet impôt
est définitif et ne peut faire l'objet
d'une augmentation qu'en cas de
réalisation d'un chiffre d'affaires
annuel supérieur à 100.000 dinars.
Aucune condition particulière.
Toutefois, dans le cas où les
intéressés ont été soumis au
titre d’une année donnée à
l’impôt sur le revenu selon le
régime réel, ledit régime
demeure définitif et ne peut
faire l’objet de renonciation
L'impôt forfaitaire est établi sur la
base du chiffre d'affaires annuel
conformément à ce barème :
IRPP
0 à 3000
15
3000,001 à 6000
45
6000,001 à 9000
75
9000,001 à 12000
120
12000,001 à 15000
180
15000,001 à 18000
260
18000,001 à 21000
360
21000,001 à 24000
460
24000,001 à 27000
580
27000,001 à 30000
700
En plus dudit forfait, les forfaitaires à
l'exception des artisans, sont
soumis au paiement de trois
acomptes
provisionnels
définitifs et non imputables sur
l'impôt dû ultérieurement ni
restituables, égal chacun à 30%
de l'impôt forfaitaire dû au titre
de l'année précédente.
BIC (forfait
optionnel)
Bénéfices des
professi
ons non
commer
ciales
(BNC)
58
L’impôt forfaitaire annuel égal à
1500 dinars au titre de l'activité
relevant de la catégorie des
bénéfices industriels et
commerciaux. Dans ce cas, les
acomptes provisionnels ne sont pas
dus.
Les personnes physiques réalisant
des BNC peuvent opter, à l'occasion
du dépôt de leur déclaration de
l'impôt sur le revenu, pour leur
imposition sur la base d'un bénéfice
forfaitaire égal à 70% de leurs
recettes brutes réalisées.
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
En revanche, le régime d’imposition des sociétés qui ne
reconnaît aucune forme de forfait, s’appuie toujours sur la
comptabilité pour dégager un résultat fiscal « réel ».
L’entrepreneur peut toujours trouver dans les régimes
forfaitaires des niches lui permettant non seulement d’atténuer
considérablement sa charge fiscale directe, mais également d’alléger
ses obligations comptables et administratives, d’être affranchi de
l’obligation de retenue à la source, voire même dans le cas particulier
du forfait BIC, d’être libéré de la TVA (supra §1.1.1)14.
D’ailleurs, l’examen des statistiques relatives au nombre
d’entreprises en Tunisie dénote d’une manière incontestable, de
l’attractivité des régimes forfaitaires :
14
Bénéfices de
l’exploi
tation
agricole
et
de
pêche
Aucune condition particulière.
Revenus
fonciers
(proprié
tés
bâties)
Aucune condition particulière.
Revenus
fonciers
(proprié
tés non
bâties)
Aucune condition particulière.
En l'absence de tenue de
comptabilité, les agriculteurs et les
pêcheurs sont soumis à l'impôt sur la
base d'une évaluation forfaitaire
déterminée après consultation des
experts du domaine et tenant compte
de la nature des spéculations selon
les régions.
Le revenu catégoriel peut être
déterminé selon le régime du
forfait partiel comme suit :
Recettes TTC A déduire 30% des
recettes TTC (cet abattement
forfaitaire
correspond
aux
charges
de
gestion,
rémunérations de concierge,
assurances et amortissements),
Frais
de
réparation
et
d’entretien justifiés par des
pièces TTC et Taxe sur les
immeubles bâtis acquittée
Le revenu catégoriel est déterminé
comme suit :
Recettes TTC A déduire Dépenses
nécessitées par la production de
ce revenu et justifiées par des
pièces TTC et Taxe sur les
terrains non bâtis acquittée
En revanche, l’adhésion aux régimes forfaitaires prive l’entreprise de la
possibilité de reporter les déficits.
59
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
En milliers
Total
Réel
Forfait
Personnes Morales
69
69
Personnes physiques BIC
429
94
335
Personnes physiques BNC
30
11
19
(source : RCF n°78)
1) Le taux de l’impôt
a- La progressivité du barème de l’IRPP
Le choix de la forme juridique de l’entreprise peut résulter
d’un arbitrage entre la progressivité du barème de l’IRPP et le taux
fixe de l’IS. En effet, l’exercice sous forme d’une entreprise
individuelle peut s’avérer pénalisant à partir d’un seuil qui conduit à
imposer les bénéfices à 35% (dernière tranche du barème) alors que le
taux de l’IS est de 30% (taux de droit commun).
En ignorant les déductions communes et les possibilités
d’imputation des déficits au niveau du revenu global d’une personne
physique, ce seuil qui se calcule à partir de l’équation suivante :
13.02515 + (R16-50.000) x 35% > R x 30%, est égal à 89.500 DT.
b- Le taux d’IS réduit de 10%
Certaines activités sont imposables à 10% lorsqu’elles sont
exercées dans le cadre d’une société soumise à l’IS17. Les mêmes
15
16
17
13.025 représente la charge d’IRPP due au titre d’un revenu égal à 50.000 DT.
Au-delà de ce montant, le taux de la tranche d’IRPP bascule de 30% à 35%.
Où R désigne le seuil de bénéfices à partir du quel la progressivité du barème
alourdit la charge fiscale de l’entreprise
Le taux de l’IS est fixé à 10% pour :
- les entreprises exerçant une activité artisanale, agricole, de pêche ou d'armement de
bateaux de pêche ;
- les centrales d'achat des entreprises de vente au détail organisées sous forme de
coopératives de services régies par le statut général de la coopération ;
les coopératives de services constituées entre les producteurs pour la vente en gros de
leur production ;
- les coopératives de consommation régies par la statut général de la coopération ;
- les bénéfices réalisés dans le cadre de projets à caractère industriel ou commercial
bénéficiant du programme de l'emploi des jeunes ou du fonds national de la promotion
de l'artisanat et des petits métiers.
60
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
activités seraient passibles de l’IRPP selon le barème progressif
lorsqu’elles sont exercées dans le cadre d’une entreprise individuelle.
L’entrepreneur gagnera à opter pour la création d’une société
s’il entend réaliser des bénéfices supérieurs à 1.500 DT (correspondant à la première tranche du barème au-delà de laquelle, le taux
de l’IRPP grimpe progressivement de 15% à 35%).
c- L’impact des avantages fiscaux
L’impôt sur les bénéfices est une variable neutre dans le choix
du créateur d’un projet éligible à la déduction intégrale des revenus et
bénéfices sous l’égide du droit commun ou des incitations à
l’investissement.
