Mémoire Jalila harbaoui

Transcription

REPUBLIQUE TUNISIENNE
MINISTERE DE L’ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ET DE LA RECHERCHE
SCIENTIFIQUE
Institut Supérieur de Comptabilité et D’administration des
Entreprises
REMERCIEMENT
Mémoire pour l’obtention du diplôme national d’expertise
ptable Mohamed Neji HERGLI à qui
Ce travail doit sa réalisationcoàmmonsieur
va toute ma gratitude.
Je le remercie vivement pour m’avoir inspiré le sujet de ce mémoire et fait
l’honneur de m’encadrer en m’orientant tout au long de notre travail par ses
précieux
conseils.
IFRS
pour
les PME : applicabilité, enjeux
Nous
tenons à remercier monsieur
ESSAYEL pour son soutien et
informationnels
et Salah
organisationnels
encouragements continus
Que tous ceux qui ont, par ailleurs, contribué à l’exécution de ce mémoire
trouvent ici l’expression de ma profonde reconnaissance.
Veuillez trouver dans ces mots, le témoignage de notre profond respect et
Elaboré par :
de notre haute considération.
HARBAOUI Jalila
Encadré par :
Mr. HERGLI Med Neji
Année académique : 2009/2010
Sommaire
Introduction générale ------------------------------------------------------------------------------------ 1
Premiére partie : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le contexte
Tunisien --------------------------------------------------------------------------------------------------- 7
Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour
les entités
qui n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie ---------------------------------------- 8
Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME------------------- 8
Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes des
utilisateurs des entités privées ---------------------------------------------------------------------- 20
Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS
face au référentiel comptable Tunisien ----------------------------------------------------------- 55
Chapitre II : Impact de la nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentation des états
financiers ---------------------------------------------------------------------------------------------- 78
Section 1 : Changement sur la communication financière de l’entreprise -------------------- 78
Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME 101
Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour les PME ---- 109
Chapitre I : Impact de la norme IFRS pour PME sur le système d’information et la prise de
décision ---------------------------------------------------------------------------------------------- 110
Section 1:Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME………..109
Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME --------------------------------- 127
Chapitre II : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au
sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière ------------------------- 138
Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel -------------------------------------------- 138
Section 2 : Enjeux de la première application du nouveau référentiel ----------------------- 149
PARTIE EMPIRIQUE : ----------------------------------------------------------------------------- 165
-Présentation générale de l’enquête :------------------------------------------------------------- 165
I-Méthodologie de recherche : ........................................................................................ 167
II –Analyse des résultats ................................................................................................. 172
Conclusion générale ---------------------------------------------------------------------------------- 195
ANNEXES --------------------------------------------------------------------------------------------- 202
Liste des abréviations : ------------------------------------------------------------------------------- 238
BIBLIOGRAPHIE ------------------------------------------------------------------------------------ 241
IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels
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Introduction générale
Internationalisation, mondialisation, financiarisation de l’économie sont des phénomènes que
nous avons connus au courant de ces dernières décennies.
Le développement de marchés financiers, l’accélération des échanges internationaux de
biens, de main d’œuvres et de connaissances n’ont fait qu’accroître les divergences réglementaires, vu
que dans la pluspart des pays, les sociétés ont l’obligation de préparer des états financiers individuels
sur la base d’un référentiel comptable national.
L’expansion et l’harmonisation des liens d'interdépendance entre les nations, les activités
humaines et les systèmes politiques à l'échelle mondiale nous ont incités à promulguer
progressivement nos législations et nos réglementations en vue de s’aligner sur les pratiques
internationales généralement admises afin de maintenir et consolider notre position sur les marchés
financiers.
Il est donc impossible de se comparer ou de se positionner sur le marché mondial sans prendre
en compte ce dilemme.
C’est ainsi que fût crée l’IASC (International Accounting Standards Committee) en 1973, dans
le but de normaliser les comptabilités et créer un standard unique, les normes IFRS (International
Financial Reporting Standards) viennent remplacer lesdites normes et c’est depuis avril 2001 que ces
nouvelles normes adoptées s’appelaient IFRS
à la
place des IAS (International Accounting
Standards).
Ces normes ont été mises en place dans l’objectif de permettre l’accroissement de la
transparence pour l’investisseur et le renforcement des moyens de contrôle pour l’administration à
travers la divulgation d’une information financière fiable, pertinente et surtout homogène et comparable.
Les normes IFRS ciblent à harmoniser les outils comptables et imposer l'utilisation d'un
référentiel international commun aux entreprises pour répondre :
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- à l'intégration régionale et à la mondialisation des marchés et des transactions internationales ;
-à la nécessité de fournir aux investisseurs, actionnaires et petits porteurs des données transparentes,
fiables, compréhensibles, interprétables, normalisées, homogènes et comparables ;
-à rétablir la crédibilité des comptes, des comptables et des managers, suite aux nombreux scandales
financiers dans le monde.
Le référentiel IFRS comporte 4 grandes approches fondamentales :
-la primauté du bilan sur le compte de résultat;
-La généralisation de la notion de juste valeur (full fair value);
-La mesure de la perte de valeur et la dépréciation des actifs (test de
dépréciation) ;
-l'introduction d'un état des performances à la place du compte de résultat.
Le référentiel IFRS apporte une nouvelle conception de l'information financière.
On passe d'une comptabilité juridique et fiscale à un langage comptable « plus économique » pour
investisseurs, actionnaires et créanciers de l'entreprise.
Le concept anglo-saxon de « juste valeur » (valeur actuelle du marché) s'est imposé aux principes des
coûts historiques et de prudence.
Il est à préciser que ce changement ne concerne pas seulement la comptabilité, mais il a aussi des
impacts majeurs sur le management, les systèmes d'information et la communication financière.
Notons bien que cette évolution risque d’entrainer une disparité importante entre les pays, ce
qui nécessite une actualisation de la stratégie comptable.
Le passage aux normes IFRS nécessite ainsi une formation accrue, et commande des mesures de
préparation et d'anticipation, car cette remise à niveau s'avère pertinente et présente des difficultés
techniques.
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A l’origine, les normes IFRS ont été conçues pour être appliquées par des sociétés de taille
importante, elles sont adaptées à l’utilisation et à la vision d’un investisseur sur les marchés de
capitaux.
Alors qu’en est-t-il des PME dont Les utilisateurs des états financiers ne sont pas les mêmes
que ceux des sociétés cotées et leurs besoins sont également différents.
La différence aux nivaux des utilisateurs des états financiers des PME et leurs besoins par
rapport à ceux de des sociétés cotées, la complexité des normes IFRS et leur manque d’adaptabilité à
la vie des PME ont conduit l’IASB à considérer qu’il est plus pertinent d’avoir un ensemble de normes
d’informations financières adaptées pour les PME partout dans le monde, élaborées sur la base des
normes IAS/IFRS.
La plupart des normalisateurs comptables nationaux ont soutenu l’initiative de l’IASB de
développer des normes d’informations financières adaptées pour les PME.
L’IASB a donc engagé en 2003 une réflexion sur l’élaboration d’un ensemble de normes
comptables adaptées pour les PME, cette réflexion a abouti à la publication le 9 juillet 2009 de la
nouvelle norme destinée uniquement aux sociétés qui ne sont pas d’intérêt public telles que définies
par IASB.et qui publient des états financiers à usage général pour des utilisateurs externes, par
exemple des actionnaires qui ne sont pas impliqués dans la gestion de l'entreprise, ou des agences de
notation
Aucun critère de taille n’a été retenu par IASB, laissant ainsi le choix aux nations concernées
de définir le type d'entreprises qui devront ou pourront utiliser ce référentiel.
Cette nouvelle norme pour les PME contenant 230 pages, une préface, 35 sections, un
glossaire et une table de correspondance des sections de la nouvelle norme avec les IFRS existantes.
Cette dernière présente une version simplifiée et bien finalisée ainsi que des règles complètes
et autonome au regard des IFRS complets.
La norme IFRS pour les PME a été développée dans l’objectif suivant :
Elle est élaborée sur la base d’un cadre conceptuel identique à celui des normes IAS/IFRS et
doit répondre aux besoins des utilisateurs spécifiques des états financiers des PME.
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Les objectifs devraient donc être de :
fournir un référentiel comptable pour les PME de haute qualité, compréhensible
•
et exécutoire ;
•
focaliser les besoins des utilisateurs des états financiers des PME ;
•
développer un référentiel à partir du même cadre conceptuel que les IFRS ;
•
réduire le fardeau de la communication financière pour les PME qui veulent
utiliser un ensemble de règles comptables ;
faciliter la transition d’un référentiel comptable à l’autre lorsque l’entité répond
•
au "caractère public" ou choisit de changer pour l’application des IFRS dans leur intégralité.
Face à ce changement on se demande quels enjeux pour les PME Tunisiennes ?
L’enjeu est de taille, en Tunisie,
les normes d’information financières constituent
une
préoccupation majeure de la profession comptable et des autorités concernées qui cherchent à trouver
le cadre adéquat à la reconnaissance des IFRS comme langage comptable de référence et à la mise en
place d’un programme de convergence du système comptable des entreprises.
Le comité scientifique de l’OECT a vu nécessaire d’orienter la réflexion vers l’opportunité
d’appliquer les IFRS aux PME compte tenu des exigences qualitatives de l’information financière.
La Tunisie a contribué au renforcement de la transparence de l’information financière à travers
la promulgation de la loi relative au système comptable des entreprises qui est entrée en vigueur en
janvier 1997, mais ceci n’empêche que certaines faiblesses continuent encore à entraver la fiabilité et la
comparabilité de l’information.
Notre système comptable et nos normes sont considérés adaptés à nos PME suivant le rapport
du (ROSC) 2006 et ceci avant l’apparition de la norme spécifique aux PME.
En effet
les principes de comptabilisation, d’évaluation et de présentation prévus par les
normes tunisiennes sont largement inspirés de la version antérieure des normes IFRS. Toutefois, dans
certains cas, ces normes prévoient des méthodes plus simplifiées et requièrent moins d’obligations de
publication que les normes IFRS actuellement publiées, ces simplifications sont généralement
adéquates pour satisfaire les besoins identifiés des utilisateurs des états financiers des petites et
moyennes entreprises.
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Il est à signaler que le tissu économique Tunisien est constitué de 95% de PME , nécessitant
ainsi tout un programme de suivi ,d’assainissement pour les préparer au nouveau contexte mondial et
avec l’apparition de la nouvelle norme IFRS .
Certes certains pays face à ces changements mondiaux vont autoriser deux référentiels
comptables « le référentiel national et la norme IFRS pour les PME » et d’autres vont faire converger
leur référentiel national vers la norme internationale, ceci va créer une disparité d’un pays à l’autre ce
qui va inhiber le passage aux marchés de capitaux si les sociétés en décident, et nuire à la notion de
comparabilité.
Il deviendrait donc impossible pour les acteurs de l’économie que sont les entreprises, de
pouvoir convenablement se comparer et se concurrencer sur le marché mondial, sans pour autant tenir
compte des divergences réglementaires qui existent dans les législations financières et comptables
actuelles.
Ces multiples divergences comptables ont fait prendre conscience qu’une solution devait être
trouvée, afin d’harmoniser et d’unifier les référentiels comptables
Certes nous serons affrontés dans les jours qui suivent à répondre à la question suivante :
L’adoption de la norme internationale est elle un choix ou une nécessité ?
Sinon sommes-nous prêts à la transition vers le référentiel international avec tous ses enjeux
organisationnels et informationnels ?
Nous allons traiter à travers ce mémoire tous ces aspects tout en attirant l’attention sur
l’importance des mutations mondiales et la nécessite d’être avant gardiste et suivre les évolutions.
Dans une première partie nous traitons de l’applicabilité de la norme IFRS PME dans le
contexte Tunisien, ce premier volet de notre étude sera subdivisé en deux chapitres distincts :
-Le premier chapitre traitera la question de l’adoption de la nouvelle norme internationale tout
en passant par le besoin informationnel des utilisateurs des états financiers, le positionnement de notre
système comptable 1996 par rapport aux exigences actuelles et la pertinence d’un choix pour les PME
Tunisiennes
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-Dans un second chapitre nous allons parler de l’effet éventuel de l’application de la nouvelle
norme sur la présentation des états financiers, son impact sur la communication financière au sein de la
société, on évoquera aussi les difficultés engendrées au niveau de son application certainement la
transition.
Et dans une deuxième partie nous traitons de l’enjeu informationnel et organisationnel
qu’impliquerait la nouvelle norme internationale
Le premier chapitre s’attachera à démontrer l’impact qu’impliquerait l’application de la nouvelle
norme sur le système d’information ainsi que sur la prise de décision tout en explicitant la démarche et
le processus de son application.
Et nous terminons en examinant dans un deuxième chapitre l’implication du passage à la
nouvelle norme spécifique au PME sur l’organisation au sein de l’entreprise et sur la perception de
l’information financière
On passera en premier lieu par les préalables matériels et en second lieu les préalables
humains.
Tout en précisant l’enjeu de la première application.
Tout au long de notre travail on a voulu attirer l’attention sur l’importance du cadre actuel vu que
le monde est en perpétuelle mutation en termes de réglementations, et nous sommes tenus de suivre et
faire les mises à jour requises pour pouvoir consolider notre position sur le marché mondial.
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PARTIE 1 : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le
contexte Tunisien
Dans cette première partie nous allons traiter le phénomène de la mondialisation et de
l’harmonisation comptable internationale, ce phénomène a induit aux développements des règles
comptables et financières.
Un développement qui nous amène à changer notre vision envers tout ce qui est acquis et avoir
l’attitude du changement et la poursuite des mises à jour.
C’est pour cette raison que nous allons exposer dans cette première partie l’évolution de la
normalisation comptable à travers le monde, la genèse des normes IFRS, leur impact et leurs effets sur
l’information financière tout en mettant le point spécialement sur les normes mondiales d’informations
financières à l’intention des petites et moyennes entreprises.
Certes les normes mondiales d’informations financières, appliquées de manière cohérente,
renforcent la comparabilité de l’information financière et améliorent l’efficacité de l’affectation des
capitaux.
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Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour les
entités qui n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie
Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME
1.1 Qualité de l’information requise par les utilisateurs externes
Le cadre de l’IASB indique que les états financiers à vocation générale visent à satisfaire les
besoins d’information, communs à un nombre important d’utilisateurs
1
dont la plupart doivent
s’appuyer sur les états financiers comme source principale d’information financière.
Ce cadre indique notamment que ces états financiers doivent être conçus en fonction des
besoins des utilisateurs externes, et non de ceux des utilisateurs internes tels que les propriétaires,
exploitants, les dirigeants et les administrateurs, puisqu’on présume que ceux-ci ont les moyens
d’obtenir l’information dont ils ont besoin auprès de sources internes de l’entreprise.
Le cadre conceptuel précise ce qui suit : «Bien que tous les besoins d’information […] ne
puissent pas être comblés par des états financiers, il y a des besoins qui sont communs à tous les
utilisateurs. Comme les investisseurs sont les apporteurs de capitaux à risque de l’entité, la fourniture
d’états financiers qui répondent à leurs besoins répondra également à la plupart des besoins des autres
utilisateurs susceptibles d’être satisfaits par des états financiers2.»
Le contenu de cette dernière phrase est vrai dans le cas des sociétés ouvertes, mais n’est pas
pertinent pour les sociétés fermées.
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Le paragraphe 9du cadre de IASB mentionne les investisseurs, les membres du personnel, les prêteurs, les fournisseurs et
autres créanciers, les clients, les Etats et leurs organismes publics ainsi que le public.
L e paragraphe 09 du chapitre 1000, « Fondement conceptuel des états financiers »,mentionne les investisseurs (à savoir
les investisseurs de qui l’entité a obtenu ou est susceptible d’obtenir des capitaux empruntés ou des capitaux propres, ainsi
que leurs conseillers),les créanciers et les autres tiers qui ne peuvent consulter les documents d’information internes de
l’entité.
Cadre de IASB, paragraphe 10.Le paragraphe 11 du chapitre 1000, « Fondement conceptuel des états financiers »,précise
toute fois ce qui suit : « L’objectif des états financiers consiste…principalement à satisfaire les besoins d’ informations des
investisseurs et des créanciers dans le cas des entreprises à but lucratif »
2
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En effet
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le contexte diffère pour les sociétés fermées une différence qui pourrait être
significative entre les sociétés ouvertes et les sociétés fermées tient au fait que les investisseurs en
instruments de capitaux propres constituent le principal groupe d’utilisateurs externes des sociétés
ouvertes, alors que, dans le cas des sociétés fermées, ils sont en général des utilisateurs internes qui
possèdent ou gèrent l’entreprise. Les prêteurs constituent dans ce dernier cas le groupe d’utilisateurs
externes le plus fréquent.
C’est pour cette raison en fait certaines personnes ont avancé l’idée que, comme les états
financiers à vocation générale sont établis principalement pour les utilisateurs externes, les états
financiers des sociétés fermées devraient être conçus en fonction des prêteurs, et qu’il pourrait être
justifié de modifier le cadre pour tenir compte de ce fait.
Il a notamment été suggéré d’élaborer un ensemble de normes à vocation spéciale, conçu
exclusivement pour les créanciers externes.
La norme IFRS PME proposée est destinée aux entités sans responsabilité publique qui
publient des états financiers à usage général pour les utilisateurs externes.
Les principaux groupes d’utilisateurs externes comprennent :
(a) les banques qui consentent des prêts aux PME ;
(b) les fournisseurs qui vendent aux PME en se basant sur les états financiers pour prendre
des décisions en matière de crédit et d’établissement des prix ;
(c) les agences de notation financière et d’autres qui utilisent les états financiers des PME pour
noter ces dernières ;
(d) les clients de PME qui utilisent les états financiers des PME pour décider de faire ou non
des affaires ;
(e) les actionnaires de PME qui ne sont pas aussi les gérants de leurs PME.
Certes de nos jours la qualité de l’information financière et la création de valeur sont au cœur
de l'actualité économique et financière.
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Les malversations comptables des affaires Enron et Worldcomm et le recentrage d'un grand
nombre d'entreprises sur des métiers sont symboliques de l'importance prise par ces thèmes de nos
jours.
L'information financière est à la base des anticipations des agents économiques, elle joue un rôle
fondamental dans notre système d'allocation des ressources qui est le marché.
La qualité de cette information pour garantir une allocation optimale est donc primordiale et les
premiers critères de qualité sont l'exactitude et la disponibilité d.