Parce que la charge fiscale de l’entreprise individuelle et celle
de la société sont identiques, le créateur du projet choisira la forme de
son entreprise en s’appuyant sur d’autres critères non fiscaux.
2) Les réinvestissements fiscaux
a- Le dégrèvement financier
Contrairement à l’entreprise individuelle, la création d’une
société peut offrir à l’entrepreneur la possibilité de bénéficier d’un
dégrèvement financier au titre des sommes souscrites18.
A titre d’exemple, le dégrèvement financier peut se présenter
comme un facteur déterminant dans le choix de la forme de l’entreprise à constituer pour un contribuable exerçant plusieurs activités,
envisageant de créer un nouveau projet éligible au dégrèvement fiscal
et bénéficiant de la déduction intégrale des bénéfices d’exploitation.
La création d’une société et les augmentations du capital lui
succédant lui permettront d’optimiser sa situation fiscale d’ensemble.
b- Le dégrèvement physique
En optant pour la création d’une société exerçant une activité
régie par le CII, le bénéfice du dégrèvement physique devient
possible. L’entreprise créée sous la forme de société bénéficiera non
seulement de la possibilité de déduire les sommes réinvesties au sein
18
La possibilité d’opérer un tel dégrèvement s’étend aux augmentations de
capital de la société réalisées après la constitution.
61
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
d’elle-même de ses bénéfices imposables, mais aussi de la possibilité
d’amortir les actifs objet du réinvestissement.
En revanche, l’entreprise individuelle et même celle exerçant
une activité régie par le CII ne peut pas bénéficier de cet avantage
fiscal19.
19
Néanmoins, les personnes physiques qui réinvestissent des revenus dans la
réalisation des projets d'hébergement ou de restauration au profit des étudiants,
conformément au cahier des charges établi par le Ministère de tutelle peuvent
déduire les revenus ainsi réinvestis de leur revenu global net soumis à l'IR. Les
revenus admis en déduction au titre d'une année donnée sont ceux qui
correspondent aux dépenses effectivement engagées au titre de la même année
et ce, sur la base de pièces justificatives sans que la déduction des revenus
réinvestis au titre d'un exercice donné n'aboutisse à un impôt qui soit inférieur
au minimum d'IR prévu par l'article 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 décembre
1989.
La loi de finances pour la gestion de 2007 a prévu également la déduction des
revenus et bénéfices réinvestis dans le cadre des opérations d’acquisition totale
des éléments de l’actif ou acquisition partielle des éléments des actifs
constituant une unité économique indépendante et autonome lorsque ces
acquisitions interviennent suite à l’atteinte du propriétaire de l’entreprise de
l’âge de la retraite ou suite à l’incapacité du propriétaire de l’entreprise de
poursuivre la gestion de l’entreprise. De même, cette loi de finances la
déduction des revenus et bénéfices réinvestis dans le cadre des opérations
d’acquisition des entreprises en difficultés économiques dans le cadre du
règlement judiciaire ou acquisition d’une branche d’activité ou d’un ensemble
de branches complémentaires de l’entreprise en difficultés.
Le réinvestissement physique est envisageable pour une personne physique
grâce au mécanisme fiscal du compte épargne pour l'investissement a été créé
par l'article 21 de la loi de finances pour l'année 2003. Il s'agit d'un compte
destiné à recevoir les dépôts des personnes physiques en vue d'être utilisés
exclusivement dans la réalisation de projets individuels nouveaux éligibles aux
avantages fiscaux, ou dans la souscription au capital initial de sociétés ouvrant
droit à la déduction des revenus ou bénéfices réinvestis conformément à la
législation fiscale en vigueur.
Les modalités d'ouverture et de fonctionnement desdits comptes ont été fixées
par l'arrêté du ministre des finances du 24 avril 2003.
En vertu des dispositions de l'article 21 de la loi n°2002-101 du 17 décembre
2002 les sommes déposées dans les comptes épargne pour l'Investissement sont
déductibles de l'assiette de l'IR dû au titre de l'année du dépôt.
Les montants déposés par les personnes physiques dans les comptes épargne
pour l'investissement sont déductibles dans la limite de 20.000D par an. La
déduction des sommes déposées dans les comptes épargne pour
l'investissement ne doit pas aboutir à un impôt inférieur au minimum d'impôt
62
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
3) La rémunération de l’entrepreneur et de ses comptes
courants
a- La rémunération de l’entrepreneur
En vertu des dispositions du point 7 de l’article 14 du code de
l’IRPP et de l’IS, le salaire de l'exploitant n’est pas admis en
déduction pour la détermination du bénéfice imposable.
S’il opte pour la création d’une société, la rémunération du
dirigeant peut, dans certains cas, être déductible.
b- La rémunération des comptes courants
A l’instar des salaires, les intérêts servis à l'exploitant à raison
des sommes versées dans la caisse de l'entreprise ne sont pas
déductibles.
Pour certaines formes de sociétés, la rémunération des
comptes courants associés peut venir en déduction de l’assiette
imposable à l’IS.
4) La transmission de l’entreprise
La transmission d’une entreprise individuelle ne peut être
envisagée que par une cession de ses actifs corporels et incorporels.
La plus value ainsi réalisée est imposée à l’IRPP calculé selon le
prévu par l'article 12 bis de la loi n°89-114 du 30 décembre 1989 portant
promulgation du code de l'IRPP et de l'IS fixé à 60% de l'IR dû sur le revenu
global soit avant déduction des sommes déposées dans le compte épargne pour
l'investissement.
Conformément à l'article 21 de la loi de finances pour l'année 2003, les
montants déposés dans les comptes épargne pour l'investissement ainsi que les
intérêts y afférents doivent être exclusivement employés dans:
- La réalisation de projets individuels nouveaux, éligibles aux avantages fiscaux
prévus par la législation fiscale en vigueur et ce, au nom du titulaire du compte ou
au nom de l'un de ses enfants
- La souscription au nom du titulaire du compte ou au nom de l'un de ses enfants au
capital initial des sociétés ouvrant droit à la déduction des revenus ou bénéfices
réinvestis conformément à la législation en vigueur relative à l'incitation à l'investissement, telle que notamment la souscription au capital.