Nous la définirons comme étant l'ensemble des données transmises par l'entreprise comme
ses comptes, son rapport de gestion ou des indications sur sa performance économique.
Une partie de l'information financière produite par l'entreprise correspond à une obligation
légale dont le champ peut varier selon les pays mais qui correspond au minimum à la publication des
comptes certifiés de l'entreprise sous la forme d'un bilan, d'un compte de résultat, d'une annexe, d'un
tableau de flux et d'une information boursière pour les sociétés cotées(marché alternatif)
Ce n’est que l’attente du marché (actionnaires, investisseurs, gestionnaires, analystes) en
matière de qualité de l'information est à l'origine du développement constant ces dernières années de la
communication financière des entreprises dont l'action dépasse désormais considérablement le cadre
légal.
En effet, Pour satisfaire les besoins des utilisateurs, l'information contenue dans les états
financiers doit permettre, dans un contexte de prise de décisions économiques (décisions relatives à
l'investissement «achat, conservation ou vente de titres" ou au crédit) :
• l'appréciation des ressources économiques et les droits y afférents des performances et
l'évaluation de la solvabilité et la liquidité de l'entreprise,
• l'appréciation de la manière avec laquelle les dirigeants se sont acquittés de leur mandat
social.
L'information doit permettre aussi :
• de déterminer les bases d'imposition fiscale,
• d'aider à la préparation des statistiques nationales, des plans et budgets et de manière
générale à la définition des politiques économiques,
• de justifier l'action et de suivre les avantages concédés et les subventions accordées.
(Prag 15 du cadre conceptuel)
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Notons que pour être utile l’information financière doit revêtir de caractéristiques qualitatives qui
sont les attributs que doit revêtir l'information financière véhiculée dans les états financiers et qui sont
indispensables pour garantir la production et la divulgation d'informations financières utiles à la prise de
décision.
Les quatre principales caractéristiques qualitatives sont l'intelligibilité, la pertinence, la fiabilité et
la comparabilité.
Intelligibilité :
Pour être utile, l'information fournie par les états financiers doit être compréhensible par les
utilisateurs.
Cela signifie que l'information soit explicite, claire et concise et à la portée des utilisateurs.
Ceux-ci sont présumés avoir une connaissance raisonnable des affaires et de la comptabilité et
sont
Soucieux d'étudier et de traiter l'information avec diligence.
Pertinence :
La qualité de pertinence de l'information s'apprécie par le rapport entre l'information et l'usage
qui en est fait.
.L'information est pertinente lorsqu'elle est de nature à favoriser une prise de décision adéquate
par les
utilisateurs des états financiers en les aidant à évaluer les événements passés, présents ou
futurs ou en leur permettant de confirmer ou de corriger des évaluations antérieures.
Il doit exister une concordance logique entre l'information fournie et les besoins des utilisateurs.
Le rapport annuel doit reprendre les objectifs de l'entreprise que le conseil d'administration aura
fixés dans les limites de son mandat autorisé et que le gouvernement aura approuvés sous forme de
plan d'entreprise. Les activités et les initiatives importantes de la société doivent, sans exception, être
conformes aux objectifs fixés pour ce qui est des résultats attendus. Les renseignements présentés sur
les résultats doivent se rattacher à des objectifs précis et la situation de chaque objectif doit être
donnée.
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Les objectifs de la société doivent être énoncés de telle manière qu'il soit possible de les
soumettre à des mesures quantitatives ou qualitatives afin d'en déterminer aisément le degré de
réalisation. La société doit se donner des buts auxquels elle comparera les résultats réels de son
activité. S'il est impossible de mesurer l'atteinte d'un objectif et de communiquer l'information connexe,
les parlementaires pourront difficilement apprécier les résultats obtenus et, en conséquence, la société
aura de la difficulté à répondre aux exigences du régime de responsabilisation. Autant que possible, la
qualité, la quantité et les délais dont sont assortis les activités, les services ou les produits doivent se
refléter dans les objectifs et l'information connexe sur les résultats obtenus.
La pertinence de l'information englobe, donc, deux qualités sous-jacentes : valeur prédictive et
valeur rétrospective. Elle implique également que l'information soit établie et divulguée en temps utile.
-Valeur prédictive
L'information financière a une valeur prédictive lorsqu'elle aide les utilisateurs à faire des
Prédictions ou des confirmations portant sur les résultats et les événements économiques futurs qui
sont susceptibles d'affecter les affaires de l'entreprise.
-Valeur rétrospective ou de confirmation
La valeur rétrospective est intimement liée à la valeur prédictive. L'information financière est
rétrospective dans la mesure où elle peut être utilisée pour comprendre ou corriger des résultats, des
événements et des prédictions antérieures.
-Rapidité de divulgation
Pour être pertinente, l'information doit être établie et divulguée à un moment où elle est
susceptible d'être utile aux prises de décisions des utilisateurs. L'information perd de sa pertinence
lorsqu'elle est fournie avec retard.
Fiabilité
L'information comptable est fiable lorsqu'elle permet aux utilisateurs de s'y fier comme une
information fidèle, neutre et vérifiable et qu'elle n'inclut pas d'erreur ou de biais.
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L'information sur les résultats est fiable lorsqu'elle est complète et objective et lorsqu'elle n'est
entachée d'aucune erreur importante.
Les critères constituant les composantes du concept de fiabilité sont essentiellement la
représentation fidèle, la neutralité et la vérifiabilité.
-La représentation fidèle
La représentation fidèle est la correspondance ou la concordance entre la mesure ou la
description et les phénomènes qu'elle est censée de les représenter en comptabilité.
Ces phénomènes sont les ressources et les obligations économiques de l'entreprise ainsi que
les transactions et événements qui modifient ces ressources et obligations.
-La neutralité
L'information comptable est neutre, quand elle ne fait pas l'objet de parti pris et, par
conséquent, n'aboutit pas à des données tendancieuses et des résultats prédéterminés.
-La vérifiabilité
L'information comptable est vérifiable dans la mesure où elle est le résultat de l'application
correcte d'un mode de mesure et où elle repose sur des données probantes et sur des évaluations dont
les méthodes sont divulguées avec l'information elle-même.
Les objectifs de la société et l'information connexe sur les résultats doivent être présentés
clairement et énoncés sans ambiguïté. Il ne faut pas, par souci de simplicité, en exclure des
renseignements essentiels sur des questions complexes. L'information doit être suffisamment détaillée
et comporter assez d'explications techniques. L'auteur fera usage de graphiques et de tableaux, s'ils
permettent de simplifier l'information sans en diminuer l'importance.
Les objectifs que la société se donne doivent être importants et se rapporter étroitement à
l’entreprise. Ils doivent également tenir compte des résultats que la société doit obtenir pour remplir son
mandat. Le rapport doit mettre en lumière les objectifs conflictuels et faire état des mesures que la
société prendra pour les concilier. L'auteur doit expliquer les limites des indicateurs de rendement et
leur importance par rapport à l'objectif auquel ils correspondent. L'information sur les résultats doit
apprendre dans quelle mesure les objectifs ont été atteints. Les renseignements fournis doivent faire
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ISCAE
état d'un large éventail de résultats favorables et défavorables qui témoignent fidèlement du rendement
de l'entreprise.
Comparabilité
L'information doit permettre à l'utilisateur de faire des comparaisons dans le temps, pour
déterminer les tendances de la situation financière et des performances de l'entreprise.
Les utilisateurs doivent être également en mesure de comparer les informations financières
issues d'entreprises semblables pour évaluer de façon relative, les situations financières, les
performances et leurs évolutions.
Les renseignements doivent mettre en évidence les changements importants apportés aux
objectifs de la société. Ainsi, si le milieu dans lequel évolue la société a changé à ce point que les
objectifs ne sont plus réalisables ni souhaitables, le changement d'orientation donné à la société doit
être expliqué dans le rapport annuel. Les renseignements sur le rendement doivent être réunis et
présentés de manière à permettre au lecteur de faire des comparaisons entre différentes périodes et de
comparer la société à d'autres entités.
1.2 Utilité à la prise de décision interne et besoin de management
Pour décider, il faut avoir de l’information disponible. L'entreprise, pour prendre des décisions
de qualité, va être amenée à rechercher des informations au sein de son organisation, mais aussi à
l'extérieur, puis devra les traiter.
Donc tout un système d’information doit être mis en place.
Si l'information est une condition nécessaire à la prise de décisions, elle n'est pas à elle seule
suffisante, La décision découle d'un processus et pour une plus grande efficacité, les entreprises vont
utiliser des techniques d'aide à la décision …..
Mais certes pour servir à la prise de décision l’information financière doit cumuler les principes
fondamentaux requis à savoir la pertinence la fiabilité, l’intelligibilité et la comparabilité
On se demande alors qu’elles sont les sources de cette information ?
L’emploi des informations financières dans la prise de décision
Le Bureau du vérificateur général a toujours été, et continuera d’être, absolument en accord
avec la décision du gouvernement d’adopter la comptabilité d’exercice pour préparer les informations
financières.
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On croit que les informations fondées sur la comptabilité d’exercice donnent des données plus
exactes sur le coût intégral des programmes, aident à améliorer la comptabilité pour l’administration des
biens et aident les gestionnaires à comprendre la véritable portée de leurs obligations financières à
court et à long termes.
Cependant, l’instauration de systèmes améliorés d’informations financières n’a jamais été fait à
la seule fin de préparer les résultats de fin d’année mais aussi incorporés dans le processus courant de
prise de décision.
L'objectif ultime des états financiers, sur lequel s'accordent les cadres conceptuels américain
international, et tunisien est de fournir une information utile et pertinente sur la performance de
l'entreprise, sur sa situation financière ainsi que sur la variation de celle-ci. Cependant, « La
comptabilité financière a traditionnellement pour rôle de produire une information à caractère historique
relative à la mesure du patrimoine de l'entreprise et à son évolution ». 3
Cette information à caractère historique, s'avère actuellement inadaptée pour fournir à ses
utilisateurs, dont principalement les managers de l'entreprise, une information comptable et financière
pertinente pour la prise de décision.
C'est dans un souci de remédier à cette limite et d'accroître la pertinence de l'information sur la
performance de l'entreprise que la notion de juste valeur est introduite, bien que non encore
généralisée, dans le système comptable international.
Dans les modèles comptables classiques, le résultat net constitue un bon indicateur de mesure
des performances d'une entreprise.
Néanmoins, les évolutions récentes dans ce domaine se trouvent cohérentes avec l'approche
générale des normes IFRS privilégiant le bilan, en fait, « la performance se mesure dans comptes de
l'entreprise, lesquels décrivent parfois assez parfaitement toutes les forces et vulnérabilités d'une
firme. »4
Les utilités de la notion de juste valeur dans la mesure de la performance de l'entreprise
peuvent être appréhendées en distinguant entre les deux cas suivants :
3
4
Yves SIMON, Patrick JOFFRE(1997),Encyclopédie de gestion,2éme édition,tomel,page549
Christian MARMUSE, « Performance »,Encyclopédie de gection,2eme édition,ome2,p2195.
15
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-Comparaison des performances inter entreprises
-Comparaison des performances intra entreprise
1.3 Compromis avantage /Coût
Les caractéristiques qualitatives de l’information doivent être appliquées en tenant compte de
deux contraintes ou limites :
1. Equilibre avantage / coût
2. Importance relative de l’information
Equilibre avantage/coût
Les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au coût de production (de
l’information)
En fait c’est une contrainte générale.
La difficulté réside de l’évaluation de cette contrainte par les normalisateurs ainsi que les
préparateurs des états financier et ça reste une affaire de jugement.
Il convient cependant que les avantages de l’information financière
ne reviennent pas
nécessairement à ceux qui en ont supporté les coûts.
Importance relative
Toute information divulguée doit avoir une importance relative.
Est considérée importante, toute information comptable dont l’omission ou l’inexactitude risque
d’influencer les décisions prises.
Ce concept dépend donc de la taille de l’erreur ou de l’omission et reste aussi question de
jugement
Ces deux notions ont été énoncées dans le cadre conceptuel Tunisien le cadre conceptuel
international énonce pratiquement les mêmes notions, sauf qu’il ajoute la notion de célérité et cette
dernière est comparable à la notion de la divulgation rapide qui a été aussi traitée au niveau du cadre
conceptuel Tunisien.
Les mutations actuelles qui envahissent les notions et les principes comptables se dirigent vers
la notion du modèle comptable à juste valeur ou l’information financière reflétera au mieux une réalité
16
ISCAE
économique, mais Les discussions actuelles relatives aux limites et difficultés que pose le modèle
comptable à la juste valeur pour l'entreprise concernent notamment les problèmes de coûts, de sécurité
et de pilotage d'entreprise.
*Les problèmes de coût
La production d'une information à la juste valeur, c'est-à-dire une information actuelle qui tient
compte de toutes les tendances du marché, engendre des coûts jugés « prohibitifs au regard de son
caractère plus subjectif et facilement contestable », comme le souligne CASTA (2003)5
Ces coûts sont dûs notamment à :
-L'obligation de mettre en place des modèles d'évaluation continus dans le temps ainsi que le
recours, dans certains cas, aux compétences de spécialistes en évaluation.
-Le développement du système d'information de l'entreprise pour tenir compte des nouvelles
exigences du modèle en termes d'actualité de l'information.
-La nécessité de formation du personnel comptable.
*Les problèmes de sécurité
L'abondance de l'information peut nuire aux intérêts de l'entreprise. En effet, à vouloir fournir
toujours plus d'informations, l'entreprise est enfin en train de trop informer les concurrents.
En fait, les entreprises sont contraintes de communiquer davantage sur les modèles de gestion
qu'elles adoptent, sur lesquels reposent leurs décisions.
Cette communication, supportée par un reporting financier représentatif de l'entreprise, peut
constituer une information considérablement précieuse pour les concurrents.
*Les problèmes liés au pilotage de l'entreprise
L'une des plus importantes critiques adressées au modèle de la juste valeur est la variation
accrue des marchés financiers sur le pilotage des entreprises
5
Jean‐François CASTA(2003), « La comptabilité en « Juste valeur »permet‐elle une meilleure représentation de
l’entreprise, »Centre de recherche sur la gestion‐CEREG, Université Paris Dauphine, P11.
17
ISCAE
En effet, ce modèle s'inscrit dans une approche de marché caractérisé par une orientation court
terme qui n'est pas adaptée aux mécanismes de pilotage de l'entreprise sur le long terme.
En outre, l'évaluation à la juste valeur repose sur la responsabilité des dirigeants dans le
processus d'évaluation et de choix des hypothèses, ceci est de nature à engendrer des coûts de
surveillance et à aggraver les problèmes de pilotage.
Egalement, l'évaluation à la juste valeur pose un problème dans l'estimation des actifs et
passifs non côtés, en fait si la valeur de marché peut être considérée comme objective, il n'en va pas
forcément de même lors du recours à un modèle pour l'estimation de la juste valeur des actifs non
côtés.
Par ailleurs, pour les actifs échangés sur un marché, « qu'est ce que la vraie juste valeur
compte tenu de la volatilité récente et parfois importante des marchés ? La valeur instantanée est elle la
meilleure estimation de la juste valeur pour le détenteur de l'actif ?»6
« Dès lors comment analyser la performance économique de l'entreprise et faire le tri entre ce
qui ressort de l'action des dirigeants (performance intrinsèque) et ce qui relève de facteurs exogènes
(évolution des marchés) ? » 7
Encore, En cherchant à faire converger les valeurs comptables et les valeurs dites de marché,
on devrait obtenir, une information plus pertinente d'un point de vue économique sur la valeur de
l'entreprise, et une garantie de l'exhaustivité de mesure des performances. Ce qui constitue une aide
considérable à la prise de décisions stratégiques et opérationnelles.
Toutefois, pour tendre vers la valeur de l'ensemble de l'entreprise, il convient aussi de tenir compte des
actifs immatériels non comptabilisables comme le capital humain, le savoir-faire, les relations clients ou tout actif
incorporel créé. Le modèle comptable de la juste valeur n'a pas pu apporter de solution à cette difficulté._
Il est à noter que l’équilibre coût-avantage devrait être évalué en rapport avec les besoins
d’informations des utilisateurs des états financiers d’une entité.
6
Article co‐rédigé par Christian panetier, Benoit Besson, Denis Cramazou, Didier Dumont, Olivier Delelis,
Nathalie lopes, Jascques provost ,Jean‐Pierre troué et Rainer welfens (2007) « Juste valeur :la recherche de la
pertinence »Comité jacques cœur,DFCG Ile‐de‐France1,P57.
7
Extrait d’un article de la revue d’économie financière en ligne n°71,association d’Economie financière « Les
nouvelles normes comptables en question »
18
ISCAE
Les couts et les avantages peuvent varier d’une manière significative selon la taille de
l’entreprise et selon ses ressources financières et humaines Il est difficile de quantifier les avantages,
différents utilisateurs ont différents points de vues en ce qui concerne l’utilité de l’information financière
et suivant les situations qui peuvent se présenter.
Selon le cadre conceptuel, les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs aux
coûts qu’il a fallu engager pour la produire. Le cadre indique aussi que l’évaluation des avantages et
des coûts est affaire de jugement, et que ce ne sont pas nécessairement les utilisateurs profitant des
avantages qui assument ces coûts8.
Certes que cette contrainte à respecter pour que l’information soit pertinente et fiable ne touche
pas de la même manière les entités privées que les entreprises ayant une obligation publique de rendre
compte.
On peut dire que cette préoccupation tient plus au coût qu’aux avantages puisque le respect de
certaines normes comptables occasionne beaucoup de travail et d’investissement parfois considéré
trop lourd pour les entités privées.
Notons bien aussi que le nombre des utilisateurs profitant de l’information qui sera produite par
les entités privées est potentiellement moins important que ceux dans le cadre des entreprises ayant
une obligation de rendre compte.
C’est en fait pour ces raisons que les exigences ne seront pas les mêmes pour les sociétés
fermées que celles ouvertes. En effet les sociétés fermées disposent de moins de ressources humaines
et financières pour produire l’information financière requise et à temps opportun.
8
Cadre de IASB, paragraphe44(Voir le paragraphe.16du chapitre 1000 ; « Fondement conceptuel des états
financiers »
19
ISCAE
Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes
des utilisateurs des entités privées
2.1 Aptitude et limites du système comptable Tunisien face aux besoins des
utilisateurs externes
La comptabilité a existé depuis toujours ou il n’y avait pas un souci d’harmonisation car en fait
elle avait une forme rudimentaire qui répondait aux besoins économiques des utilisateurs à cette
époque ou les marchés étaient cloisonnés et le processus économique assez simple.
En mai 1881, le protectorat français a été décrété d'où l'application de la législation française.
Proprement dite. En 1880, le premier congrès des comptables tunisiens a eu lieu et avait pour thème
"unification de la comptabilité".9
Les français utilisaient le plan comptable 1942 institué par le décret du 22 février 1942.
Puis, ils ont utilisé un autre plan comptable institué par un arrêté ministériel datant du 18
septembre 1947.
Entre temps, la Tunisie a pris son indépendance, mais, les entreprises tunisiennes ont continué
à appliquer le plan comptable 1947, qui a été révisé en 1957 par un arrêté ministériel datant du 11 Mai
1957.
Vu les évolutions économiques, la souveraineté de la nation Tunisienne et dans l’objectif
d’adapter la comptabilité des entreprises au besoin de la comptabilité nationale les professionnels ont
vu la nécessité de créer un nouveau plan comptable en 1968 dont l’élaboration a été confiée à une
commission nationale créée à cet effet et qui est dirigée par le président de la compagnie des experts
comptables et le directeur général de la BCT.
En réalité, ce plan comptable avait des avantages qui étaient indiscutables par : l'institution des
S.I.G; la fixation des destinataires cibles et le fait de doter la comptabilité d'un outil de planification
économique.10
9
Derbel Faycel ; « Le nouveau système comptable un événement marquant l’histoire de la comptabilité en
Tunisie » ;27 Novembre 1997
10
Mabkhout Abdessattar ; « Similarité et divergences une comparaison entre les normes comptables
internationales, américaines et Tunisienne » ;Septembre 2004.
20
Avec
le développement
ISCAE
des marchés mondiaux et le phénomène de globalisation et
mondialisation qui envahissait le monde il s’est avéré que le plan comptable existant ne répondait plus
au besoin des utilisateurs ,et qu’un disfonctionnement dans les reporting financier et les états financiers
produits par les entreprises ont été identifiés suite à des enquêtes menées par la BVMT et le CNC qui a
décidé en conséquence de doter la Tunisie d’un référentiel d’une dimension mondiale, enfin le CNC à
publié un système comptable des entreprises en décembre1996 comportant 14 normes thématiques,
une NCG et un cadre conceptuel.
La Tunisie était alors en état de veille, voulant suivre les changements internationaux et ne
voulant pas être dépassée, elle était parmi les premiers pays ayant opté pour l’harmonisation
comptable.
La question qui se pose actuellement est ce que notre système comptable répond aux besoins
et attentes des utilisateurs des entités privées ?
Certes notre système comptable repose sur un cadre conceptuel qui a les mêmes fondements
que celui de IASB et le normalisateur comptable Tunisien a adopté depuis la réforme plusieurs autres
normes telles que des normes relatives aux OPCVM datant du 22/1/1999, des normes thématiques
relatives aux états financiers intermédiaires et aux dépenses de recherche et de développement du
22/1/1999, des normes sectorielles relatives au secteur bancaire du 25/3/1999, des normes sectorielles
relatives au secteur d'assurance et de réassurance du 26/6/2000, des normes relatives aux
associations autorisées à accorder des micro crédits du 22/11/2001 et les normes relatives aux
groupes de sociétés du 1/12/2003.
Les instances qui ont contribué à la formation du référentiel comptable Tunisien jusqu’à ce jour
se présentent ainsi
CNPC
: Commission nationale du plan comptable
CSC/CNC : Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil national
de la comptabilité : CNC)
BVMT
: Bourse des valeurs mobilières de Tunis (à travers son comité des normes
comptables)
21
OECT
ISCAE
: Ordre des Experts Comptables de Tunisie (à travers sa commission des normes
comptables)
a- Commission nationale du plan comptable(1965) :
La tâche d’élaborer le plan comptable 1968 a été confiée en avril 1965, par le secrétaire d’Etat
au Plan et à l’Economie Nationale, à une commission nationale créée à cet effet et dirigée par le
président de la Compagnie des Experts comptables et Directeur Général de la banque centrale de
Tunisie. Cette commission composée d’une vingtaine d’experts, représentait à peu prés tous les
secteurs intéressés. Finance, Banque, Entreprises publiques et privées, Enseignement.
b- Conseil supérieur de la comptabilité(1975) /Conseil national de la comptabilité(1996)
Le conseil supérieur de la comptabilité peut inviter à prendre part à ses délibérations les
personnes qui, en raison de leurs qualités, de leurs fonctions ou de leurs compétences, sont
susceptibles d’apporter une contribution aux travaux du Conseil.
En 1996, le Conseil supérieur de la comptabilité a changé d’appellation pour devenir le Conseil
National de la comptabilité.
c- Comité des Normes comptables, organe interne à la BVM(1989) :
Créé en 1969, la BVMT n’avait qu’un rôle limité dans le financement de l’économie, en raison
de la prédominance du système bancaire dans le financement des entités.
Dans le sillage de son processus de rénovation (loi novembre 1994 portant réorganisation du
marché financier), la BVMT a instauré, en 1989, un comité des Normes comptables11
Organe interne à la bourse appuyé par des professionnels et des universitaires, son objectif
premier fut la conception d’un référentiel comptable destiné aux sociétés faisant appel public à
l’épargne, de divulguer une information financière compatible avec les exigences d’un marché financier
en pleine restructuration.
11
Initié par A. Mabkhout(Expert comptable)et animé conjointement avec R.YAICH(Expert comptable)et A.El
Mir(Phd.Finance)
22
ISCAE
La première enquête menée en 1990 par ce comité avait pour but de positionner la pratique
comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation comptable
entamé au niveau
international.
Depuis la réactivation du Conseil National de la Comptabilité, ce comité a pratiquement cessé
ses activités.
Nous ne pouvons pas nier l’envergure et la portée de cette réforme en passant du plan
comptable 1968 « Fiscalisant d’inspiration française » à un SCE 1996 Modèle à cadre conceptuel
d’inspiration IAS 1996 et maintenant on est en face de l’émergence des normes IFRS qui nous laisse
face à une réflexion
Mais la question qui se pose actuellement est ce que notre système comptable tel que non
modifié depuis la dernière réforme peut répondre aux besoins des utilisateurs externes ?
Certes la réponse n’est pas évidente, vu la situation existante nécessite un débat suivant des
alternatives qui peuvent être pré-définies, qu’il s’agit des besoins des utilisateurs des états financiers
des entreprises ayant une obligation publique de rendre compte ou pas.
Notons bien que la réforme constitue une étape importante dans la mise en œuvre des
mécanismes de l’économie libérale, son importance réside au niveau conceptuel, en effet l’apport de du
nouveau SCE 1996 a été reconnu par les professionnels.
En effet le changement a touché, les règles comptables de reconnaissance, de mesure et de
divulgation accordant ainsi une place audacieuse à l’information financière dans le processus
décisionnel des agents économiques.
Cette réforme au niveau du SCE susciterait aussi une nouvelle vision de système d’information,
et aussi le système de gestion, c’est pour cette raison que seules les
entreprises ayant une
organisation cohérente et adoptant un style managériale développé peuvent tirer profit des nouvelles
préconisations.
Passant d’un plan comptable 1968 « fiscalisant d’inspiration française » à un SCE 1996 Modèle
à cadre conceptuel d’inspiration IAS nous laisse exposer ce qui suit
-Le cadre conceptuel des NCT est largement inspiré du cadre pour la préparation et la
présentation des états financiers de l’IASB et du cadre conceptuel des US GAAP, cette faculté laisse la
23
ISCAE
possibilité aux sociétés tunisiennes d’appliquer les IFRS lorsqu’il n’existerait pas de NCT applicable à
une transaction ou à un événement particulier.
-Le cadre conceptuel et
NCT encouragent les entreprises à publier des informations
supplémentaires sur les prévisions financières, les ressources humaines, l’environnement et la
technologie.
-Le cadre conceptuel des NCT prévoit, en plus des deux hypothèses sous-jacentes de la
continuité d’exploitation et de la comptabilité d’engagement,14 conventions comptables pour servir de
base à l’élaboration de normes cohérentes et à la résolution des problèmes comptables
Schéma du cadre conceptuel12
CADRE CONCEPTUEL DE LA
COMPTABILITE FINANCIERE
OBJECTIFS DES ETATS
1ER niveau
FINANCIERS
UTILISATEURS
BESOINS DES UTILISATEURS
Hypothèses
sous‐jacentes
Caractéristiques et conventions
comptables
qualitatives
2ème niveau
PROCEDE S DE MESURE
3ème niveau
4ème niveau
MECANISMES DE COMMUNICATION
Etats financiers
Etat de
résultat
Bilan
Eléments des états
financiers et prise en
compte
Etat de flux Notes aux
de
états
Trésorerie financiers
Autres informations
Etat sur les
Comptes
prévisionnels ressources
humaines
Rapport
environne‐
mental
écologique
Rapport sur
les choix
technologiques
Le coût historique constitue une convention comptable principale pour la préparation des états
financiers.
12
Tiré du revue comptable et financière n°72‐Printemps 2006
24
ISCAE
En effet l’application du modèle de réévaluation à la juste valeur autorisé par les IFRS pour
certaines catégories d’actifs (immobilisations corporelles, immeuble de placement..) est interdit par les
NCT, sauf pour certaines catégories d’instruments financiers (Adoption de la position américaine).
Notons bien que les définitions et les critères d’identification et de prise en compte des
éléments des états financiers (Actifs, Passifs ,Capitaux propres, Produits et charges) énoncés par les
deux cadres conceptuels ont été appliqués de manière différente lors du développement de certaines
normes comptables ayant pratiquement le même champ d’application.
On ne peut pas nier l’existence de nouvel apport à travers l’adoption du système comptable
Tunisien 1996 qui consiste dans l’adoption d’une assise conceptuelle internationale qui conduit la
Tunisie vers une harmonisation avec le référentiel international, en effet il ne s’agit pas d’un alignement
pur et simple sur le modèle anglo-saxon.
Le système comptable a permis une libération formelle de la fiscalité même si jusqu’à nos jours
la détermination du résultat reste tributaire des objectifs fiscaux.
Il incite aussi les techniciens à la recherche et l’approfondissement et non à l’application
automatique des règles pré conçus.
Une combinaison fort réussie de l'aspect réglementaire et de l'aspect normatif; cette inspiration
internationale sans précédent; la définition claire des concepts, conventions et hypothèses de bases et
surtout la consécration de la comparabilité des états financiers.
On peut qualifier la place qu’occupe la Tunisie assez spectaculaire par rapport à d’autre pays,
en acceptant un défi en optant pour la normalisation internationale.
Mais malgré ce qui a été cité ci-dessus notre système comptable reste incapable de répondre
aux besoins de certains utilisateurs spécifiques, ou ne pouvant pas offrir des solutions pour certains
problèmes qui peuvent exister :
Le Rapport sur le respect des normes et codes 2006 a évoqué les points suivants :
-Les normes comptables tunisiennes ne contribuent pas toujours à la transparence des
états financiers (page 16)
25
ISCAE
Les dirigeants d’entreprises profitent de l’imprécision de certaines règles comptables. Par
exemple deux sociétés ont choisi de procéder à la réévaluation de certains actifs et ont enregistré en
résultat des
Plus values latentes dans le but d’équilibrer leurs pertes d’exploitation
Il est à signaler que la NCT 05 ne prévoit pas la constatation de plus value de réévaluation. La
norme ne prévoit que la réévaluation à la baisse en tant que pratique permise pour évaluer un actif
Postérieurement à sa constatation initiale en dehors de la comptabilisation de l’immobilisation
Corporelle à son coût diminué de l’amortissement.
Les normes comptables tunisiennes comportent certaines imperfections et ne sont pas
adaptées aux exigences de transparence des marchés de capitaux modernes.
Les NCT ne prévoient pas de cas de réévaluation. Néanmoins, selon les NCT 4, 5, et 6
relatives respectivement aux stocks, immobilisations corporelles et incorporelles, l’évaluation d’un
élément d’actif se fait toujours au coût le plus bas entre la valeur comptable nette (coût d’acquisition
diminué de l’amortissement) et la valeur récupérable pour les actifs immobilisés et le coût d’acquisition
ou de production et la juste valeur ou la valeur de réalisation pour les stocks.
Le présent rapport recommande d’appliquer les normes IFRS pour les entreprises cotées, nous
pensons que les dirigeants doivent également changer leur culture en évoluant d’une situation de
manipulation des résultats, vers une situation de transparence en laissant purement et simplement les
chiffres traduire la réalité.
-Bien que les récents changements des normes comptables tunisiennes aient contribué
au renforcement de la transparence, certaines faiblesses continuent encore à entraver la fiabilité
et la comparabilité de l’information financière (page18 parag37)
• Les obligations d’information financière en matière de consolidation ne correspondent pas
tout à fait à celles des IFRS
La Tunisie a promulgué la NCT 35 :
« les états financiers consolidés », en 2003. La NCT 35 est largement inspirée de l’IAS 27
« Etats financiers consolidés et comptabilisation des participations dans les filiales »
26
ISCAE
En vertu du référentiel IFRS, la norme IAS 27 est seulement l’une des normes requises pour la
préparation des états financiers consolidés.
D’autres normes internationales telles que l’IAS1« Présentation des états financiers » et l’IAS
39 « Instruments financiers : Comptabilisation et Évaluation » sont aussi importantes.
. L’adoption d’une norme basée sur l’IAS 27 est peu utile si la Tunisie n’adopte pas toutes les
normes internationales.
Comme le signalent très justement les normes internationales, la conformité aux normes
Internationales exige la conformité à « toutes les dispositions de chaque norme applicable et à chaque
interprétation applicable ».
• Les NCT ne suivent pas les mises à jour des IFRS.
Le choix de la Tunisie de développer ses propres normes basées sur les IFRS plutôt que
d’adopter purement et simplement ces dernières, l’empêche d’améliorer ses normes à la même allure
que les pays développés.
• Les NCT ne prévoient pas la publication d’une information sectorielle.
Le manque d’information sectorielle affecte l’analyse des performances financières d’un groupe,
et son absence est sévèrement critiquée par les investisseurs et les banquiers.
•Les NCT exigent l’amortissement des plus ou moins values, résultant de la conversion des
éléments monétaires à long terme au cours de clôture, sur la durée restante de l’élément d’actif ou de
passif.
Par conséquent, les états financiers de l’entreprise ne reflètent pas une image fidèle de sa
situation financière réelle.
La norme IAS 21, « Effets des variations des cours des monnaies étrangères », n’autorise pas
ce traitement.
•Les NCT ne traitent pas de la comptabilisation de l’impôt différé
•Il y a des différences spécifiques entre les normes comptables tunisiennes applicables
27
ISCAE
aux établissements de crédits et les normes IFRS
-Calcul des provisions pour les créances douteuses à l’aide d’une matrice de taux
•I Il y a plusieurs différences significatives entre les normes comptables tunisiennes applicables
aux compagnies d’assurances et les normes IFRS.
- La correspondance entre actif et passif
- Possible surévaluation des primes à recevoir
-Des provisions pour sinistres à payer probablement sous-évaluées.
-La provision pour égalisation
Il est à indiquer que les états financiers sont souvent influencés par les règles fiscales
2.2 Etat de divergence et convergence entre les normes Tunisiennes et la norme IFRS
pour les PME
L’objectif à travers l’étude des différences et des similitudes entre les normes tunisiennes et
celles internationales est en fait de permettre de dégager les zones d’imperfections et de permettre
ainsi aux entreprises de se réorganiser et de percevoir le fameux impact sur l’information financière.
L’effort d’harmonisation réalisé par la Tunisie à travers l’adoption du nouveau système
comptable 1996
Demeure encore non suffisant dans
l’état actuel des développements mondiaux et du
phénomène de mondialisation qui nous oblige d’améliorer continuellement
notre
pouvoir de
compétitivité.
Il est à noter que cette réforme n’était pas en harmonie avec la fiscalité ce qui a induit la
majorité des sociétés à adopter les changements de forme tout en conservant les bases fiscales de la
comptabilité.
Les divergences entre ces deux disciplines sont aussi bien conceptuelles que techniques et
d’une importance significative.
28
ISCAE
Le système comptable Tunisien était une simple adaptation au modèle anglo-saxon de ce fait il
existe déjà des points communs entre la norme IFRS pour PME et les règles Tunisiennes sur ces
points :
-Image fidèle
-Comptabilité d’engagement
-Continuité d’exploitation
-Prudence
-Permanence des méthodes
-Importance relative
-Bonne information
-Indépendance des exercices
Ces principes existent bien aussi dans le cadre conceptuel de la normalisation internationale de
IASB.
Mais la différence résulte de la nature de la norme IFRS qui dissimule le fiscal et le juridique
et donne la primauté à la réalité économique.
Certes que ces différences auront un impact sur les méthodes de calculs, sur la valorisation,
ainsi que sur la présentation des comptes et leurs lectures.
Un système malheureusement qui a été statique considéré aujourd’hui plutôt ancien et dont
certaines applications sont restées depuis, sans suite telles que :
-Les modes et modalités d’amortissement (dans le modèle des coûts amortis ;
-L’amortissement par composante ;
-La dépréciation des actifs ;
-L’actualisation des créances à terme non productive d’intérêt ;
29
ISCAE
-Les dépenses de recherches-développement et les brevets créés en interne,etc…
-Les contrats de constructions ;
-L’inventaire permanent ;
-L’évaluation des stocks (imputation rationnelle, décote directe, détermination de la valeur de
réalisation nette),etc
-L’information sur les parties liées ;
-La consolidation des bilans
Le système comptable Tunisien est resté inachevé sur des questions majeures telles que
-La comptabilisation de IS
-Les avantages au personnel
-L’abandon d’activités
Mais entre temps le référentiel international ne cessait pas de progresser pour aboutir à la
création des normes IFRS, il s’agit de la comptabilité à la juste valeur, et une normalisation à base de
principe, par conséquent les différences s’approfondissent de plus en plus vu notre modèle est fiscal
se basant sur « prix de revient et des créances acquises et dettes certaines ».