63
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
barème progressif, ce même dans le cas d’un exploitant individuel
soumis à l’IRPP selon le forfait légal20.
Néanmoins, une exception à l’imposition de la globalité de la
plus value et au taux plein a été apportée par la loi de finances pour la
gestion de l’année 2007 qui a étendu le régime fiscal des fusions aux
opérations d’apport des entreprises individuelles dans le capital de
sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés en matière de plus value
d’apport21.
20
21
L'article 72 de la loi n° 2001-123 du 28 décembre 2001, portant loi de finances
pour l'année 2002 a étendu l'imposition de la plus-value de cession des fonds de
commerce aux forfaitaires.
L'article 72 de la loi de finances pour l'année 2002 prévoit que le résultat net de
l'exploitation déterminé compte tenu de la plus-value de cession du fonds de
commerce est soumis à l'impôt sur la base du barème prévu par le paragraphe I
de l'article 44 du code de l'IRPP et de l'IS. Dans ce cas, l'IR est liquidé sur la
base d'un revenu net et tenant compte des abattements et des déductions
accordés en vertu de la législation fiscale en vigueur. Toutefois et selon la
doctrine administrative (BODI - Texte DGI n° 2002/24 - Note commune n°
11/2002), aucune déduction n'est admise au titre des réinvestissements car de
telles déductions exigent la tenue d'une comptabilité conforme à la législation
comptable des entreprises (revenus réinvestis dans le capital de sociétés
ouvrant droit à dégrèvement, revenus déposés dans des comptes épargne en
action, ...).
Ce régime consiste principalement en l’exonération de la plus value d’apport
des éléments d’actif autres que les marchandises, les biens et valeurs faisant
l’objet de l’exploitation. Toutefois, la plus-value en question est réintégrée aux
résultats imposables de la société ayant reçu les actifs dans la limite de 50% de
son montant, et ce, à raison du cinquième par année.
Etant précisé que le régime fiscal relatif aux opérations de fusion de sociétés ne
s’applique pas aux opérations d’apport d’entreprise individuelle, et ce en ce qui
concerne les provisions, les amortissements différés et les déficits enregistrés
au niveau de l’entreprise objet de l’apport, le délai de dépôt de la déclaration de
cessation d’activité de l’entreprise objet de l’apport. Il s’ensuit selon la note
commune n° 32 de l’année 2007 que les provisions constituées et déduites pour
la détermination des résultats imposables des exercices précédents celui de
l’apport par l’entreprise individuelle apporteuse sont réintégrées aux résultats
imposables de l’année de l’apport, les déficits et les amortissements réputés
différés en périodes déficitaires enregistrés au niveau de l’entreprise
individuelle apporteuse et qui n’ont pas pu être déduits ne sont pas reportables
au niveau de la société bénéficiaire de l’apport, l’entreprise individuelle
apporteuse doit déposer la déclaration de cessation d’activité dans les quinze
jours de la date de l’apport.
64
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
La transmission d’une société peut, toutefois, être effectuée au
moyen d’une cession de ses actifs ou bien des titres composant son
capital.
Les conséquences fiscales sont différentes : Alors que la plus
value sur la cession des actifs est passible de l’IS (20%, 30% ou
35%), la plus-value réalisée par les personnes physiques résidentes en
Tunisie et provenant de la cession des actions et des parts sociales
non rattachées à un bilan professionnel paie l’IRPP au taux de 10% de
son montant22.
Il est aussi remarqué que les plus-values provenant de la
cession des entreprises en difficultés économiques dans le cadre du
règlement judiciaire, les plus-values de cession d’une branche
d’activité ou d’un ensemble de branches complémentaires de
l’entreprise en difficultés et les plus-values provenant de la cession
partielle des éléments des actifs constituant une unité économique
indépendante et autonome et ce lorsque les opérations de cession
22
La plus-value imposable est déterminée en déduisant du montant des plusvalues réalisées sur les opérations de cession des actions et des parts sociales
telle que déterminée ci-dessus et ayant eu lieu au cours de l'année précédant
celle de l'imposition la moins-value enregistrée au titre des opérations de
cession de la même année, et un montant de 10.000D sur le reliquat.
Est située en dehors du champ d’application de l’impôt sur la plus value sur
cession d’actions et de parts sociales :
- la plus value réalisée sur les titres inscrits parmi les actifs du bilan d’une exploitation
individuelle soumise à l’IRPP selon le régime réel (BIC, BNC, BA) ;
-la plus value réalisée au titre de la cession des titres des créances tels que les bons de
trésor, les obligations, les titres participatifs ; ainsi que la plus value sur cession des
parts des fonds communs de placement en valeurs mobilières, parts de fonds d'amorçage
et des parts des fonds communs de placement à risque ;
- la plus value sur cession de titres réalisée par les personnes morale.
Est exonérée de l'impôt sur le revenu, la plus-value réalisée de :
- la cession des actions admises à la côte de la Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis ;
- la cession des actions dans le cadre d'une opération d'introduction en bourse ;
- la cession des actions des sociétés d'investissement à capital variable;
- la cession des actions et des parts sociales réalisée par les SICAR pour le compte des
tiers personnes physiques,
- l’apport d’actions ou de parts sociales au capital de la société mère ou de la société
holding dans le cadre des opérations de restructuration des entreprises ayant pour objet
l’introduction en bourse de la société mère ou de la société holding ayant bénéficié de
l’apport ;
- la cession des actions et des parts sociales réalisée dans le cadre du régime préférentiel
de transmission des entreprises suite à l’atteinte par le propriétaire de l’âge de retraite.
65
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
interviennent suite à l’atteinte du propriétaire de l’entreprise de l’âge
de la retraite ou l’incapacité du propriétaire de l’entreprise de
poursuivre la gestion de l’entreprise sont toutes défiscalisées qu’elles
concernent une exploitation individuelle ou une société.
C- En matière de droits d’enregistrement
Alors que la création de l’entreprise individuelle n’implique
pas le paiement des droits d’enregistrement, la constitution d’une
société implique généralement le paiement des droits dus au moment
de la constitution. En dehors des cas d’apport à titre onéreux de biens
immeubles ou de fonds de commerce, les droits dus lors de la
constitution sont fixes et n’influent généralement pas sur le choix de
l’investisseur hésitant entre la création d’une entreprise individuelle et
d’une société.
II- QUELLE FORME POUR LA SOCIETE ?