Il est à signaler que l’adoption de la juste valeur affecte un grand nombre de méthodes
comptables dont notamment :
-L’évaluation des actifs et des passifs lors de leur prise en compte initiale ;
L’option pour la réévaluation des immobilisations à la juste valeur comme méthode d’inventaire
pour la présentation dans les états financiers ;
-Les instruments financiers ;
-La présentation à la juste valeur des immeubles de placements ;
-La comptabilité agricole.
30
ISCAE
Mr Abderraouf YAICH a effectué une étude sur les règles fiscales et les convergences vers les
IFRS
Résumé dans le tableau ci dessus indiqué nous avons travaillé sur cette base pour faire
apparaitre les divergences aussi avec la nouvelle norme IFRS PME
Tableau de divergence des divergences entre les référentiels comptables et les règles
fiscales Tunisiennes
DIVERGENCES TEMPORELLES
IFRS
IFRS PME
Normes
Règles fiscales
Tunisiennes
Mode et durée
Les plus
Les plus
Les plus appropriés
Amortissement
d’amortissement
appropriés pour
appropriés pour
pour traduire la
linéaire selon
traduire la
traduire la
consommation des
les taux fixés
consommation
consommation des avantages
des avantages
avantages
économiques
économiques
par arrêté(13)
économiques
L’amortissement
Non suivie en
dégressif est
pratique
réservé aux
éléments qui
remplissent
certaines
conditions.
Charges
reportées
Activation interdite Comptabilisés en
charges
Activées avec
Activation
résorption selon le
admise avec
rythme de
résorption en
consommation des
une ou trois
avantages.
années
Usage dépendant
du niveau des
résultats pour les
13
Arrêté du ministre du plan et des finances du 16 janvier 1990(Jort n°6 du 23‐26 janvier 1990)
Remplacé par p décret n° 2008‐492 du 25 février 2008.
31
ISCAE
charges reportées
Coût de
Capitalisé dans le
démantèlements coût d’acquisition
Capitalisé
dans le coût
Déduit de la valeur
La provision ne
résiduelle, le
peut être
d’enlèvement et
par la construction d’acquisition par la
surplus donne lieu
déduite, ni la
de restauration
d’une
construction d’une
à une provision.
base
d’un site
provision (Passif
provision (Passif
actualisé) partie
actualisé) partie
intégrante de la
intégrante de la
base amortissable base amortissable
amortissable
Les conséquences
ajustée.
sur la base
amortissable et les
modalités de
constitution de la
provision sont
ambigües(NC05.32)
Non suivie en
pratique
Frais de
Activation des
Tous les coûts de
Très proche de IAS
Mutisme fiscal
recherches-
frais de
recherche et
38
sur le régime
développement
développement et
développement et
des frais de
Peu suivie en
et coût des
des coûts des
tous les
brevets créés en
brevets créés en
coûts d'emprunt
interne
interne si les
sont
L’amortissement
conditions
comptabilisés en
des brevets
requises sont
charges.
n’est déductible
remplies avec
amortissement
pratique
développement.
que lorsque les
dits brevets
tombent dans le
domaine public.
Les frais de
développements
peuvent être
portés en
charges
déductibles. Si
32
ISCAE
activation, la
déductibilité de
l’amortissement
devrait être
admise mais
l’incertitude
persiste
Actifs financiers
Evaluation à la
Les titres cotés
Evaluation à la
Les plus- values
détenus à des
juste valeur avec
sont évalués à la
juste valeur si titre
sur titres cotés
fins de
comptabilisation
juste valeur avec
coté et liquide avec
ne sont pas
transaction
de la variation en
comptabilisation
comptabilisation de
imposable (Art
résultat
de la variation en
la variation en
11 du code
résultat et les titres résultat.
IRPP etIS§1)
non cotés sont
évalués à leur coût
amorti
Si le titre n’est pas
Avant ils étaient
coté, évaluation au
partiellement
coût historique
imposables
recouvrable.
quand elles sont
réalisées
Largement suivi en
pratique
Les moins valus
sont déductibles
même sous la
forme de
provision.
Pour les autres
actifs financiers,
la fiscalité ne
reconnait que
les plus ou
moins values
effectivement
33
ISCAE
réalisées.
Changement de
Si changement
Si changement
Si changement
La doctrine
méthodes
rétrospectif,
rétrospectif,
rétrospectif,
administrative
comptables
comptabilisation
comptabilisation
comptabilisation
relative à la
des effets nets
des effets nets
des effets nets
détermination
d’impôt sur le
d’impôt sur le bilan d’impôt sur le bilan
du résultat fiscal
bilan d’ouverture
d’ouverture en
d’ouverture en
consacre
en capitaux
capitaux propres
capitaux propres
implicitement le
propres.
traitement
comptable mais
l’ambigüité
persiste.
Opération sur
L’opération ainsi
La doctrine
propres titres
que les plus ou
que les plus ou
que les plus ou
administrative
moins values sont
moins values sont
moins values sont
consacre la
portées en
portées en
portées en capitaux
neutralité fiscale
capitaux propres.
capitaux propres.
propres
au regard des
plus ou moins
Sauf exception
marginale
Suivie en pratique
Correction
Capitaux propres
d’erreurs
Ajustement sur
Capitaux propres
l’ouverture, les
bénéfices non
répartis et les
values sur
opérations sur
propres titres.
Correction
symétrique, si
Largement suivie en
pratique
comparatifs liés
correction de
charges
déductibles ou
de produits
imposables.
Escompte de
En déduction des
En déduction des
règlement
coûts
coûts
obtenu
d’immobilisation
d’immobilisation
Produits financiers
Produits
financiers.
Suivie en pratique
34
ou d’achats.
ou d’achats.
Escompte de
En moins de
En moins de
règlement
revenus
revenus
ISCAE
Charges financières Charges
financières.
Suivie en pratique
accordé
Question non traitée
Obligations
Décomposition en
Décomposition en
convertibles
composante
composante
en dette et
dettes et
dettes et
reconnaissance
composantes
composantes
de la charge
capitaux propres
capitaux propres
d’intérêt selon le
avec
avec
taux de
comptabilisation
comptabilisation
l’emprunt
des charges
des charges
uniquement.
d’emprunts au
d’emprunts au
taux effectif de
taux effectif de
rendement.
rendement.
Créances et
Juste valeur
Juste valeur
Actualisation des
Créances
dettes en dinars
(actualisation des
(actualisation des
créances lorsque la
acquises et
créances lors de
créances lors de
durée de crédit
dettes certaines
leurs prises en
leurs prises en
dépasse la durée
au nominal.
compte initiale si
compte initiale si
normale et
effet significatif et
effet significatif et
constatation des
constatation de
constatation de
intérêts au taux
charges et
charges et
effectif de
produits financiers produits financiers
selon le taux
selon le taux
effectif).
effectif (taux
d’intérêts imputé ).
Comptabilisation
rendement.
Peu suivie en
pratique
Provision pour
Si retard probable
, le montant d'une
Si naissance d’une
Les créances
créances
de recouvrement,
provision
incertitude de
irrécouvrables
douteuses
il faut constater
est la valeur
recouvrement, il
ayant donné lieu
une dépréciation
actuelle du
faut constater une
à poursuite
pour ramener la
montant qui
provision pour
judiciaire
créance à sa juste devrait être
peuvent être
35
valeur.
nécessaire pour
dépréciation.
régler une
La dépréciation
est calculée sur la
base d’un
calendrier
prévisionnel de
recouvrement des
flux actualisés aux
taux d’intérêt
effectif.
obligation Lorsque
l'effet de la valeur
ISCAE
provisionnées
dans la limite de
Pratique en
développement
temporelle de
30% du
bénéfice
imposable.
l'argent est
Ce taux est
significatif. Le taux
relevé à 50%
d'actualisation doit
par Art. 45, LF
être un taux avant
2007-70 du
impôt, reflétant
27/12/2007
l’appréciation
actuelle du
La tva sur la
marché
créance
douteuse n’est
pas
récupérable.
La méthode du
Méthode
Méthode
Méthode consacrée
Méthode
taux d’intérêt
consacrée pour le
consacrée pour le
pour l’actualisation
totalement
effectif
calcul du coût
calcul du coût
des créances
ignorée et non
amorti(ou net
amorti(ou net
comptable).
comptable).
reconnue.
Non suivie en
pratique
La fiscalité
Les coûts de
Les coûts de
consacre le
transaction sont
transaction sont
nominal et pour
incorporés pour le
incorporés pour le
les créances, le
calcul du taux
calcul du taux
TTC.
effectif.
effectif.
Evaluation des
Le montant le plus Le montant le plus
Le montant le plus
stocks
faible entre le coût faible entre le prix
faible entre coût et
(coût réel
de vente diminué
la valeur nette de
individuel, FIFO,
des coûts
réalisation.
coût moyen
complémentaires
pondéré) et la
pour la vente et le
Coût de revient.
Seule une
partie de la
provision pour
La différence entre
dépréciation des
le coût et la valeur
produits
36
valeur nette de
coût du stock
réalisation
ISCAE
nette est constatée
destinés à la
par le biais d’une
vente est
provision, la décote
admise
directe est admise.
fiscalement sur
la base du cours
Pratique en
développement.
du jour (Valeur
de réalisation
brute).
Imputation
Obligatoire en cas
Obligatoire en cas
Obligatoire en cas
Le prix de
rationnelle des
de sous activité
de sous activité
de sous activité
revient
frais fixes
Peu pratiquée
Impôt sur les
La méthode de
Une provision est
Conceptuellement,
Méthode de
sociétés
l’impôt différé.
comptabilisée afin
le SCE consacre la
l’impôt exigible.
que la
méthode de l’impôt
Seule la charge
valeur comptable
différé.
ou le produit
nette de l'actif
d’impôt
d'impôt différé
Pratiquement, il ne
demande de
rattachable à
est égal au
développe que la
restitution n’est
l’exercice est
montant le plus
méthode de l’impôt
pas présentée
comptabilisé en
élevé
exigible
dans les trois
résultat.
qui est plus
correspondant à
ans de la date à
susceptible de ne
une comptabilité de
partir de
pas être récupéré.
trésorerie.
laquelle l’IS est
Le crédit d’impôt
dont la
La valeur
devenu
comptable nette
restituable ou
des actifs
dans le délai de
d'impôts différés
5ans depuis le
est susceptible
paiement de
d'être la même
l’impôt perd sa
entre les normes
qualité de
IFRS complet et
restituable mais
IFRS pour les
demeure
PME.
reportable.
37
ISCAE
Subventions
Comptabilisées
Comptabilisées en
Comptabilisée en
Comptabilisées
liées au résultat
en produit ou en
produit ou en
produit dés qu’elles
en produits au
déduction des
déduction des
sont acquises.
titre de
charges dés
charges dés
qu’elles sont
qu’elles sont
acquises.
acquises.
l’exercice
Suivie en pratique
d’encaissement.
Comptabilisation Admise comme
Comptabilisés en
Obligatoire si les
Pratique tolérée
des charges
méthode
tant que charges
actifs sont
mais
financières dans
alternative.
qualifiants et les
l’incertitude
conditions réunies.
persiste
le coût des
immobilisations
Largement suivie en
et stocks
pratique
Amortissement
Obligatoire avec
Obligatoire avec
par composant
décomposition
décomposition dès décomposition dès
d’amortissement
dès l’origine de
l’origine de
l’origine de
sont fixés par
l’immobilisation en l’immobilisation en
l’immobilisation en
arrêté(2) et
composants
composants
s’appliquent à
composants
Obligatoire avec
Les taux
une
Non suivie en
pratique
immobilisation
dans sa
globalité.
Différences de
Conversion à la
Conversion à la
Conversion à la
Seule la partie
changes sur
date de clôture
date de clôture
date de clôture
effectivement
éléments
avec constatation
avec constatation
avec constatation
réalisée est
courants
en résultat.
en résultat.
en résultat.
fiscalisée.
Différence de
Conversion à la
Conversion à la
Conversion à la
Seule la partie
change sur
date de clôture
date de clôture
date de clôture
effectivement
emprunts à
avec constatation
avec constatation
avec constatation
réalisée est
moyen et long
en résultat.
en résultat.
de l’écart en autres
fiscalisée.
terme
actifs ou autres
passifs non
courants et
amortissement de
38
ISCAE
l’écart positif ou
négatif.
Provisions pour
Considérées
risques
comme un passif
des lors que les
conditions sont
remplies
Considérées
comme un passif
Comptabilisation
Non déductible
obligatoire si les
avant la
des lors que les conditions sont
conditions
sont
remplies.
remplies
réalisation
effective du
risque.
Pratique en
développement
A la réalisation,
la perte suit son
propre régime
fiscal selon
qu’elle est
déductible ou
non déductible.
Non traitée
Avantages au
Evaluation et
tous les coûts des
Seules les
personnel
comptabilisation
services passés
dettes certaines
immédiate des
seront
et actuelles sont
avantages après
constatés en
déductibles.
retraite et lors de
pertes ou en
propositions de
profits ;
départ avant
- les gains et
retraite.
pertes actuariels
doivent être
comptabilisés
directement soit
en pertes
ou en profits soit
en autres
éléments du
résultat
global (other
comprehensive
income)
39
Stocks -options
Non traitée
ISCAE
Comptabilisation
Comptabilisation
Régime fiscal
de la charge en
de la charge en
spécifique
résultat pendant
résultat pendant la
permettant la
la période d’octroi
période d’octroi de
déductibilité de
de l’option par
l’option par une
la charge dans
une contre partie
contre partie de
certaines limites
de compte de
compte de
et à certaines
capitaux propres.
capitaux propres.
conditions au
titre de
l’exercice au
cour duquel
l’option est
exercée.
Fond
Non amortissable
Sont amortis sur
Amortissable sur 20 Amortissement
commercial
mais test
une base
ans
acquis
d’impairment
systématique de la
annuel
durée de vie utile
non déductible
,cette durée de vie
est présumée être
10 ans, la valeur
résiduelle est
supposée être
nulle si une
estimation fiable
ne peut être faite.
La durée
d'amortissement,
de la méthode
et la valeur
résiduelle sont
passées en revue
si
40
ISCAE
il ya une
indication du
changement
depuis
la date du rapport
précédent. Les
changements
dans
la période
d'amortissement /
méthode sont
comptabilisés
comme un
changement
d'estimation.
Ils sont testés pour
dépréciation s’il
existe des
indicateurs de
valeurs
Brevet
Amortissable ou
Le modèle de la
Amortissable
Amortissement
modèle de la
valeur réévalué
non déductible
réévaluation
constitue une
en cours de
option non retenue
période de
protection. Mais
amortissement
en bloc l’année
de tombée dans
le domaine
public
Terrain de
Amortissable ou
Le modèle de la
carrière
modèle de la
valeur réévalué
réévaluation
constitue une
Non traitée
Non
amortissable
41
ISCAE
option non retenue
TRAITEMENTS COMPTABLES FISCALEMENT INCOMPATIBLES A
CARACTERE IRREVERSIBLE
Réévaluation des
Méthode de
Le modèle de
La réévaluation est
La fiscalité
immobilisations
présentation des
la valeur
conditionnée à la
s’impose une
comme méthode
immobilisations
réévalué
publication d’une
neutralité totale
d’inventaire
dans les états
constitue une
norme non publiée
quant à la
financiers au lieu
option non
de la méthode
retenue
traditionnelle
d’amortissement.
réserve de
La pratique de la
réévaluation
développe dans le
cadre de la
reconstitution des
situations nettes des
sociétés déficitaires.
réévaluation sauf
si la réserve de
réévaluation a été
utilisée pour
résorber les
pertes (alors qu’il
n’existe pas de
réserves
équivalentes)ou
si elle est
incorporée au
capital ou
distribuée.
En cas d’option
pour le modèle
de la réévaluation
au lieu du modèle
des coûts
amortis,
l’amortissement
non constaté est
définitivement
42
ISCAE
perdu
Immeuble de
Présenté à la juste sont
Non traité
La fiscalité
placement
valeur avec
comptabilisés
n’admet que la
comptabilisation
à leur juste
méthode du coût
des plus ou moins
valeur si sa
amorti selon les
values par rapport
juste valeur
règles fiscales.
à la juste valeur
peut être
précédente en
mesurée
résultat.
de façon fiable
sans coût
Si la juste valeur
ne peut être
déterminée,
l’entreprise
applique la
méthode du coût
excessif ou
effort.
Sinon, le
modèle de
coûts est
utilisé.
amorti.
Emprunt
Juste valeur
Juste valeur
Comptabilisation de
La fiscalité admet
correspondant au
correspondant
l’emprunt au
le traitement
montant encaissé
au montant
nominal, les frais
selon la norme
net de frais et
encaissé net
sont comptabilisés
Tunisienne.
calcul des intérêts
de frais et
en autres actifs non
au taux effectif de
calcul des
courants amortis en
rendement
intérêts au
prorata des intérêts.
taux effectif de
rendement
Actualisation
Largement suivie en
pratique
Obligatoires aussi
Obligatoires
Prévue
bien pour les
aussi bien pour créances provenant actualisation n’est
actifs que les
les actifs que
des revenus si la admise.
passifs y compris
les passifs y
durée de crédit est
les provisions si
compris les
anormale
l’effet est
provisions si
significatif.
l’effet est
Peu
pour
suivie
les Aucune
en
43
Revenu
ISCAE
significatif.
pratique
Si recouvrement
Si
Si recouvrement
Créances
incertain aucun
recouvrement
incertain, aucun
acquises au
revenu n’est
incertain aucun revenu n’est
constaté.
revenu n’est
nominal.
constaté.
La fiscalité ne
constaté.
Si actualisation de
Si actualisation de reconnait aucun
créance, le revenu Si actualisation créance, le revenu problème de
est constaté à la
de créance, le
est constaté à sa recouvrement s’il
juste valeur
revenu est
juste valeur alors n’a pas donné
(valeur
constaté à la
que la facturation lieu à une action
actualisées).
juste valeur
s’effectue
au en justice ni
(valeur
nominal.
aucune
actualisées).
actualisation.
Non ou peu suivi en
pratique
Dépréciation des Obligatoire si la
Une perte de
Obligatoire si les
Aucune
actifs
juste valeur et les
valeur se
cash-flows futurs
dépréciation
(immobilisations)
cash-flows futurs
produit lorsque
actualisés sont
autre que celles
actualisés sont
la valeur
inférieurs à la valeur
constatées par le
inférieurs à la
comptable d'un comptable.
valeur comptable.
actif est
supérieure à
son
biais des
amortissements
Non
pratique
suivie
en
fiscaux n’est
admise.
Montant
recouvrable.
Le montant
recouvrable
d'un actif ou
d'une unité
génératrice de
trésorerie est
le plus élevé
44
ISCAE
de sa
juste valeur
diminuée des
coûts de la
vente et sa
valeur d'utilité.
Actualisation
coût
du Obligatoire si
Si le paiement
Si le règlement est
Aucune
d’entrée crédit fournisseurs
est différé au-
échelonné, le coût
actualisation n’est
admise.
d’une
au-delà des
delà des
d’acquisition doit
immobilisation
durées normales
conditions
correspondre au
de crédit.
normales de
règlement au
crédit, le
comptant (NC04.15)
La décote sur le
d’origine ne
coût est la
valeur actuelle
de tous les
coût nominal
Non
suivie
en donne plus droit à
pratique
amortissement.
paiements
futurs
Créance
passée Obligatoire si
Obligatoire si
Obligatoire si
Non déductible
en perte
irrécouvrable.
irrécouvrable.
irrécouvrable
sauf action en
justice et PV de
Si créance née au
carence.
cours de
l’exercice, elle
peut être déduite
du revenu
Les contrats de
Immobilisation
Immobilisation
Principe de
Seule la
location-
activée à la juste
activée à la
prééminence retenu
comptabilisation
financement (chez valeur en
juste valeur en
,la norme comptable
des loyers en
le preneur)
contrepartie d’une
contrepartie
relative aux
charges est
dette entrainant
d’une dette
opérations de
admise.
amortissement et
entrainant
leasing est en
charges
amortissement
application depuis
financières
et charges
45
financières.
ISCAE
2008
pour les
locations
financement a
été
intégrée la
notion de
“valeur actuelle
des
paiements de
loyers minima”
Subvention
Les subventions
Les
Les subventions
d’investissement
liées à l’actif sont
subventions
nettes d’impôt sont
présentées en
liées à l’actif
une composante
produits différés
sont
des capitaux
ou en déduction
présentées en
propres dés qu’elles
du coût de
produits
sont acquises avec
l’immobilisation
différés ou en
reprise en résultat
dés qu’elles sont
déduction du
proportionnellement
acquises.
coût de
aux amortissements.
l’immobilisation
dés qu’elles
(Suivie en pratique).
sont acquises.
Valorisation d’un
Le dividende est
Le dividende
Le dividende est
Le dividende est
titre acquis
déduit du coût
est déduit du
déduit du coût
comptabilisé en
coupon attaché
d’acquisition
coût
d’acquisition
produits exonérés
d’acquisition
et le titre est
Non suivie en
pratique
comptabilisé à
son prix
d’acquisition.
46
ISCAE
DIVERGENCES A CONSEQUENCES COMPLEXES
Contrat de
Prise en compte Prise en
Prise ne compte
Prise en compte
construction
des produits selon compte des
des produits selon
des produits selon
la
la méthode de
la méthode des
méthode
de produits selon
l’avancement
la méthode de l’avancement
décomptes
l’avancement
administratifs
entrainant des
écarts par rapport
aux méthodes
comptables
affectant les
comptes : revenus,
stocks et charges à
payer
Inventaire
permanent
stocks
Sous-jacente dans Sous-jacente
des la littérature des dans la
Méthode reconnue Méthode
avec la méthode de pénalisante, tout
normes
littérature des
l’inventaire
écart comptabilisé
comptables.
normes
intermittent
risque d’être traité
comptables
en minoration du
Non ou peu suivie
avec des
adaptations en
pratiques.
Première
application
IFRS
Tous les
chiffre d’affaires
dans un esprit de
tolérance zéro.
Tous les
Traitement fiscal à
ajustements
déterminer
doivent être portés
doivent être
(probablement effet
en capitaux
portés en
significatif dans les
propres.
capitaux
deux sens : charges
propres, sur
et produits).
des ajustements
l’ouverture
47
ISCAE
Il est à noter que le référentiel comptable fiscal est dominant en pratique
D’après cette étude on peut relever les faits suivants :
-Il existe plusieurs dispositions non applicables ou restant sans suite soit qu’elles ne s’adaptent
pas au contexte Tunisien soit par leurs rejets implicites par la fiscalité.
(Notamment l’impôt sur le résultat, l’information sectorielle, les avantages du personnel, les
instruments financiers, le résultat par action, les immeubles de placement, les paiements basés sur des
actions ...)
-dans la pratique on est loin d’appliquer une approche économique ce qui portera sûrement
atteinte à l’image fidèle et la transparence comptable.
Il est à signaler que les différences résultent de ce qui suit :
-Les normes IFRS consacrent la réalité économique des transactions par apport aux aspects
juridiques.
-Le fondement de ces derniers privilégie le bilan tout l’effort est basé sur identification,
évaluation et la comptabilisation des éléments d’actifs et de passifs et le reste suit
-Une nouvelle présentation et la production de cinq états financiers
1-un bilan se basant sur la réalité économique
2-Un état de résultat établi sur la base du coût de revient
3-Un état de flux informant sur les transactions financières
4-Un tableau de variation des capitaux propres informant sur l’enrichissement des actionnaires
5- enfin des notes aux états financiers opulentes
El la fameuse notion de juste valeur introduite pour l’évaluation de chaque élément du bilan en
l’occurrence de la notion du coût historique.
48
ISCAE
Vu les exigences ci-dessus mentionnées, la norme IFRS PME a été conçue dans un cadre de
simplification des méthodes de réductions des options et d’allégement du volume des notes aux états
financiers.
2.3 Les perspectives de développement du système comptable des entreprises face à la
norme IFRS pour les PME
Nous avons traité dans les sections précédentes les qualités de notre système comptable ainsi
que ses limites, un système comptable destiné aussi bien pour les grandes entreprises que pour les
PME
A l’autre coté du monde IASB a travaillé sur la publication d’une norme spécifique adaptée aux
PME et répondant aux besoins spécifiques de ses utilisateurs.
Pour commencer une question se pose : qu’appelle –t-on PME ?
Définition d’une PME
Il n'existe pas de définition universelle d'une PME. Différentes recherches ont cependant tenté
de définir
ce que c’est une petite et moyenne entreprise.
*Définition du comité de développement économique :
La première définition est présentée en 1947 par le comité du développement économique
rattaché au gouvernement des Etats-Unis. Elle stipule qu’une firme peut être qualifiée de petite ou
moyenne si elle remplit au moins deux des quatre conditions :
- La direction de la firme est indépendante et les dirigeants détiennent normalement la propriété
et le contrôle de la firme ;
- Le capital est fourni par un seul individu ou un groupe restreint d’individus ;
- Les opérations de la firme ont essentiellement un caractère local, les employés et les
propriétaires
vivant dans la même zone géographique. Il n’ait pas besoin que les marchés desservis aient
une dimension locale ;
-La firme commerciale doit être petite dans son secteur quand on la compare aux firmes les
plus grandes qui opèrent dans le même domaine que le sien.
49
ISCAE
Cette mesure peut être établie d’après le volume des ventes, le nombre des employés ou
d’autres normes comparatives significatives
*Définition de l'organisation de Coopération et de Développement Economiques
(OCDE) :
L’OCDE définit les PME comme des sociétés indépendantes non affiliées employant moins d'un
nombre donné de personnes: jusqu'à 19 salariés, il s'agissait d'une très petite entreprise,
jusqu'à 99 d'une petite entreprise et de 100 à 499 d'une entreprise moyenne.
La limite supérieure est en général de 250 personnes, mais elle était de moins de 200 dans
l'Union européenne et de moins de 500 aux États-Unis.
Partant du principe que la taille est un aspect important de l’activité économique des entreprises
et que les besoins différent selon le type d’entreprise.
* Définition et classement de L’ISAR des PME :
- Micro entreprises entreprise employant d'une à cinq personnes (il s'agit en général d'un
entrepreneur individuel).
- Petites entreprises employant de 6 à 50 personnes
- Entreprises de taille moyenne employant de 51 à 250 employés.
Ces différentes définitions sont certes pertinentes mais leurs défauts sont qu’elles ne sont pas
transposables dans tous les pays, par ailleurs elles ont une portée générale et ne mettent pas en
exergue les besoins des acteurs au sein de l’entreprise et au niveau de ses partenaires en informations
financières.
De même, l'Organisation internationale du Travail, a souligné qu’aucune définition ne peut
englober tous les aspects de l'activité des "petites" ou «moyennes" entreprises, ni tenir compte des
disparités entre des entreprises, des secteurs ou des pays se trouvant à des stades différents de
développement.
50
ISCAE
Ainsi, il appartient à chaque pays de définir les différentes catégories de PME d’une manière
qui réponde à ces besoins 14
*Définition de ICCA
Elle a retenu une définition selon laquelle est PME toute entité autre que les sociétés ouvertes,
les coopératives les régimes de retraites et les institutions financières.
Cette définition nous parait adéquate et pertinente pour le contexte Tunisien.
*Définition en Tunisie
A ce jour il n’existe pas de définition officielle des PME.
Différentes définitions sont données dans les textes suivants :
-Le décret n°94-814 du 11 avril 199415 qui considère petites entreprises, les entreprises dont le
coût d’investissement ne dépasse pas 50 000 dt fonds de roulement compris et qui sont promues par
des personnes de nationalités Tunisiennes sous forme d’entreprise individuelle, de sociétés de
personnes ou de coopératives, justifiant des qualifications requises et s’engageant à assumer
personnellement et à plein temps la responsabilité de la gestion de ces entreprises ;
-Le décret n°99-484 DU 1ER mars 199916 qui définit la petite et moyenne entreprise éligible au
FOPRODI (fonds de promotion et de décentralisation industrielle), toute entreprise exerçant dans le
secteur des industries manufacturières ou les activités de services et dont l’investissement global ne
dépasse pas trois millions de dinars (API(2002)) ;
-Et le code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés qui
considère petite et moyenne entreprise du point de vue fiscal, celle soumise au régime forfaitaire et qui
réalise moins de 100.000 dt de chiffre d’affaire17
14
Rapport du groupe de travail intergouvernemental d’expert des normes internationales de comptabilité et
de publication
15
Décret relatif à la définition des petites entreprises et fixant les modalités et conditions d’octroi de l’aide du
fonds national de promotion de l’artisanat et des petits métiers(FONAPRAM)tel que modifié par le décret n°96‐
1444 du 12 août 1996,le décret n°98‐1642 du 19 août 1998,le décret n°99‐471 DU 1ER mars 1999 et le décret
n°99‐1922 du 31 août 1999.
16
Décret portant encouragement de la petite et moyenne entreprise et fixant les activités et les conditions
d’éligibilité au fond de promotion et de décentralisation industrielle (FOPRODI),tel que modifié par le décret
n°2000‐143du 20juin 2000
17
A cette limite relative au chiffre d’affaires, d’autres conditions sont ajoutées pour le bénéfice du régime
forfaitaire et notamment les suivants :il doit s’agir d’entreprises individuelles à établissement unique et activité
51
ISCAE
L’appréciation du concept de la PME reste ainsi non claire par les pouvoirs publics et quelque
peu confuse, et dans la pratique il semble qu’un consensus définisse de manière non officielle, la PME
en tant qu’entreprise employant entre 10 et 200 salariés.
La réflexion de la préparation de normes différentielles pour les PME existait depuis longtemps
en effet, les PME constituent un élément de croissance et un acteur économique important que ce soit
au niveau des pays développés que pour les pays en voie de développement par la création de
l’emploi et un facteur de développement social , ces entreprises constituent la majorité des entreprises
Tunisiennes , et nécessitent ainsi d’attirer l’attention des responsables et des normalisateurs pour
pouvoir créer un milieu favorable de développement et d’investissement et faciliter le financement de
ses entreprises et les assister pour leur permettre ultérieurement l’accès aux marchés de capitaux .
Les besoins en matière d’information financière des utilisateurs des états financiers des PME
sont souvent différents de ceux des grandes entreprises c. a. d ceux des besoins des investisseurs à
risque 18 justifient la nécessité d’avoir la réflexion sur des normes différentielles
De plus les PME ne s’engagent pas souvent dans des opérations complexes qui nécessitent
de nous, de développer des normes assez complexes comme les IFRS.
Il est à signaler que pour les PME et les micro- entreprises, l’information comptable constitue
en primauté un outil servant pour la direction et la gestion de l’entreprise par conséquent l’utilisateur
externe n’est pas privilégié.
C’est pour cette raison que la publication des normes pour les PME avait pour objectif de
mieux répondre aux besoins de ces dernières tout en maintenant un rapport avantage /coût positif et
en respecter l’équilibre.
Une question qui se pose
dans qu’elle mesure le système comptable des entreprises
tunisiennes 1996 peut-il répondre aux besoins des PME ?et dans quelles perspectives ?
Pour répondre à cette question revenons sur les principes retenus lors de l’élaboration de ce
dernier, nous avons énoncé précédemment que ce sont les besoins des utilisateurs qui définissent les
unique, non importatrice et non exportatrice, non soumises à la TVA selon le régime réel…(Art 446 IV du code
l’IRPP et L’IS)
18
Paragraphe 14 du cadre conceptuel Tunisien
52
ISCAE
normes à adopter ,notons bien que le SCE 1996 considère que l’investisseur à risque est l’utilisateur
privilégié de l’information qui sera divulguée alors que les principaux utilisateurs des comptes des PME
sont les banques ,les autorités fiscales…, et ces dernières peuvent en obtenir l’information directement
de l’entreprise .
A vrai dire les PME ont besoin d’un dispositif de comptabilité de gestion. D'usage strictement
interne, visant à favoriser le pilotage de l’entreprise.
Cette comptabilité en fait, n'obéit qu'à des normes spécifiques qui épousent la stratégie, la
taille, le style de commandement, … propres à chaque entreprise, ne nécessitant pas l’adoption des
norme aussi complexes que celles de IFRS.
Nous avons une comptabilité corrélée à la fiscalité, de ce fait des états financiers crevant pour
des objectifs fiscaux
ne sauraient satisfaire, à tout égard, les investisseurs à risque, ni des
gestionnaires dont la responsabilité première est le pilotage des activités et non seulement le simple
constat des actifs, passifs et autres résultats.
Pour les PME qui s'autofinancent et dans lesquelles l'associé est en même temps gérant,
préparent les états financiers dans le but de répondre à des obligations légales et pour rendre compte à
l’administration fiscale de l’assiette de l’impôt.
On peut ressentir un mi contentement des utilisateurs de l’information financière divulguée peut
être en la voyant peu utile et pertinente, en effet il nous semble parfois qu’on a adopté que le
changement de nomenclature sans adopter exclusivement les nouvelles règles de mesure et de
présentation et les exemples ne manquent pas
En effet on peut citer des cas de mauvaises applications du SCE dont notamment :
1-
Application des taux d’amortissement fiscaux ayant un impact sur la valeur des
actifs et sur le résultat par suite sur le dividende distribué
2-
Application de valeur résiduelle nulle ayant un impact sur la valeur des actifs,
sur le résultat actuel en termes de charge d’amortissement et sur le résultat futur plus value
importante lors de la cession
3-
Absence de système de contrôle de gestion rigoureux impliquant un non suivi
et problème de sous activité ayant un impact sur la valeur des stocks
53
4-
ISCAE
Absence de projetions pacifiques à chaque type d’actif ayant un impact sur la
valeur des actifs (cas de réduction de valeur)et impact sur le résultat lors de non prise en
compte de la perte
Et on peut citer encore des anomalies au niveau de présentation des états financiers
telles que les (subventions), Valeurs nettes /brutes, activités abandonnées etc
Une mauvaise application reste contraire au bien fondé des normes internationales et
au système comptable lui-même, ces manipulations peuvent être à l’origine d’un bilan inexact
ou éventuellement une distribution de dividende fictif, finalement ça reste une question
d’enjeux.
La Tunisie était avant gardiste au niveau du phénomène d’harmonisation et de normalisation
internationale mais malheureusement elle n’a pas suivi le développement des normes IAS et les
standards mondiaux et notre système comptable de 1996 restait d’une part incomplet et d’autre part
non actualisé.
Il est évident maintenant que la performance des entreprises qui sera cliente chez une banque
se mesure à travers la nature et la pertinence des normes qu’elles utilisent pour arrêter ses états
financiers, les banques seront prudentes de ne pas financer des entreprises peu attentives dans leurs
divulgations comptables.
De ce fait il est important à notre avis d’attirer l’attention des autorités compétentes sur un
programme de mise à jour du système comptable Tunisien et de lui redonner plus d’ampleur et de
rigueur
Même si les PME n’opèrent pas dans les marchés de capitaux mais peut être elles seront
amenées à réaliser des contrats de partenariat et elles seront dans l’obligation de se conformer et
présenter une information pertinente et utile adéquate aux standards internationaux.
Et dans ce cas il sera opportun d’appliquer le système comptable des entreprises qui sera par
ailleurs le plus adéquat au contexte Tunisien.
C’est pourquoi en fait l’approche d’adopter des normes différentielles qui s’adaptent pour le
contexte Tunisien demeure un sujet à discussions
54
ISCAE
En effet le groupe ISAR a attiré l’attention et a discuté du problème de la comptabilité dans les
pays en voie de Développement, ainsi il a indiqué que les entreprises des pays émergents peuvent ne
pas avoir les mêmes ressources en tant que cadre de réglementation, des professionnels compétents
et une infrastructure comptable bien développée.
A l’instar de ces travaux ISAR a abouti à la proposition des règles de simplifications de mesure
et de publication pour les PME.et a encouragé les initiatives de normalisation différentielle.
Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS face
au référentiel comptable Tunisien
3.1 Harmonisation comptable internationale :
L’accélération de l’internationalisation de l’économie et de la communication ces dernières
années a fait naître le besoin de créer un outil de mesure commun garantissant la production d’une
information comparable et fiable.
Ce phénomène de globalisation de
l’économie
a complexifié
la problématique de
l’harmonisation comptable et a provoqué la divergence de différentes solutions et propositions des
différents acteurs.
En effet une grande hétérogénéité des référentiels comptables s’est créée aussi bien au
niveau des principes qu’au niveau des présentations des états financiers.
Cette hétérogénéité découle du fait que la comptabilité représente un langage national, elle
reflète la société, parfois elle est soumise au principe généralement admis des pas anglo-saxon,
comme elle peut être adaptée à la législation fiscale l’exemple de l’Europe continentale ou totalement
indépendante c’est le cas de Royaume-Unis et aux Etats- Unis.