A- En matière de TVA
Le seul facteur qui peut différencier le régime fiscal des
sociétés en matière de TVA est la possibilité de bénéficier de l’avance
de 35% du crédit de TVA octroyée sans contrôle fiscal. En effet,
seules les sociétés dont les comptes sont légalement soumis à l’audit
d’un commissaire aux comptes23 et pour lesquels la certification est
intervenue au titre de la dernière année financière clôturée pour
laquelle le délai de la déclaration de l’impôt sur les sociétés au titre de
23
Les SA et les sociétés en commandite par actions sont soumises, en toutes hypothèses, à
l’obligation de nommer un commissaire aux comptes.
En revanche, les autres sociétés commerciales peuvent être dispensées de l’obligation de
désignation d’un commissaire aux comptes dans trois hypothèses :
- au titre du premier exercice comptable de leur activité
- si elles ne remplissent pas deux des limites chiffrées relatives au total du bilan, au total
des produits hors taxes et au nombre moyen des employés.
- ou si elles ne remplissent plus durant les deux derniers exercices comptables du
mandat du commissaire aux comptes deux des limites chiffrées susvisées.
L’article premier du décret n° 2006-1546 du 6 juin 2006, portant application des
dispositions des articles 13, 13 bis, 13 ter, 13 quater et 256 bis du code des sociétés
commerciales a fixé les limites chiffrées en question comme suit :
* Total bilan
: 100.000 dinars
* Total des produits hors taxes
: 300.000 dinars
* Nombre moyen des employés
: 10
66
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
ses résultats est échu à la date du dépôt de la demande de restitution
du crédit de TVA.
Il en résulte à titre d’exemples que les sociétés civiles et les
sociétés qui ne remplissent pas deux des limites chiffrées relatives au
total du bilan, au total des produits hors taxes et au nombre moyen
des employés ne peuvent pas prétendre à l’avance de 35%.
B- En matière d’impôts directs
En optant pour une forme particulière de sociétés,
l’entrepreneur gagnera à prendre en considération plusieurs facteurs
fiscaux :
Le régime d’imposition des sociétés
Le taux de l’IS
Régime de l’intégration fiscale
La rémunération des dirigeants et associés
La rémunération des comptes courants associés
Le régime d’imposition des sociétés
Il existe deux régimes d’imposition des sociétés. D’une part,
les sociétés fiscalement transparentes qui n’ont pas la qualité de
contribuable, en ce sens que ce ne sont pas elles qui paieront
l'impôt24. Ce dernier est dû par chaque associé à raison de sa quote
part dans les bénéfices fiscaux de la société transparente.
D’autre part, les sociétés de capitaux paient elles mêmes l’IS
et leur associés perçoivent des dividendes exonérés de l’impôt.
Dans l’essentiel, il est possible de recenser quatre facteurs
fiscaux pouvant inciter le fondateur d’une société à choisir l’un ou
l’autre de ces deux régimes d’imposition. Le premier se rapporte à la
progressivité du barème et le second à la possibilité de transfert des
déficits fiscaux, le troisième au taux de l’IS et le dernier au risque
d’accumulation des crédits d’impôts directs chez la société
transparente.
24
Les sociétés en nom collectif, les sociétés de fait, les sociétés en commandite
simple, les sociétés en participation et les groupements d’intérêt économique,
les sociétés civiles qui ne revêtent pas en fait les caractéristiques des sociétés
de capitaux...
67
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
a- La progressivité du barème
Les associés personnes physiques d’une société fiscalement
transparentes peuvent bénéficier de la progressivité du barème au titre
de leur quote part dans les bénéfices fiscaux de cette société.
Toutefois, le barème progressif peut s’avérer pénalisant au dessus
d’un seuil qui conduit à imposer la quote part d’un associé dans la
tranche de 35% alors que le taux de droit commun de l’IS est de 30%.
b-Le transfert des déficits fiscaux
Le régime de la transparence fiscale permet le transfert, à
l’associé, de sa quote part dans les déficits fiscaux de la société
transparente. La situation fiscale d’ensemble peut alors être optimisée
dans la mesure où les déficits transmis atténuent la charge fiscale
directe dudit associé.
Les sociétés transparentes fiscalement sont d’ailleurs un
excellent mode d’organisation des filiales déficitaires au sein d’un
groupe de société. Une telle organisation permet, en effet, une
« intégration fiscale de fait », sans s’exposer aux contraintes du
régime de l’intégration introduit par l’article 30 de la loi de finances
n° 2000-98 du 25/12/2000.
A l’instar de l’entreprise individuelle, la création d’une société
transparente qui exerce l’une des activités visées à l’article 49 du
code de l’IRPP et de l’IS et passibles de l’IS au taux de 10%
occasionnera une charge fiscale plus élevée que la création d’une
société de capitaux25.
c- L’accumulation des crédits d’impôts dans les sociétés
transparentes
En optant pour la création d’une société transparente
fiscalement, il importe de tenir compte du régime fiscal particulier
d’imputation des retenues à la source et des avances supportées et
payées par cette société.
25
A moins que la quote part de chaque associé personne physique dans les
bénéfices fiscaux annuels ne soit inférieure à 1.500 DT (tranche 0% dans le
barème de l’IRPP).
68
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
En effet, les sociétés fiscalement transparentes sont tenues de
payer une avance au taux de 25% sur la base des bénéfices fiscaux
réalisés au titre de l'année précédente. Elles peuvent aussi imputer les
retenues à la source au titre des sommes leur revenant ainsi que
l'avance qu'elles ont payée au titre de l'importation des produits de
consommation sur l'avance dont elles sont redevables au taux de 25%
au titre des bénéfices réalisés.
Toutefois et en cas de non imputation de toutes les retenues à
la source ou de toute l'avance au titre de l'importation des produits de
consommation, l'excédent desdites retenues à la source ainsi que
l'excèdent de l'avance au titre des importations des produits de
consommation est imputable sur les avances dues au titre des
bénéfices ultérieurs. Il peut également, faire l'objet d'une demande en
restitution conformément à la législation en vigueur.
Autrement dit, les associés des entités fiscalement
transparentes ne peuvent pas déduire ni les retenues à la source ni
l'avance au titre de l'importation de 10% de leur impôt exigible.