Un autre facteur déterminant entre en jeux c’est la catégorie des utilisateurs auxquels sont
destinés les états financiers en effet en Europe continentale ils sont constitués par les parties
prenantes alors que par les actionnaires pour les pays anglo-saxons.
De plus la nature de prise en compte de l’actif diffère aussi comme pour la France c’est la
notion de propriété et la notion d’utilisation du bien pour les pays anglo-saxons.
55
ISCAE
Cette différence d’environnement a créé cette divergence des pratiques et la nécessité de
mener une réflexion d’harmonisations en vue de faciliter l’implantation à l’étranger, permettre le recours
aux capitaux tout en diminuant le coût d’établissement des états financiers.
D’où le schéma suivant :19
Environnements différents, Normes comptables différentes
(Source : C. NOBES)
Normes comptables
Orientées micro
Influencées
par la théorie
Pays-Bas
Orientées Macro
Influencées
par les praticiens
Influence anglaise :
NZ, Australie
Influence américaine :
Canada
Influencées
par le droit fiscal
Influencées par
le droit commercial
France, Espagne,
Italie, Belgique
Allemagne
Un retour sur l’historique de l’organe de normalisation internationale nous permet d’exposer ce
qui suit :
L'IASB est un organisme privé qui a été fondé en 1973 par les instituts d'experts-comptables de
neuf pays avec pour principaux objectifs d'établir des normes comptables acceptables au plan
international, de promouvoir leur utilisation et plus généralement, de travailler pour harmoniser les
pratiques comptables et la présentation des comptes sur le plan international.20
-Rôle de l’IASB
•Etablir, au plan mondial les normes comptables pour les entreprises
19
20
Colloque IAS‐Septembre 2004
Corporate finance by vernimen.com
56
ISCAE
•Objectif à court terme : Les mêmes normes pour les états financiers des sociétés cotées sur
tous les marchés de capitaux, y compris celles qui sont contrôlées par l’etat…
•Mais vocation à normaliser pour toutes les entreprises, quelles que soit leur taille
•L’IFAC (IAPC) base sur les normes de L’IASB son projet de normalisation des comptabilités
publiques.
-Historique de la normalisation comptable internationale
•1973 création de L’IASC (par les professions comptables de 9 pays)
•1989 Contact avec L’OICV (IOSCO) : Premier programmede réduction des options
•1995 Accord avec L’OICV(IOSCO) pour compléter l’ensemble des normes fondamentales
(CORESET OF STANDARDS)
•1998 Achèvement de ce programme
•1999 Le «STRATEGIC WORKING PARTY» propose la reforme de L’IASC
•2000 Approbation de cet ensemble de normes par L’OICV
•2000 Décision du conseil de L’U.E d’apporter les IAS pour les sociétés cotées en Europe
pour 2005(LISBONNE)
•MARS 2000 L’IASC approuve la réforme : Nouvelle «constitution» : il cesse «d’appartenir »a
la profession comptable la nouvelle structure se met en place
•AVRIL 2001 Le nouvel IASB se met en place
•JUIN 2002
L’union Européenne promulgue le «règlement 2005»
En 2001 le nom de IASC changé en IASB , mais surtout les normes internationales
comptables(IAS) sont dénommées IFRS(International Financial reporting standard)
IASB =153 membres de 12 pays
Et IAS équivalent à IFRS
57
ISCAE
La structure d’IASB est la suivante :21
Organigramme de l'IASB
Conseil de surveillance
(19 membres)
TRUSTEES
Comité consultatif
de normalisation
Comité exécutif
(14 membres)
Comité permanent
d'interprétation
(49 membres)
BOARD
(12 membres)
SAC
IFRIC
Equipe administrative
Groupes d'études
(17 membres)
Steering Committees
STAFF
and other Advisors
L’IASB (International AccountingStandard Boards) est entré en fonction en avril 2001
IASC a élaboré 41 normes, 31 normes IAS et 5 normes IFRS sont en service ; 11 SIC ET 9
IFRIC(Interprétation).
Au niveau Européen
-Il ya eu en 2001 la mise en place d’une nouvelle organisation avec la création du Comité de
réglementation comptable européen et l’European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG).
-De plus, la procédure directive semble être remplacée par la procédure règlement.
21
58
ISCAE
Schéma de l’organe de normalisation22
En France
‐
En 1998 il ya création du Comité de la réglementation comptable chargé de
réglementer la comptabilité (CRC).
‐
Conseil National de la Comptabilité (CNC) réformé, chargé de donner un avis
préalable sur toutes les dispositions d’ordre comptable et sur les normes internationales.
‐
Comité d’Urgence (au sein du CNC) saisi de toute question relative à
l’interprétation ou l’application d’une norme comptable nécessitant un avis urgent.
‐
1999 : nouveau PCG, à évolution constante : les nouveaux règlements CRC
sont incorporés au PCG.
Schéma du système de régulation comptable Français 23
22
23
59
ISCAE
Au niveau de la Tunisie
Organisme de normalisation comptable Tunisien :
Le référentiel comptable a été préparé per les instances suivantes :
CNPC
: Commission nationale du plan comptable
CSC/CNC : Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil national
de la comptabilité :CNC)
BVMT
: Bourse de valeurs mobilières de Tunis (à travers son comité des normes
comptables)
OECT
: Ordre des Experts comptables de Tunisie (à travers sa commission des normes
comptables
60
ISCAE
Organe de normalisation Tunisien24
Ministère des finances
Bourse des valeurs
mobilières(1969)
Comité de normes
La commission
Conseil supérieur de la
Ordre des Experts
comptables(1989)
nationale du plan
comptabilité /Conseil
comptables de Tunisie
comptable
national de la
comptabilité
(1975 /1996)
Comité de pilotage
Commission des
normes comptables
Etude sur le
positionnement de la
Plan comptable (1968)
Système comptable
des entreprises(1996)
pratique comptable en
Tunisie par rapport au
processus
d’harmonisation
-Commission Nationale du plan comptable(1965)
C’est à cette commission qu’on a attribué en avril 1965 la tâche d’élaborer le plan comptable
(1968).
-Conseil supérieur de la comptabilité(1975) /Conseil national de la comptabilité (1996)
En 1996 le conseil supérieur de la comptabilité a changé de nom en conseil national de la
comptabilité.
24
Mémento des normes internationales d’information financière(IFRS) :Positionnement des normes
comptables Tunisiennes (NCT)‐De la théorie à la pratique
61
ISCAE
Toute personne en raison de sa qualité, de sa fonction ou de sa compétence est susceptible
d’avoir un apport sur les travaux de ce dernier, peut être invitée à prendre part dans les délibérations.
-Comité des normes comptables organe interne à la BVMT (1989)
La BVMT créée en 1969 ,et elle avait pour objectif le financement de l’économie ,cette activité
est restée limitée à cause de la prédominance du secteur bancaire.
ET dans le cadre de la rénovation à travers la loi de novembre 1994 portant réorganisation du
marché financier , la BVMT a instauré , en 1989, un comité des normes comptables25
Constituant un organe interne à la bourse, il avait pour objectif la conception d’un référentiel
comptable destiné aux sociétés faisant appel public à l’épargne en vue de divulguer une information
fianancière conforme aux exigences du marché financier en restructuration.
La première enquête menée en 1989 par ce comité avait pour but de positionner la pratique
comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation comptable entamé au niveau
international.
Depuis la réactivation du conseil national de la comptabilité, ce comité a pratiquement cessé
ses activités.
-Ordre des experts comptables de Tunisie(1982)
L’ordre des experts comptables de Tunisie est placé sous la tutelle du ministère de finance
ayant pour mission :
1-Assurer le fonctionnement normal de la profession d’expert comptable
2-œuvrer à faire respecter les règles et obligation de la profession
3-Défendre l’honneur et l’indépendance de la profession
Ordre a décidé dés sa création l’instauration d’un organe de normalisation interne la
« Commission des normes comptables dont l’apport était déterminant durant les premières années.
Destiné aux professionnels membre de l’ordre, les recommandations formulées par cette
commission n’avaient pas force de loi pour les entreprises.
25
Initié par A. Mabkhout(Expert comptable)et animé conjointement avec R.YAICH(Expert comptable)et A.El
Mir(Phd.Finance)
62
ISCAE
La commission des normes de l’ordre a limité sensiblement son champ d’action parallèlement
au développement des activités de normalisation du CNC(depui1995)et ses membres ont intégré dans
la plupart des cas le comité de pilotage du conseil national de comptabilité.
Application des normes internationales est différente partout dans le monde des normes sont
déjà en cours d’application d’autres sont en instance jusqu’à nos jours.
On possède une préférence pour les normes IAS elle a classé les PME en trois groupes :
- sociétés cotées
: application intégrale
- sociétés non cotées : IAS abrégées
-petite
: comptes simplifiés
Il est à signaler que Plusieurs initiatives ont été entreprises pour traiter le problème au niveau
international. Les plus importantes ont été celles de l'International Accounting Standards Committee
(IASC) et de l'Union européenne (UE).
L'Organisation pour la Coopération et le Développement Économique (OCDE) et la Conférence
des Nations unies sur le commerce et le développement (CNUCED) ont aussi apporté leurs
contributions à la recherche d'un consensus.
l'IASC a surtout travaillé, avec l'International Organisation of Securities Commissions (IOSCO),
à la reconnaissance de ses normes par les Bourses du monde entier. Les normes de l'IASC sont
largement utilisées comme référence, même si la plupart des instances nationales préfèrent soit
élaborer leurs propres recommandations, soit les adopter au cas ...
3.2 Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque
Mondiale (ROSC)
Le rapport sur le respect des normes et codes est établi conjointement par la banque mondiale
et le fond monétaire international, il se propose en fait d’évaluer les normes pratiques de comptabilité
et d’audit financier en utilisant comme référence, les normes internationales d’information financière les
« IFRS » et d’audit ISA, et en tenant compte de bonnes pratiques observées au plan international dans
les deux domaines.
A l’issue de ces travaux un ensemble de recommandations seront adressées au gouvernement
dont les objectifs suivants :
63
ISCAE
-Amélioration de la pratique comptable
-Renforcement de la transparence de la situation financière et des performances des groupes
familiaux
-Stimulation de l’investissement privé et amélioration de la compétitivité des entreprises
- Contribution à la promotion des investissements directs étrangers pour opérer sur le marché
local ;
-L’intégration de l’économie au plan international
- Encourager la mobilisation de l’épargne ;
-Faciliter l’accès des petites et moyennes entreprises aux crédits du secteur financier, en
Remplaçant progressivement les garanties réelles par l’analyse des performances
Financière ;
- Mettre à la disposition des investisseurs une information de qualité leur permettant, d’une part,
d’évaluer les entreprises cibles, et d’autre part de prendre des décisions Pertinentes, ce qui se traduirait
par une réduction du coût du capital et une meilleure allocation des ressources ;
- Permettre aux actionnaires et au grand public d’évaluer les performances des dirigeants
d’entreprises, ce qui influence leur comportement (l’information financière est l’un des éléments
constitutifs de la surveillance des entreprises par le marché).
-Amélioration des mécanismes d’impositions et de collecte de l’impôt sur les bénéfices des
Entreprises ;
De jure, la Tunisie cherche, progressivement, à promulguer une législation qui S’aligne
sur les pratiques internationales généralement admises, incluant des principes comptables
inspirés des normes IFRS, des normes d’audit en harmonie avec les normes ISA, et des
principales dispositions de l’« acquis communautaire », pour moderniser son dispositif législatif
et réglementaire26
26
Rapport sur le respect des normes et codes (RRNC), rapport final octobre 2006 paragraphe7
64
ISCAE
On reconnait à la Tunisie ses initiatives d’être toujours à la page de tous développements
mondiaux en effet elle a adopté un cadre conceptuel promulgué par la loi n°96-112 du 30 décembre
1996 largement inspiré du cadre conceptuel de préparation et de présentation des états financiers
adoptés par IASB.
Certes cette initiative était innovante et a permis de classer la Tunisie à l’époque parmi les
pays réceptives du phénomène de globalisation.
Mais malheureusement ce nouveau système adopté n’a pas suivi le développement des
normes internationales durant toutes ces années, de ce fait les normes comptables Tunisiennes n’ont
pas suivi les mises à jour des IFRS alors que ces dernières sont en continuelle amélioration, pour tenir
compte des changements liés à l’environnement.
Le choix de la Tunisie de développer ses propres normes basées sur les IFRS plutôt que
d’adopter purement et simplement ces dernières, l’empêche d’améliorer ses normes à la même allure
que les pays développés.
Mais ça n’empêche que le système comptable tunisien présente un intérêt important pour les
sociétés Tunisiennes d’où les faits suivants :
Les normes comptables tunisiennes sont adaptées aux besoins des petites et moyennes
entreprises.
Comme indiqué précédemment, les principes de comptabilisation, d’évaluation et de
présentation prévus par les normes tunisiennes sont largement inspirés des IFRS Toutefois, dans
certains cas, ces normes prévoient des méthodes plus simplifiées et requièrent moins d’obligations de
publications que les normes IFRS (en partie parce que les NC sont basées sur une version antérieure
des normes IFRS qui étaient moins complexes que la version actuelle).
Ces simplifications sont généralement adéquates pour satisfaire les besoins identifiés des
utilisateurs des états financiers des petites et moyennes entreprises.
En conséquence, ce rapport recommande essentiellement (paragraphe 52 ) que la Tunisie
adopte la totalité des normes IFRS pour les entreprises d’intérêt public et maintienne les NCT pour la
majorité des entreprises locales sans pour autant oublier de suivre le travail de l’IASB relatif à
l’élaboration de normes comptables internationales pour les petites et moyennes entreprises
65
ISCAE
S’assurer que les PME et les micro-entreprises aient un cadre comptable adapté à leur
taille.
L’équipe du RRNC encourage la Tunisie à conserver ses normes actuelles pour les PME et les
micro-entreprises (voir paragraphe 40 ) tout en surveillant les progrès de l’IASB en la matière de norme
destinée pour les PME.
Bien évidemment après avoir lu ces deux passages on note bien que parmi les
recommandations de la banque mondiale il est à conserver notre système comptable Tunisien comme
référence pour les petites et moyennes entreprise tout en suivant l’évolution de le normalisation
internationale, ceci dénote aussi l’importance de notre système comptable malgré les insuffisances qui
doivent être examinées dans les plus brefs délais pour que ce dernier soit d’une utilité notoire.
3.3 IFRS pour les PME et full Ifrs
3.3.1 Degré de dépendance et de simplification par rapport au full ifrs
Après de longues années de réflexion IASB vient de publier un exposé –sondage sur les IFRS
applicables aux PME (IFRS for small and Medium-sized Entities), après ce projet a changé de nom et
devenu en janvier 2005 et depuis le premier semestre2008 intitulé « IFRS for private entities » ou IFRS
pour les entités non cotées.
Le 9 juillet 2009, l’IASB a publié cette nouvelle norme destinée pour les PME , conclusion de
cinq années de travaux ,cette norme est conçue pour les entités n’ayant pas d’obligation publique
d’information et devant toute fois présenter des états financiers pour des utilisateurs externes.
L’objectif est de créer un référentiel simplifié et autonome pour les entités n’ayant pas d’intérêt
public et dont l’adoption reste du ressort de l’Etat.
Ce référentiel destiné pour les PME a été conçu dans la logique suivante :
Un référentiel autonome
La norme IFRS/PME doit être utilisée de façon autonome par rapport aux IFRS « complètes ».
Lorsque les IFRS complètes permettent une option, seule l'option la plus simple est incluse
dans la norme IFRS/PME, et même certaines options ne sont pas retenues telles que
66
ISCAE
* certaines options relatives aux instruments financiers, incluant les actifs financiers détenus
jusqu’à leur échéance, les actifs financiers disponibles à la vente et les actifs et passifs financiers à la
juste valeur par le biais du résultat sur option(IAS 39) ;
* le modèle de la valeur réévaluée pour les immobilisations corporelles et incorporelles (IAS 16
et 38);
* la consolidation proportionnelle dans les entités sous contrôle conjoint (IAS 31) ;
*l’évaluation sur option entre le modèle du coût et celui de la juste valeur pour les immeubles de
placement (IAS 40), la méthode retenue étant la juste valeur si celle-ci peut être déterminée avec
fiabilité et sans coût ni effort démesuré ;
* les options contenues dans la norme IAS 20 relative aux subventions publiques.
Une norme organisée par sujets
La norme IFRS/PME comporte 35 sections auxquelles sont annexés un glossaire, une base de
conclusions ainsi qu'une table de correspondance entre le corpus IFRS complet et la norme IFRS/PME.
Est également joint un guide d'application proposant des modèles d'états financiers (y compris les notes
annexes aux comptes). Ce guide d'application comporte aussi une liste exhaustive de toutes les
informations à donner dans les notes, classées par sections de la norme.
Une révision tous les deux ans
La révision consistera à tenir compte des éventuelles questions portant sur le référentiel
IFRS/PME ainsi que des nouvelles normes qui auraient été publiées durant les deux années précédant
la révision.
Des principes assis sur le cadre conceptuel
Les principes d'évaluation et de comptabilisation des actifs, passifs, produits et charges sont
largement fondés sur le cadre conceptuel de l'IASB. En l'absence de règle dans la norme IFRS/PME, la
direction doit développer et appliquer une méthode permettant d'obtenir des informations pertinentes et
fiables en se fondant sur :
67
ISCAE
- les autres dispositions de la norme IFRS/PME traitant de sujets similaires ;
- les concepts énoncés dans la section 2 de la norme IFRS/PME (« Concepts et principes
dominants »)
- les dispositions des IFRS complètes.
Dans l'esprit de l'IASB, le recours aux IFRS complètes devrait rarement trouver à s'appliquer ; il
n'est, de plus, nullement imposé.
Cette nouvelle norme a été conçue dans une logique de simplification par rapport aux full IFRS
,dont les catégories suivantes :
*certains
sujets traités dans les IFRS ne sont pas repris car ils ne peuvent s’appliquer aux
entités concernées par la norme :
-Il s’agit des résultats par actions (IAS33)
-Information financière intermédiaire (IAS 34)
-Des règles particulières applicables aux actifs destinés à être cèdés (IFRS5)
-Information sectorielle (Segments opérationnels IFRS 8)
* certaines options ne sont pas reprises et seule la méthode la plus simple est retenue pour les
PME ;
*certaines règles applicables à la comptabilisation et à l’évaluation dans le cadre des IFRS ont
été simplifiées comme suit :
• les instruments financiers :
- seules deux catégories d’instruments financiers sont distinguées par la norme :
Les instruments évalués au coût ou au coût amorti et les instruments évalués à la juste valeur
par le biais du résultat ;
68
ISCAE
-la norme ne prend en compte qu’un principe simple de décomptabilisation : les tests prévus
dans la norme IAS 39 ne sont pas exigés ;
- les règles applicables à la comptabilisation des opérations de couverture sont simplifiées ;
• le goodwill et les autres actifs incorporels à durée indéterminée :
Ils seront toujours amortis (et non dépréciés) selon la durée estimée d’utilisation (dix ans si la
durée ne peut
être déterminée avec fiabilité) ;
• les participations dans les entités associées et les entités sous contrôle commun :
Elles peuvent être évaluées au coût à moins qu’un prix coté soit disponible si la juste valeur est
applicable ;
• les coûts de recherche et de développement:
Ils sont comptabilisés en charges ;
• les coûts d’emprunts : ils sont également comptabilisés en charges ;
• les immobilisations corporelles et incorporelles:
la valeur résiduelle, la durée d’utilisation et la dépréciation des immobilisations corporelles, les
durées d’amortissements pour les immobilisations incorporelles ne sont revues qu’en cas de
changement important (les “full IFRS” prévoient une révision annuelle) ;
• avantages postérieurs à l’emploi :
Régimes à prestations définies :
- tous les coûts des services passés seront constatés en pertes ou en profits ;
69
ISCAE
- les gains et pertes actuariels doivent être ou en profits soit en autres éléments du résultat
global (other comprehensive income) ;
- l’entité n’est obligée d’utiliser la méthode des unités de crédits projetées que si celle-ci est
applicable sans coût ni effort excessif ;
• impôts sur les bénéfices :
Les règles d’IAS 12 sont simplifiées ;
• non distinction des actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être cédés (IFRS 5) : néanmoins, la
qualification est retenue comme critère de dépréciation (§ 27.9.f) ;
• actifs biologiques : le modèle de la juste valeur est utilisable simplement si l’évaluation peut
être effectuée sans effort ni coût ;
• transactions dont le paiement est fondé sur des actions et qui sont réglées en instruments
de capitaux propres :
Une estimation peut être effectuée par la direction de l’entité si des cotations ne sont disponibles
• les informations à fournir demandées sont fortement allégées ;
• l’écriture des règles a été simplifiée.
3.3.2 Approche possible pour l’élaboration de normes comptables à l’intention des PME
Tunisiennes
A la suite des différentes demandes émanant de la Commission européenne, du Fonds
monétaire international et de l’Organisation des Nations Unies, l’International Accounting Standards
Board (IASB) a entrepris de développer un référentiel IFRS pour les PME.
En juin 2008, le CNC a diffusé les résultats d’une enquête conduite avec les services de la
Banque de France sur les besoins et les attentes des PME par rapport au projet de l’IASB. Par
70
ISCAE
ailleurs, des tests de terrain (field tests) ont été réalisés dans onze entreprises françaises avec la
participation
de
la
CNCC et
de
l’OEC,
et
l’assistance
de
cabinets
d’audit.
Les résultats de l’exploitation de cette enquête et des tests sont les suivants :
• des besoins non ressentis par les PME
Seules 3,7 % des entreprises interrogées estiment avoir à répondre à des demandes
d‘informations comptables comparables au plan international et 7,5 % des entreprises estiment
avoir besoin de disposer d’informations comptables comparables sur le plan international, alors
qu’un tiers de ces entreprises développe une activité à l’étranger ;
• un champ d’application de la future norme trop incertain :
L’absence de définition du champ d’application de la future norme qui est laissée à la
compétence des Etats, ne favorise pas une bonne analyse ;
• un projet de norme non autonome :
Les entreprises estiment que la nécessité de se référer aux full IFRS pour chaque
traitement un peu élaboré empêche de considérer ce texte comme étant directement
opérationnel pour les entreprises ;
• complexité des dispositions et coût de traitement de certaines opérations :
Les réponses traduisent une certaine perplexité voire un rejet de certaines dispositions
en raison de leur manque de pertinence, du coût et de la complexité de leur mise en œuvre ;
• mais le tableau n’est pas totalement noir… nombreuses sont les PME montrant
cependant un intérêt certain pour des problématiques tellesque le traitement des frais de
R&D, la comptabilisation des contrats de location-financement, l’incidence de l’actualisation sur
les provisions à long terme,
La notion de PME n’a pas été définie dans aucun écrit et les critères d’applications n’ont pas
été par la suite déterminés, un libre choix est laissé aux différentes nations d’adopter ou de refuser ce
nouveau référentiel.
71
ISCAE
L’absence de définition du champ d’application de la future norme qui est laissée à la
compétence des Etats, ne favorise pas une bonne analyse ;
Qu’en est-t-il des PME Tunisiennes ? Qu’elle est la meilleure approche pour les aider ?
Pour répondre à ces questions on peut s’inspirer de différentes expériences mondiales dont
notamment celles du canada.
Ce n’est qu’en janvier 2006 que le CNC a décidé de se pencher sur les besoins des utilisateurs
des états financiers des sociétés fermées et de déterminer l’approche en matière d’information
financière répondant le mieux à ces besoins.
De ce fait le conseil s’est focalisé sur l’examen des points suivants :
• Identification des besoins d’information des utilisateurs des états financiers de sociétés
fermées;
• Définir les raisons qui justifient l’adoption de normes comptables différentes de celles qui
s’appliquent aux entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes;
• savoir si l’élaboration des normes comptables à l’intention des entreprises ayant une
obligation publique de rendre des comptes et de celles à l’intention des sociétés fermées, devrait se
fonder sur un cadre conceptuel commun;
• le fondement des normes comptables à l’intention des sociétés fermées;
• l’applicabilité de ces normes à l’ensemble des sociétés fermées;
• la question de savoir si les normes comptables généralement pertinentes pour les sociétés
fermées devraient avoir un lien avec celles qui s’appliquent aux entreprises ayant une obligation
publique de rendre des comptes
.
Le CNC a retenu trois approches possibles pour l’élaboration de normes comptables à
l’intention des sociétés fermées à savoir :
72
ISCAE
a) une approche différentielle fondée sur les normes applicables aux entreprises ayant une
obligation publique de rendre des comptes (c’est-à-dire les IFRS);
b) une norme autonome fondée sur l’IFRS pour les PME proposée par l’IASB;
c) un ensemble de normes canadiennes élaborées de façon indépendante, fondé sur diverses
sources, notamment les IFRS et les normes comptables canadiennes.
Il est à signaler que L’information différentielle fait partie intégrante des PCGR canadiens
depuis 2002.
Le modèle d’information différentielle se fonde sur le compromis coûts-avantages évoqué dans
le cadre conceptuel (le chapitre 1000, «Fondements conceptuels des états financiers») pour justifier
l’application de traitements comptables différents.
En fait ce sont des traitements optionnels, l’entreprise concernée ne doit pas avoir l’obligation
publique de rendre compte et doit avoir le consentement unanime de ses propriétaires pour l’application
des traitements différentiels.
Il ya lieu de se demander sur le degré des dépendances des normes destinées pour les
sociétés fermées par rapport aux IFRS.
Le modèle canadien d’information différentielle est un exemple de formule liée à l’ensemble des
normes appliquées par les entreprises ayant une obligation publique de rendre compte.
Ainsi, la publication des normes différentielles avait pour objectif de mieux répondre aux
besoins d’informations des PME et de mieux respecter le principe de l'équilibre avantages coûts.
Le problème de l’élaboration d’un cadre propre aux petites et moyennes entreprises est perçu
à travers le monde entier, en effet certains pays comme l'Australie ont exempté les petites entités de
toute obligation en matière de publication.
D'autres pays, notamment l'Allemagne, la France et le Royaume-Uni, ont au moins admis le
principe suivant lequel les conditions applicables aux petites entreprises en matière de publication
diffèrent de celles des grandes sociétés
Le Groupe d'étude sur l'information financière des PME (FCA) chargé par l’ICCA a évalué les
avantages et les inconvénients et on a conclu ce qui suit :
73
ISCAE
Il n'est pas souhaitable d'élaborer un ensemble distinct de normes comptables pour répondre
aux besoins particuliers des PME.
Ainsi, une seule option est acceptable pour les parties concernées par l'information financière
des PME.
Cette option consiste à adopter une forme d'information financière différentielle dans le cadre
des PCGR.
Les parties consultées considèrent en effet qu'il est essentiel que les états financiers des PME
soient établis selon l'ensemble de normes qui régit les entreprises canadiennes, les PCGR, afin de
préserver la crédibilité et la comparabilité des états financiers de ces entreprises.
Par ailleurs, les PCGR devraient permettre une certaine souplesse afin que les PME ne soient
pas assujetties à certaines exigences qui ne répondent pas aux besoins des utilisateurs des états
financiers de ces entreprises.
En Royaume-Uni ils ont décidé récemment d’introduire une norme d'information financière
applicable aux petites entités.
L’ISAR a aussi adopté une solution semblable qui consiste à appliquer des normes modifiées,
fondées sur les règles d'enregistrement et de mesure des IAS mais avec des obligations de publication
plus souples.
Dans les pays d'Europe continentale le principe d'une information financière différenciée
commence à être accepté.
Des règles comptables de base s'appliquent aux sociétés à participation restreinte.
Sous l'effet de l'harmonisation internationale des pays comme l'Allemagne, l'Autriche, la France
et l'Italie ressentent le besoin d’avoir une information financière différenciée.
Le groupe ISAR a prévu que si une PME se trouve devant une situation où il n’y a pas de
normes prévues elle S’oriente au régime complet (IAS/IFRS).
En suivant cette logique, on peut admettre l’utilité des normes différentielles aux PME.
En effet l’adoption de telles normes évitera la lourdeur des normes IFRS et le manque de
moyens que rencontrent généralement les PME.
74
ISCAE
Le groupe de recherche ISAR a établi un cadre de comptabilité et d’informations financières
pour les PME En effet, il a adopté le cadre conceptuel ainsi que les normes internationales pour les
grandes entreprises. Pour les PME, il a déterminé les normes qui peuvent les intéresser tout en
simplifiant les obligations de divulgations d’informations et de mesures.
Nous sommes devant une réalité succincte tout le monde en phase de mutation de nouvelles
réglementations s’imposent qu’en est-t-il de la Tunisie ? Peut- on adopter aussi une approche
différentielle ?
La réflexion à l’approche différentielle a existé en fait pour pouvoir satisfaire les besoins
spécifiques des utilisateurs des états financiers des PME.
Ce sont les besoins des utilisateurs des états financiers qui déterminent le contenu des normes
comptables27.
Ce besoin diffère selon la nature de la décision et la catégorie du décideur
Revenons au système comptable des entreprises1996 qui a été conçu pour répondre aux
besoins des utilisateurs internes tels que les organes de gestion, dirigeants et externes tels que
investisseurs bailleurs de fond, l’administration fiscale, et a privilégié en fait l’investisseur à risque et le
petit porteur se plaçant dans le marché de valeur.
Ceci se présente bien au niveau du paragraphe 14 du cadre conceptuel Tunisien :
« Normalement l’élaboration d’états financiers répondant aux besoins des investisseurs et
bailleurs de fonds peut également répondre aux besoins des autres utilisateurs. Ce sont les utilisateurs
privilégiés des états financiers ».
Or pour les PME ce sont les banques, les propriétaires exploitants, le fisc et, dans certains
cas, les fournisseurs de capital risque qui ont besoin de l’information et en plus ils peuvent avoir
l’information directement des organes de direction.
A ce niveau on peut remarquer que certaines informations exigées seront peu pertinentes pour
les PME.
27
Chapitre 1000 du manuel de l’ICCA
75
L’intérêt des utilisateurs peut être ainsi différent
ISCAE
dans le cas des petites et moyennes
entreprises, en effet ce sont généralement des structures familiales dont le nombre de salariés est
faible n’ayant pas intérêt dans l’entreprise.
L’information requise est utilisée généralement pour des besoins de gestion interne, par les
dirigeants ou l’administration fiscale ou les bailleurs de fonds.
En se basant sur cette différence on peut défendre l’idée de préparer des normes comptables
différentielles pour les PME Tunisiennes, et elle pourra être avantageuse.
Certes pour chaque alternative il ya, le pour et le contre mais il est aussi inadmissible d’avoir
deux référentiels comptables différents au sein du même pays.
Ceci va engendrer des coûts supplémentaires aux organismes de normalisation, le coût de
contrôle au niveau de l’administration fiscale par la disposition des contrôleurs adaptés aux différents
référentiels, de même aussi pour les analystes de crédits etc..
Il est à signaler aussi que notre système comptable peut être le point de départ d’un référentiel
utile pour les petites et moyennes entreprises c’est ce qui a été évoqué au niveau des
recommandations de l’équipe ayant préparé le rapport sur le respect des normes et code, sous
condition de suivre le développement des normes IFRS .
L’idée de concevoir un modèle approprié pour les PME ne peut être écartée pour les raisons
suivantes :
-La taille des PME ne justifie pas l’adoption d’un modèle comptable conçu pour des entreprises
multinationales, ayant des enjeux sur le marché de l’épargne publique
-Les PME sont généralement détenues par des structures familiales ou un nombre très limité
d’actionnaires ayant accès aux informations financières et non financières
-Le coût d’implantation d’un modèle comptable IAS/IFRS est disproportionné par rapport aux
avantages escomptés.
Il n’ay pas que IASB qui a lancé le projet d’élaboration d’un jeu de normes pour les PME mais il
ya des projets similaires partout dans le monde dont notamment :
Afrique du sud, Australie,Canada,Etats unis,Royaume uni
76
ISCAE
Comme on vient de citer chaque état est en train de chercher le meilleur compromis avantage
coût pour ses entités suivant les circonstances propres à chaque pays.
Avoir un référentiel propre à nos sociétés Tunisiennes, adopter la norme IFRS pour les PME ?
Elaborer des normes comptables différentielles propres pour nos PME ? On ne peut ni affirmer ni
infirmer chacune de ces positions.
A chaque modalité il ya des avantages et il ya des limites et le débat reste ouvert.
77
ISCAE
Chapitre deux : Impact de la nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentation des états
financiers
Section 1 : Changement sur la communication financière de l’entreprise
1.1 Incidences du changement du référentiel sur la qualité de l’information
produite
C’est en fait la norme comptable IAS 1 qui traite de la présentation des états financiers, cette
norme a été révisée en 2007
Cette norme a pour objet de prescrire la base de présentation des états financiers à usage
général, afin de permettre la comparabilité des états financiers des entités pour des périodes bien
définies.
Elle énonce aussi les dispositions générales relatives à la présentation des états financiers, des
lignes directrices concernant leurs structures et le minimum d’information qu’ils devraient contenir.
Il est à signaler que des modifications ont été apportées à la norme IAS1 le 25 août 2005.
Ces modifications seront applicables à partir du 1er Janvier 2007
L'objectif de cette révision est de renforcer l'aptitude des utilisateurs à analyser et comparer les
informations fournies dans les états financiers.
Les changements apportés visent à regrouper les informations fournies dans les états
financiers sur la base de leurs caractéristiques communes et à introduire un état du résultat étendu.
Ceci doit permettre aux lecteurs d'analyser les modifications intervenues dans les capitaux propres de
l'entreprise en distinguant celles qui résultent des transactions avec des personnes ayant la qualité de
propriétaires (par exemple, dividendes, rachats d'actions) de celles imputables à des non propriétaires
(telles que des transactions avec des tiers).
Les modifications comportent également certains changements de dénomination des états
financiers de façon à ce que leur titre reflète mieux leur fonction. Ces nouveaux titres seront utilisés
dans les normes mais ne seront pas d'usage obligatoire dans les états financiers. La norme révisée
78
ISCAE
sera applicable aux états financiers ouverts à compter du 1er janvier 2009. La publication d'IAS 1
marque l'achèvement de la première phase du projet conjoint entre l'IASB et le FASB visant à revoir et
harmoniser la présentation des états financiers.
En matière de communication financière, les établissements doivent répondre à une triple
injonction :
❚ Développer et gérer la relation client pour le fidéliser, en tenant compte de la révolution
Internet, ce qui renforce le besoin d’information;
❚ Répondre aux contraintes imposées par la réglementation en matière de publication
d’informations financières à caractère quantitatif et, surtout, qualitatif ;
❚ Assurer une communication interne avec les salariés qui a pour objectifs de les informer et
de
Créer une culture d’entreprise. Dans ce contexte la communication financière devient un
formidable outil de marketing interne et externe dont les codes vont encore évoluer et dont les impacts
ne sont pas négligeables pour l’entreprise émettrice.
La communication, qu'elle soit interne, externe, institutionnelle, « corporate» ou financière,
consiste pour une entreprise à fournir une information à ses différents partenaires. En France, elle a été
développée avec les grandes vagues des privatisations des années 1980, période pendant laquelle
l'Etat a cédé sa place dans les entreprises nationales aux investisseurs. La communication financière
pourrait se définir comme étant «une activité d'information financière et de promotion de l'image
financière de l'entreprise». C'est une technique de communication qui permet à l'entreprise ou à la
société, surtout celle qui est cotée sur un marché financier , de rassurer ses différents partenaires à
savoir les actionnaires, les investisseurs institutionnels et individuels, les analystes financiers, les
salariés ... sur le choix effectué ( l'investissement, achat des actions... ) et de véhiculer une bonne
image de la société. L'action d'une société cotée est semblable à « un produit » qu'il faut vendre à tout
prix !
79
ISCAE
Ceci n’exclut pas les entités privées à mener la même procédure afin d’améliorer la qualité de
l’information produite et fournir une information de haute qualité pour les prêteurs et tous les utilisateurs
des états financiers.
La nouvelle présentation des états financiers selon IASB/FASB
L’IASB a publié le 16 octobre 2008 conjointement avec le FASB un papier de discussion sur
l’information dans les états financiers.
Il est proposé de séparer dans chacun des états financiers les opérations relatives aux activités
opérationnelles (business) de celles relatives au financement (financing).
L’impôt sur les bénéfices, les activités abandonnées et les capitaux propres seraient présentés
ensuite.
Pour l’IASB, ce projet vient s’ajouter à la révision de la norme IAS 1 « Présentation des états
financiers », qui a été effectuée en septembre 2007.