L'imputation à leur niveau se limite à l'avance payée par les sociétés
et groupements au taux de 25% au titre des bénéfices réalisés, chacun
à raison de ses droits dans la société ou dans le groupement.
Il en résulte que les entités fiscalement transparentes peuvent
devenir des « boites de crédits d’impôts » non susceptibles de
transfert aux associés. Dans certains cas, il est même envisageable
qu’aussi bien la société transparente que ses associés tombent dans
des situations de crédits chroniques d’impôts en raison des retenues à
la source et des avances supportées et non imputées. Ces situations
placent la société transparente et ses associés sous la menace du
contrôle fiscal quasi-permanent.
d- Le taux de l’IS
Seules les sociétés par actions cotées à la BVMT peuvent
prétendre à la possibilité de réduire le taux de l’IS à 20%. En effet, le
taux de l’IS est réduit à 20%, et ce, pendant 5 ans pour les sociétés
qui procèdent à l’admission de leurs actions ordinaires à la côte de la
69
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
bourse des valeurs mobilières de Tunis à un taux d’ouverture au
public d’au moins 30%26.
La même réduction s’applique aux sociétés dont les actions
ordinaires sont inscrites à la côte de la bourse avec un taux
d’ouverture au public inférieur à 30% et qui procèdent à l’ouverture
de leur capital au public à un taux additionnel au moins égal à 20%
avec un taux global d’au moins 30%27.
e- Régime de l’intégration fiscale
Seule une société par actions cotée à la BVMT peut opter en
sa qualité de société mère pour son imposition à l’impôt sur les
sociétés sur la base de l’ensemble des résultats réalisés par elle et par
les autres sociétés28. Il en résulte qu’au-delà des contraintes prévues
par le droit des sociétés29, une société dont le capital n’est pas divisé
en actions (ex. SARL…) ne peut pas bénéficier du régime
d’intégration fiscale.
26
27
28
La proportion de l'ouverture du capital au public de 30% s'applique au montant global
du capital. C'est ainsi que dans le cas d'une introduction accompagnée d'augmentation
de capital, le taux de 30% s'apprécie par rapport :
- au montant global du capital, y compris celui augmenté,
- au nombre total des droits de vote existants dans la société.
En vertu du règlement général de la bourse des valeurs mobilières de Tunis approuvé
par l'arrêté du ministre des finances du 13 février 1997 tel que modifié par l'arrêté du
9 septembre 1999, le terme public désigne les actionnaires détenant individuellement au
plus 0,1% du capital.
Cette réduction s’applique aux opérations d’ouverture du capital au public
réalisées au cours de la période allant du 1er février 1999 jusqu’au 31
décembre 2009.
Le bénéfice du régime de l’intégration des résultats est subordonné à la
satisfaction des conditions suivantes :
- la société mère doit être cotée à la Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis ;
- les sociétés concernées par l’intégration des résultats doivent être établies en Tunisie ;
- les sociétés concernées par l’intégration des résultats doivent être soumises à l’impôt
sur les sociétés ;
- les sociétés concernées par l’intégration des résultats doivent avoir les mêmes dates
d’ouverture et de clôture de l'exercice.
29
Le régime de l’intégration des résultats est accordé sur autorisation du Ministre
des Finances.
Selon l’article 462 du code des sociétés commerciales, la société mère doit
avoir la forme d'une société anonyme (v. supra).
70
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
f- La rémunération des dirigeants et associés
Le choix de la forme de la société peut être dicté par des
considérations se rapportant au régime fiscal des rémunérations
allouées aux dirigeants et associés.
Au-delà des conditions de déductibilité communes à toutes les
rémunérations (travail effectif et salaire non excessif30), le droit fiscal
est intervenu pour décréter la non déductibilité des rémunérations
servies à certains dirigeants et associés des sociétés.
Sont, en effet, exclues du droit à déduction, les rémunérations
servies aux gérants majoritaires des SARL et aux associés en nom.
Le fondateur d’une SARL doit tenir compte du fait que les
rémunérations allouées aux associés gérants ne sont pas admises en
déduction pour la détermination de l’IS, lorsque la majorité des parts
sociales est possédée par l’ensemble des gérants.
30
Le tribunal administratif a eu l’occasion de se prononcer sur la question de la
déductibilité des rémunérations servies aux dirigeants. A cet effet, il a émis
deux conditions pour bénéficier de la déductibilité de ces rémunérations:
l’exercice d’un travail effectif et le caractère non excessif de la
rémunération. La haute juridiction précise, également, que la charge de la
preuve incombe au contribuable, qui dans l’espèce, n’a pas réussi à prouver ni
la réalité du travail exercé, ni le caractère excessif de la rémunération. A ce
dernier propos, le caractère non excessif peut être prouvé, selon le tribunal
administratif, en se référant aux rémunérations des dirigeants d’entreprises
similaires, à l’importance des fonctions occupées par le dirigeant, à l’évolution
du chiffre d’affaires par rapport à celle des rémunérations, ou encore
l’évolution de l’ensemble des rémunérations comparativement à celle du
dirigeant.
Tribunal Administratif. Requêtes n° 34518 et 34167 du 26 janvier 2004.
2004 ‫ ﺟﺎﻧﻔﻲ‬26 ‫ ﺗﺎرﻳﺦ اﻟﻘﺮار‬/ 34167‫ و‬34158‫ اﻟﻘﻀﻴﺔ ﻋﺪد‬/ ‫اﻟﻤﺤﻜﻤﺔ اﻹدارﻳﺔ‬
‫وﺣﻴﺚ أﻧﻪ ﻻ ﻳﻤﻜﻦ ﻃﺮح اﻷﺟﻮر اﻟﻤﺴﺪاة ﻟﻤﺴﻴﺮي اﻟﺸﺮآﺎت إﻻ إذا آﺎﻧﺖ ﻣﺒﺮرة ﺑﻌﻤﻞ ﻣﻨﺠﺰ وﻏﻴﺮ ﻣﺸﻄﺔ ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ‬
،‫ أﻣﺎ إذا آﺎن اﻷﻣﺮ ﺧﻼف ذﻟﻚ ﻓﺈﻧﻪ ﻻ ﻳﻤﻜﻦ ﻟﻠﺸﺮآﺔ ﺧﺼﻤﻬﺎ ﻣﻦ ﻗﺎﻋﺪة اﻟﻀﺮﻳﺒﺔ ﻋﻠﻰ اﻟﺸﺮآﺎت‬،‫ﻟﺬﻟﻚ اﻟﻌﻤﻞ‬
.‫وﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻠﻤﺴﻴﺮ اﻟﻤﺴﺘﻔﻴﺪ ﻓﻴﺤﻖ ﻟﻺدارة ﺗﻮﻇﻴﻒ اﻷداء ﻋﻠﻰ ﻣﺪاﺧﻴﻠﻪ ﺗﻠﻚ ﺑﻌﻨﻮان ﻣﺪاﺧﻴﻞ رؤوس أﻣﻮال ﻣﻨﻘﻮﻟﺔ‬
‫وﺣﻴﺚ أن ﻋﺒﺊ اﻹﺛﺒﺎت ﻓﻲ هﺬا اﻟﻤﺠﺎل ﻣﺤﻤﻮل ﻋﻠﻰ اﻟﻤﻄﺎﻟﺒﺔ ﺑﺎﻷداء اﻟﺘﻲ ﻟﻢ ﺗﺪل ﻓﻲ اﻟﻘﻀﻴﺔ اﻟﺮاهﻨﺔ ﺑﻤﺎ ﻳﻔﻴﺪ ارﺗﺒﺎط‬
‫اﻟﻤﺒﺎﻟﻎ اﻟﻤﺴﺪاة ﺑﻌﻤﻞ ﻣﻨﺠﺰ واﻧﺘﻔﺎء اﻟﺸﻄﻂ ﻣﻨﻬﺎ آﺎن ﺗﺪﻟﻲ ﺑﺄﺟﺮ اﻟﻤﺴﻴﺮﻳﻦ ﻓﻲ ﻣﺆﺳﺴﺎت ﻣﺸﺎﺑﻬﺔ وﺑﺄهﻤﻴﺔ اﻟﻮﻇﺎﺋﻒ‬
‫اﻟﺘﻲ آﻠﻒ ﺑﻬﺎ اﻟﻤﺴﻴﺮ وﺗﻄﻮر رﻗﻢ اﻟﻤﻌﺎﻣﻼت ﻣﻊ ﺗﻄﻮر اﻟﻤﺒﺎﻟﻎ اﻟﻤﺴﺪاة أو ﺗﻄﻮر ﻣﺠﻤﻞ اﻷﺟﻮر ﻣﻘﺎرﻧﺔ ﻣﻊ ﺗﻄﻮر‬
.‫أﺟﺮ اﻟﻤﺴﻴﺮ‬
‫ اﻷﻣﺮ اﻟﺬي ﻳﺘﺠﻪ ﻣﻌﻪ ﺗﺒﻌﺎ ﻟﻤﺎ ﺳﻠﻒ ذآﺮﻩ‬،‫وﺣﻴﺚ أن اﻟﻤﻄﺎﻟﺒﺔ ﺑﺎﻟﻀﺮﻳﺒﺔ ﻟﻢ ﺗﺜﺒﺖ ﺣﻘﻴﻘﺔ اﻟﻌﻤﻞ اﻟﻤﻨﺠﺰ واﻧﺘﻔﺎء اﻟﺸﻄﻂ‬
.‫رﻓﺾ هﺬا اﻟﻔﺮع ﻣﻦ اﻟﻤﻄﻌﻦ‬
71
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Pour l’application de cette disposition, les gérants qui n’ont
pas personnellement la propriété des parts sociales sont considérés
comme associés si leur conjoint ou leurs enfants non émancipés sont
des associés. Dans ce cas, comme dans celui où le gérant est associé,
les parts, appartenant en toute propriété ou en usufruit au conjoint et
aux enfants non émancipés du gérant, sont ajoutées à celles de ce
dernier.
Selon la doctrine administrative :
La rémunération servie à un gérant d'une SARL qui détient
50% des parts sociales (Gérance égalitaire) est considérée fiscalement
comme salaire et est par conséquent déductible de l'assiette de l'IS.
Si la société a plusieurs gérants, il convient de considérer le
collège de la gérance composé d’associés pour apprécier sa nature
majoritaire ou non. De même, il convient d’additionner toutes les
parts détenues par chaque gérant, son conjoint et ses enfants non
émancipés pour le calcul de sa participation dans le capital.
Pour apprécier le caractère majoritaire du gérant, une doctrine
administrative contestable considère qu’il y a lieu d'additionner
toutes les parts détenues par chaque gérant soit directement soit
indirectement c'est à dire par l'intermédiaire de sociétés détenant
des parts sociales dans ladite SARL, son conjoint et ses enfants non
émancipés31. A ce propos, il importe de préciser que cette interprétation administrative a été récemment censurée par le tribunal
administratif qui, dans l’arrêt n° 38974 du 19 mai 2008, a rejeté
l’interprétation extensive des dispositions du paragraphe V de
l’article 48 du CIRPPIS, le tribunal administratif considérant que
31
Prise de position DGELF (531) du 6 Avril 2004.
.‫ ﻣﻦ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ ﻟﻠﺸﺮآﺔ‬%50 ‫ﻳﻌﺘﺒﺮ اﻟﻮآﻴﻞ أﻧﻪ ﻳﻤﺘﻠﻚ أﻏﻠﺒﻴﺔ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ إذا ﺗﺠﺎوزت ﻣﺴﺎهﻤﺘﻪ‬
‫ ﺗﻀﺎف ﻟﻤﻨﺎﺑﺎت‬،‫وﻟﻐﺎﻳﺔ إﺣﺘﺴﺎب ﻧﺴﺒﺔ إﻣﺘﻼك اﻟﺸﺮﻳﻚ اﻟﻮآﻴﻞ ﻓﻲ رأس ﻣﺎل اﻟﺸﺮآﺎت ذات اﻟﻤﺴﺆوﻟﻴﺔ اﻟﻤﺤﺪودة‬
‫اﻟﻮآﻴﻞ اﻟﻤﻌﻨﻲ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ اﻟﺮاﺟﻌﺔ ﺑﺎﻟﻤﻠﻜﻴﺔ أو ﺑﺎﻹﻧﺘﻔﺎع ﻟﻠﻘﺮﻳﻦ واﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ اﻟﺮاﺟﻌﺔ ﻟﻸﺑﻨﺎء ﻏﻴﺮ‬
.‫اﻟﺮاﺷﺪﻳﻦ‬
.‫ ﺳﻨﺔ آﺎﻣﻠﺔ‬20 ‫وﻳﻘﺼﺪ "ﺑﺎﻷﻃﻔﺎل ﻏﻴﺮ اﻟﺮاﺷﺪﻳﻦ" اﻷﻃﻔﺎل ذآﻮرا وإﻧﺎﺛﺎ واﻟﺬﻳﻦ ﻟﻢ ﺗﺘﺠﺎوز أﻋﻤﺎرهﻢ‬
‫ ﺗﺆﺧﺬ ﺑﻌﻴﻦ اﻹﻋﺘﺒﺎر اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ ﻟﻠﻘﺮﻳﻦ وﻟﻸﻃﻔﺎل‬،‫وإذا ﻟﻢ ﻳﻜﻦ ﻟﻠﻮآﻴﻞ ﺷﺨﺼﻴﺎ ﻣﻜﻠﻴﺔ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ‬
.‫ﻏﻴﺮ اﻟﺮاﺷﺪﻳﻦ آﻤﺎ ﺗﻢ ﺗﻌﺮﻳﻔﻬﻢ أﻋﻼﻩ‬
‫هﺬا وﺗﺸﻤﻞ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻟﺮاﺟﻌﺔ ﺑﺎﻟﻤﻠﻜﻴﺔ ﻟﻠﻮآﻴﻞ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت اﻟﺘﻲ ﻳﻤﺘﻠﻜﻬﺎ ﺑﺼﻔﺔ ﻣﺒﺎﺷﺮة وﻏﻴﺮ ﻣﺒﺎﺷﺮة ﻓﻲ رأس ﻣﺎل‬
‫اﻟﺸﺮآﺔ ذات اﻟﻤﺴﺆوﻟﻴﺔ اﻟﻤﺤﺪودة وﺗﻨﺘﺞ اﻟﻤﺴﺎهﻤﺔ ﻏﻴﺮ اﻟﻤﺒﺎﺷﺮة ﻋﻦ ﻣﺴﺎهﻤﺎت اﻟﻮآﻴﻞ اﻟﻤﺬآﻮر ﻓﻲ رأس ﻣﺎل‬
.‫ﺷﺮآﺎت ﺗﻤﺘﻠﻚ هﻲ ﺑﺪورهﺎ ﻣﺴﺎهﻤﺎت ﻓﻲ رأس ﻣﺎل اﻟﺸﺮآﺔ ذات اﻟﻤﺴﺆوﻟﻴﺔ اﻟﻤﺤﺪودة‬
72
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
le paragraphe V ne vise que deux situations : la première concerne les
gérants qui ont personnellement la propriété des parts sociales et la
seconde concerne les gérants qui n'ont pas personnellement la
propriété des parts sociales, mais qui sont considérés comme associés
si leur conjoint ou leurs enfants non émancipés sont des associés32.
Etant précisé également que les rémunérations versées au
gérant majoritaire constituent, selon la doctrine de l’administration33,
des revenus de valeurs mobilières.
Ajoutons enfin que ne sont pas admis en déduction du résultat
fiscal, les salaires de l’associé dans la SNC.
g- La rémunération des comptes courants associés
Alors que les intérêts servis à l'exploitant ou aux associés des
sociétés de personnes ou des associations en participation au titre de
leur compte courant actionnaire ne sont pas déductibles du résultat
fiscal, les comptes courants associés dans les autres formes de
sociétés peuvent donner lieu à rémunération fiscalement déductible
dans les conditions suivantes :
Le capital social doit être au préalable, intégralement libéré
Le montant ouvrant droit à rémunération est plafonné pour
l’ensemble des associés pris globalement à 50% du capital social.
32
33
La position du tribunal administratif censure donc la doctrine administrative
qui, pour apprécier la nature majoritaire ou non du gérant, additionne toutes les
parts détenues par chaque gérant soit directement soit indirectement c'est à dire
par l'intermédiaire de sociétés détenant des parts sociales dans ladite SARL,
son conjoint et ses enfants non émancipés.
Tribunal Administratif, Requête n° 38974, du 19 mai 2008.
.2008 ‫ ﻣﺎي‬19 :‫ ﺗﺎرﻳﺦ اﻟﻘﺮار‬- 38974 :‫ اﻟﻘﻀﻴﺔ ﻋﺪد‬- ‫اﻟﻤﺤﻜﻤﺔ اﻹدارﻳﺔ‬
‫ آﻤﺎ ﻻ‬،‫وﺣﻴﺚ أﻧﻪ ﻣﻦ اﻟﻘﻮاﻋﺪ اﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻓﻲ ﺗﺄوﻳﻞ اﻟﻨﺼﻮص اﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ أﻧﻪ ﻻ ﻳﺠﻮز اﻟﺘﻮﺳﻊ ﻓﻲ ﺗﻔﺴﻴﺮ اﻻﺳﺘﺜﻨﺎءات‬
‫ﻳﺠﻮز أﺧﺬهﺎ ﺑﻄﺮق اﻟﻘﻴﺎس وﺗﺄﺳﻴﺴﺎ ﻋﻠﻰ ذﻟﻚ ﻓﺎن ﻋﺪم ﻃﺮح اﻟﻤﻜﺎﻓﺂت اﻟﻤﺴﻨﺪة ﻟﻮآﻴﻞ اﻟﺸﺮﻳﻚ ﻻ ﻳﻨﺴﺤﺐ إﻻ ﻋﻠﻰ‬
‫( وﻻ ﻳﻤﻜﻦ ﺑﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺳﺤﺐ هﺬا اﻻﺳﺘﺜﻨﺎء ﺑﺎﻟﻘﻴﺎس ﻋﻠﻰ‬V) 48 ‫اﻟﺤﺎﻟﺘﻴﻦ اﻟﻠﺘﻴﻦ ﺣﺪدهﻤﺎ اﻟﻤﺸﺮع ﺻﺮاﺣﺔ ﺻﻠﺐ اﻟﻔﺼﻞ‬
.‫اﻟﺤﺎﻟﺔ اﻟﺘﻲ ﻳﻤﻠﻚ ﻓﻴﻬﺎ اﻟﻮآﻴﻞ اﻟﺸﺮﻳﻚ ﺟﻤﻴﻊ اﻷﺳﻬﻢ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ذات ﻣﻌﻨﻮﻳﺔ ﻳﻤﻠﻚ ﻓﻴﻬﺎ أﻏﻠﺐ اﻟﻤﻨﺎﺑﺎت ﺑﺼﻮرة ﻣﻔﺮدة‬
‫( اﻟﻤﺬآﻮر ﻓﻲ ﻏﻴﺮ ﻃﺮﻳﻘﻪ واﻟﻤﻄﻌﻦ‬V) 48 ‫وﺣﻴﺚ ﻳﻐﺪو واﻟﺤﺎﻟﺔ ﻣﺎ ذآﺮ ﺗﻤﺴﻚ اﻟﺠﻬﺔ اﻟﻤﻌﻘﺒﺔ ﺑﺨﺮق أﺣﻜﺎم اﻟﻔﺼﻞ‬
‫اﻟﻤﺎﺛﻞ ﺣﺮﻳﺎ ﺑﺎﻟﺮﻓﺾ‬
TEXTE DGI 1995/23 - Note commune n° 16 (commentant des dispositions des
articles 50, 51, 52 et 53 de la loi n° 94-127 du 26 décembre 1994 relatifs au
régime fiscal des jetons de présence)
73
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Le taux d’intérêt ne dépasse pas 8% l’an34 (pour les
entreprises autres que bancaires35).
Tout intérêt n’ouvre pas droit à déduction si le capital n’est
pas intégralement libéré et tout intérêt versé en dépassement des deux
derniers plafonds n’est pas déductible36.
C- En matière de droits d’enregistrement
A la différence des autres formes de sociétés, la création d’une
société par actions implique la souscription d’une déclaration de
souscription et de versement et le paiement d’un droit de souscription.
Hormis cette particularité, les droits d’enregistrement dus au
moment de la constitution d’une société sont quasiment identiques et
34
35
36
Selon la doctrine de l’administration (BODI - Texte n° DGI 2004/22 - Note
commune n° 18/2004), le fait que les associés ne décomptent pas d'intérêts au
titre des sommes qu'ils mettent à la disposition de la société, ne met pas
obstacle à l'imposition des intérêts non décomptés entre les mains des associés
et ce, sur la base de 8% des sommes mises à la disposition de la société. Dans
ce cas, l'imposition a lieu même dans le cas où le capital de la société n'est pas
totalement libéré et dans le cas où les sommes génératrices des intérêts
dépassent 50% du capital. Etant entendu également qu'aucune déduction n'est
admise à ce titre au niveau de la société emprunteuse pour le cas des intérêts
non décomptés et ce pour défaut de comptabilisation des intérêts.
L'article 75 de la loi des finances pour l'année 2004 prévoit que les dispositions
relatives aux sommes mises par la société à la disposition des associés ainsi que
celles relatives aux sommes mises par les associés à la disposition de la société
ne s'appliquent pas lorsqu'il s'agit d'un établissement de crédit ayant la qualité
de banque. Dans ce cas, le taux des intérêts pratiqué par ledit établissement au
titre des crédits avec les tiers sera pris en considération. En effet l'établissement
de crédit est considéré dans ce cas agir dans le cadre de son activité ordinaire.
Il y a lieu de préciser par ailleurs que les intérêts servis à l'établissement
bancaire en contrepartie des sommes qu'il a mises à la disposition de la société
sont admis en déduction même dans le cas où les conditions exigibles pour la
déduction des intérêts et relatives à la libération du capital et à la limite de la
déduction des intérêts au titre des sommes ne dépassant pas 50% du capital ne
sont pas remplies.
Seront réintégrés aux résultats imposables :
- la quote-part des intérêts qui dépasse 8% calculée sur la base d'un montant n'excédant
pas 50% du capital.
- la quote-part des intérêts relatifs aux sommes mises à la disposition de la société par
les associés qui dépasse 50% du capital et ce, quelque soit le taux d'intérêt décompté.
74
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
ne représentent pas un facteur décisif dans le choix de la forme de la
société.
Conclusion
En dehors des situations où le choix de la forme de
l’entreprise serait dicté par des considérations économiques ou serait
imposé par une disposition expresse du droit des affaires, le créateur
de l’entreprise peut être amené à choisir la forme de celle-ci en basant
sa décision sur des motifs purement fiscaux. A travers cette décision,
le créateur de l’entreprise cherchera à placer son entreprise, ses
dirigeants voire même sa propre personne dans la situation fiscale la
plus favorable possible. Cette optimisation ou habileté fiscale qui,
selon le professeur COZIAN, « est une qualité, une vertu, un
comportement normal et recommandable37 » résulte des différences
dans les régimes fiscaux de chaque entreprise en matières d’impôts
directs et indirects.
Dans la pratique, les professionnels accompagnant la création
des entreprises (comptables, experts comptables, avocats…)
recommandent aux investisseurs une forme particulière sur la base
d’un « détail fiscal ». A titre d’exemple, la forme d’une société
anonyme est bien souvent privilégiée pour permettre au dirigeant
majoritaire de prétendre à une rémunération déductible fiscalement,
alors même que cette forme anonyme, destinée fondamentalement à
drainer l’épargne en vue de monter des grands projets, serait inappropriée en raison de la petite taille de l’investissement ou du caractère
familial du projet ne nécessitant aucunement une gestion collégiale…
D’évidence, un effort législatif de neutralisation de la décision
de l’entrepreneur et d’harmonisation entre les différents régimes
fiscaux des entreprises devrait être entrepris dans un contexte
où l’initiative économique a été érigée en priorité nationale38.
37
38
M. COZIAN, La gestion fiscale et l’abus de droit, Revue française de
comptabilité, n° 229, décembre 1991, p. 19
L’article premier de la loi n° 2007-69 du 27 décembre 2007, relative à
l'initiative économique considère que l'initiative économique constitue une
priorité nationale à la consécration de laquelle oeuvrent tous les acteurs
économiques et sociaux dans le cadre de la garantie du principe d’égalité des
chances et sur la base de la liberté comme principe et de l'autorisation comme
exception.
75
Fiscalité et choix de la forme juridique de l’entreprise
Plus urgents, à mon sens, sont l’assujettissement à la TVA des
personnes physiques forfaitaires, la réduction du taux de la dernière
tranche du barème progressif de l’IRPP de 35% à 30%, l’acceptation
parmi les charges déductibles fiscalement de la rémunération du
gérant majoritaire de la SARL et l’allègement du poids des crédits
d’impôts dans les entités fiscalement transparentes.
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