La révision d’IAS 1 de septembre 2007
La norme IAS 1 vient d’être complément refondue, que ce soit au niveau du vocabulaire que de
celui du contenu de chacun des états financiers.
Ainsi le § 10 de la norme révisée précise maintenant qu’un jeu complet ²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²d’état
financier comprend :
a) un état de la situation financière à la fin de la période ;
b) un état de résultat global (statement of comprehensive income en anglais) pour la période ;
c) un état des variations des capitaux propres pour la période ;
d) un tableau des flux de trésorerie pour la période ;
e) des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes
explicatives
L’innovation majeure de cette révision est la présentation d’un état de résultat global qui
remplace le compte de résultat. Cet état peut présenter sous la forme de deux documents distincts ou
d’un seul document.
80
ISCAE
Dans les deux cas, il y a lieu de présenter les éléments qui conduisent au résultat net et puis,
en partant du résultat net, présenter les autres éléments du résultat global (éléments constatés en
capitaux propres comme les différences de change liées aux conversions, les gains ou pertes relatifs
aux titres disponibles à la vente, les profits sur réévaluations d’immobilisations, etc.).
Objectifs et principes retenus
Le papier de discussion présente trois objectifs à respecter :
-un objectif de cohésion,
-un objectif de décomposition
-et un objectif de liquidité et de flexibilité financière ; et préconise la séparation des informations
relatives à l’activité productive de celle de l’utilisation des outils financiers
Il préconise également de séparer, dans les informations relatives à l’activité productive, les
activités opérationnelles des activités spécifiques d’investissement.
Les informations relatives à l’impôt sur les bénéfices et celles relatives aux activités
abandonnées devront être présentées séparément.
Application des objectifs et principes aux différents états financiers
Le papier de discussion expose les changements à apporter aux différents états financiers.
Dans l’annexe, il présente des modèles d’états pour une entité industrielle et pour une entité
bancaire.
L’état de situation financière
L’état de situation financière (ex bilan) présentera :
¾
les actifs et passifs liés à l’activité productive :
- actifs et passifs opérationnels : actifs à court terme (créances, stocks, etc.), actifs à long terme
(immobilisations, etc.), passifs à court terme (dettes d’exploitation, etc.), passifs à long terme (dettes de
contrats de location-financement, etc.) ;
- actifs correspondant à un investissement (instruments financiers disponibles à la vente, titres
d’entités associées, etc.) ;
¾
les actifs et passifs liées à l’activité de financement
81
ISCAE
- actifs de financement (trésorerie) ;
- passifs de financement (à court terme ou à long terme) ;
¾
les activités abandonnées (actifs et passifs) ;
¾
l’impôt sur le résultat (impôt exigible, impôt différé) ;
¾
les capitaux propres.
L’état du résultat global
L’état de résultat global présentera les grandes rubriques suivantes
¾
résultat lié à l’activité productive (qui séparera résultat opérationnel de résultat
lié à des
activités d’investissement) en continuant à faire la distinction entre éléments conduisant au
résultat net (produits et charges) et autres éléments du résultat global ;
¾
résultat lié à l’activité de financement ;
¾
impôt sur le résultat ;
¾
activités abandonnées ;
¾
autres éléments du résultat global.
Le tableau des flux de trésorerie
Le tableau des flux de trésorerie distinguera le flux provenant de l’activité productive activités
opérationnelles et activités d’investissement) de ceux provenant des activités de financement, de l’impôt
sur le résultat, des activités abandonnées et des capitaux propres (rachat d’actions, par exemple).
L’état des variations des capitaux propres
Le tableau des variations des capitaux propres ne sera pas réellement modifié.
Les notes aux états financiers
Dans les notes, l’entité expliquera le classement de ses actifs et passifs entre les différentes
catégories : elle présentera un certain nombre d’états de rapprochement (rapprochement entre flux de
trésorerie et état de résultat global, par exemple) permettant de faire le lien entre les informations
figurant aux états financiers.
L’objet de la norme révisée est d’améliorer l’utilité de l’information présentée dans un jeu
complet d’état financier bilan, compte de résultat, tableau de variation des capitaux propres, tableau de
flux de trésorerie.
82
ISCAE
Le projet se compose de deux phases :
-La première phase A ,porte sur la convergence des dispositions relatives aux composantes
des états financiers avec les USGAAP Actuels et a donné lieu à la publication de la version révisée
d’IAS1
-La deuxième phase B sera entreprise conjointement avec le FASB Américain, cette phase
abordera des problèmes relatifs à la présentation et à la répartition de l’information dans les états
financiers.
L e principal changement est l’introduction du résultat global :
C’est l’obligation de présenter les éléments de produits et charges, toutes les variations de
capitaux propres ne résultant pas de transactions avec les propriétaires (définis comme les détenteurs
d’un instrument financier qui est classé en capitaux propres dans la norme révisée) dans un ou deux
états
-Soit
dans
un
tableau
de
résultat
global
unique
appelé
« compréhensive
income »(comprenant les éléments de produits et de charges comptabilisés en résultat et ceux
comptabilisés directement en capitaux propres).
-Soit dans un compte résultat séparé (tel que requis par IAS1 actuel ) et dans un tableau de
résultat global appelé « compréhensive income »(commençant par le résultat total issu du compte de
résultat et comprenant les autres éléments de produits et de charges comptabilisés directement en
capitaux propres.
Les variations des capitaux propres résultant des transactions avec les propriétaires (tels que
les dividendes ou les augmentations de capitaux) doivent être présentés dans le tableau de variation
de capitaux propres (défini comme un état financier dans la norme révisée) et ne pourront plus figurer
dans les notes aux états financiers.
Le fait de présenter comme des états financiers un tableau de résultat global et un tableau de
capitaux propres constitue un changement par rapport aux dispositions actuelles qui imposent de ne
présenter qu’un seul état financier : un tableau de produits et de charges comptabilisées (avec
présentation des transactions avec les actionnaires dans les notes annexes ou un tableau de variation
des capitaux propres
83
ISCAE
Autres changements
-Dans la version actuelle d’ias1, la présentation d’un bilan (renommé tableau de la situation
financière dans la norme révisée) est imposée pour l’exercice en cours et pour l’exercice comparatif
dans la version révisée, il faut également présenter un tableau de la situation financière à l’ouverture de
l’exercice comparatif lorsque l’entité retraite l’information comparative suite à un changement de
méthodes comptables, à une correction d’erreurs ou un reclassement d’éléments des états financiers.
Dans ce cas, trois tableaux de la situation financière doivent être présentés contre deux pour
chacun des autres états à fournir.
-Pour chaque composante du résultat global, la version révisée d’IAS1 impose de fournir des
informations sur les « Ajustements de reclassement »,c’est-à-dire sur le recyclage en résultat de
produits ou de charges qui auparavant aient été classées dans les autres éléments du résultat global,
c'est-à-dire ceux comptabilisés directement en capitaux propres.
En outre, des informations doivent être fournies sur l’impôt sur le résultat se rapportant à
chacun des composantes du résultat global autres que celles comptabilisées directement en résultat.
Les informations que la version actuelle d’IAS1 n’impose pas de fournir peuvent être
présentées dans le corps du tableau du résultat global ou dans les notes annexes.
-La norme révisée impose de fournir des informations sur les dividendes par action dans le
corps du tableau de variation des capitaux propres ou dans les notes.
Cette information ne peut pas être présentée dans le tableau de résultat global
Que demande la norme révisée IAS?
La norme révisée propose optionnellement de changer le nom de deux états financiers de
base. Ainsi, le Bilan devient «état de la situation financière» (Statement of financial position) et le
tableau de flux de trésorerie «état de flux de trésorerie» (Statement of cash flow). Le compte de résultat
doit également évoluer vers un état appelé «Compte de résultat global» (Statement of comprehensive
income).
La version révisée d'IAS 1 offre l'option aux préparateurs d'états financiers de présenter les
charges, les produits, ainsi que les autres éléments du résultat global:
- Soit dans un état unique du résultat global qui présente des sous-totaux;
84
ISCAE
- Soit dans deux états distincts : un compte de résultat distinct suivi par l'état du résultat global.
En tout état de cause, ce nouvel état «Résultat global» (Comprehensive income) a pour
principal impact de compléter l'état du compte de résultat. Il inclut toutes les charges et tous les produits
du compte de résultat, ainsi que les «autres éléments du résultat global» (Other comprehensive
Income), ces autres
Produits et charges comptabilisés comprenant
- Les variations de juste valeur sur les titres disponibles à la vente; - Les gains et pertes réalisés
sur les instruments de couverture de flux de trésorerie;
- Les écarts de conversion ;
- Les écarts de réévaluation des immobilisations évaluées selon le modèle de la juste valeur ;
- Les pertes et gains actuariels reconnus immédiatement en totalité.
Les autres modifications apportées par l'amendement de l'IASB consistent à :
- Demander la présentation d'un bilan supplémentaire (bilan d'ouverture) en cas de
retraitement ou de classification;
- Présenter séparément les variations de capitaux propres (dividendes, augmentation de capital) de la
variation du «résultat global» ;
- Présenter distinctement l'impôt sur les «autres éléments du résultat global» ;
- Présenter distinctement tous les « autres éléments du résultat global» recyclé en résultat net.
Conséquence de la norme
Au-delà des améliorations toujours positives de la présentation des comptes, les normalisateurs
envisagent d'importantes modifications en matière d’évaluation de la performance des entreprises. Les
évolutions des normes IFRS avec ce projet de résultat global conduisent à de plus en plus de «fair
value» (juste valeur) dans les comptes, dont la conséquence pour les entreprises consiste à une
85
ISCAE
volatilité accrue des valeurs des actifs et passifs, du résultat et donc, des capitaux propres, dûs à
l'utilisation répandue de la juste valeur. En effet, l'évaluation à la juste valeur qui correspond souvent à
une valeur de marché, soumet l'évolution des comptes d'une entreprise en grande partie aux
mouvements des marchés financiers.
Ainsi, les états financiers ne reflètent plus seulement le développement économique de
l'entreprise, mais également celui des marchés financiers. Pour une entreprise soumise aux normes
IFRS, la communication financière consiste alors à être en mesure de dissocier les deux et de les
expliquer indépendamment.
Cette norme s’applique bien évidemment aux cas des PME dans la mesure du possible.
IAS 1 Révisée information à fournir sur le capital
Objectifs : Permettre aux utilisateurs des états financiers d’évaluer les objectifs, politiques et
procédures de gestion du capital d’une entité
Informations nouvelles à fournir (IAS 1.124 A-C)
-Préciser de façon chiffrée ce que l’entité définit comme « Capital »pour sa gestion : Notion qui
peut être différente de la notion comptable de IAS 32 par exemple : des instruments classés en
capitaux propres selon IAS32 sont traités pour des dettes pour le calcul de covenants
-Information qualitative sur ses objectifs, politiques et procédures de gestion du capital
exp : les limites en internes en matière d’endettements
-Des informations sur le respect ou non par l’entité des contraintes imposées par extérieure en
matière de capital (Banque, assurance etc..)
-Fournir le comparatif pour n-1
Principale nouveauté
Etablissement bilan d’ouverture pour la période comparative la plus ancienne présentée en cas
de retraitement en application d’IAS8
Obligation de présenter un état de compréhensive income(« Résultat étendu ») comprenant
tous les produits et charges de la période, qu’ils aient été comptabilisés par résultat ou par capitaux
propres.
86
ISCAE
En Tunisie c’est la NC01 norme comptable générale paragraphe 1à 83(1ere partie) qui traite
de la présentation des états financiers.
Les principales nouveautés apportées par IAS1 révisée :
Le board a maintenu l’approche fondamentale de la présentation des états financiers contenu
dans IAS1
Ces changements peuvent se présenter ainsi :
1-Image fidèle et dérogation aux IFRS
La norme clarifie le sens de l’expression « présentent fidèlement »et énonce que toute entité
peut déroger à ces dispositions à moins que la dérogation ne soit expressément interdite par le cadre,
et toute dérogation fera l’objet d’une information dans les notes.
Et ceci pour être en conformité avec l’objectif d’énoncer une information utile reflétant une
réalité économique.
2-Classification des actifs et passifs
Il est à signaler que la distinction au bilan entre éléments courants et non courants est
obligatoire sauf lorsqu’une présentation en fonction de la liquidité des actifs et passifs fournit une
information plus fiable et plus pertinente.
Ainsi les critères de classification des passifs en courants et non courants sont basés
uniquement sur les conditions existantes à la date de clôture.
3-Présentation et informations à fournir
La norme exige de fournir les informations suivantes sur :
-Les jugements exercés par les dirigeants : en dehors des estimations comptables ,lors de la
mise en application des méthodes comptables ayant une incidence significative sur les montants
figurant dans les états financiers(exp jugement exercé par le management pour déterminer si un actif
financier appartient aux placements détenus jusqu’à leurs échéances.
-Les hypothèses clés sur les évolutions futures et les principales sources d’incertitude
relatives aux estimations à la date de clôture : ce sont des risques d’ajustement significatifs de la
87
ISCAE
valeur comptable des actifs et passifs, les évaluations et les hypothèses d’ajustements doivent
désormais être présentées en note.
Les informations suivantes ne sont plus obligatoires dans la nouvelle version
-« Résultat opérationnel » et « éléments extraordinaires » en tant que rubriques de l’état de
résultat .
Les normes révisées interdisent désormais la présentation de la rubrique « éléments
extraordinaires » dans la rubrique des états financiers.
-L’effectif du personnel de l’entité
La norme IAS1 inclut toutes les exigences déjà établies par d’autres normes concernant la
présentation de rubriques particulières parmi les postes du bilan et de l’état de résultat :
La norme IAS1 a introduit les aménagements complémentaires nécessaires pour ces normes,
ces rubriques sont :
-Les actifs biologiques ;
-Les actifs et passifs d’impôt exigibles, les actifs d’impôt différés et les passifs d’impôt différés
-Le montant unique regroupant le total du :
-Résultat net d’impôt des activités abandonnées et
-Gains ou pertes nets d’impôt comptabilisé lors de l’évaluation à la juste valeur nette
des frais de cession ou lors de la sortie de l’actif ou groupe d’actifs constituant l’activité abandonnée.
Autres changements :
Plusieurs définitions ont été ajoutées telles que celles de « significatif »et « impraticable »
La norme IAS1 n’exige plus l’émission des états financiers dans les six mois suivant la date de
clôture de l’exercice .Elle laisse libre cours aux dispositions légales ou réglementaires nationales.
Les dispositions relatives à la sélection et l’application des méthodes comptables ont été
transférées à IAS8.
La norme exige de fournir, dans l’état de résultat, une information sur le résultat de l’exercice de
l’entité et son affectation entre « part des intérêts minoritaires « et par du groupe.
88
ISCAE
Une disposition similaire a été ajoutée à l’état de variation des capitaux propres.et les montants
affectés ne doivent pas être présentés en tant qu’élément de charge et de produit.
Elle exige aussi de fournir dans l’état de variation des capitaux propres, une information sur le
résultat de la période, faisant apparaitre d’une manière séparée les montants attribuables aux intérêts
minoritaires et ceux du groupe.
En août 2005 l’IASB a ajouté des obligations d’informations sur :
-Les objectifs, politiques et modalités de gestion des ressources en capital par l’entité ;
-Des données chiffrées sur les éléments que l’entité considère comme capital ;
-Si l’entité s’est conformée à toutes contraintes portant sur le capital, contraintes financières
imposées par des organismes externes sur la gestion des ressources en capital de l’entité pouvant
porter notamment sur le capital minimum ou le ratio de solvabilité.
-Les conséquences de non respect éventuel de ces contraintes.
Etude comparative entre IFRS et Norme comptable Tunisienne (IAS1 et NCT01) :
-Champs d’application :
La NCT01 ne s’applique pas :
1-Aux établissements bancaires, puisque la NCT 21, relative à la présentation des états
financiers des établissements bancaires et fournit des modèles d’état aussi bien annuel
qu’intermédiaire.
2-Aux entreprises d’assurance et de réassurance puisque la NCT 26, relative à la présentation
des états financiers des entreprises d’assurance et de réassurance, définit ainsi les règles de
présentation des états financiers, leurs composantes et des modèles de leurs établissements.
Ces deux normes prévoient des composantes des états financiers différentes de celles prévues
par la norme IAS1.
La NCT01 ne prévoit qu’une obligation d’information dans les notes sur la détermination du
résultat par action.
89
ISCAE
-Objet et composante des états financiers :
Selon la NCT 01.18, les états financiers sont :
-Le bilan
-L’état de résultat
-L’état de flux de trésorerie
-Les notes aux états financiers
L’état de variation des capitaux propres ne constitue pas selon les normes comptables
Tunisiennes une composante des états financiers.
Seule une information dans les notes est requise, en effet selon la NCT01.83 les notes doivent
renseigner les utilisateurs des états financiers sur les mouvements des capitaux propres.
Par ailleurs, la note relative à la présentation des principes comptables fait parie intégrante des
notes aux états financiers
Le paragraphe 83 du cadre conceptuel tunisien encourage aussi la présentation d’information
financière et non financière en dehors des états financiers dont la publication est de rendre plus utile
l’information, dont les exemples suivants :
-Les comptes prévisionnels renseignant sur les perspectives d’activité de l’entreprise, ses
ressources et ses moyens, les performances attendues, les équilibres financiers et de trésorerie future.
La norme précise que ces comptes favorisent la valeur prédictive de l’information contenue
dans les états financiers.
-L’état sur les ressources humaines fournissant les données qualitatives et quantitatives les
plus pertinentes sur le capital humain de l’entreprise, les activités et les actions qui sont de nature à les
développer
-Le rapport sur les performances environnementales reflétant les avantages et les coûts de
l’entreprise découlant des activités ayant trait à la conservation de l’environnement.
-L’état sur la technologie portant sur les données relatives aux choix technologiques et à l’effort
d’innovation déployée par l’entreprise.
90
ISCAE
Selon la NCT01.22, la présentation et la publication des états financiers vérifiés doivent être
accompagnées de l’opinion de vérification les concernant.
Cette obligation n’est pas prévue par les normes comptables internationales.
Il est à signaler que l’application appropriée des IFRS, accompagnée de la présentation
d’information supplémentaire lorsque cela est nécessaire, est présumé conduire à des états financiers
qui donnent une image fidèle IAS 1.13
La conformité aux IFRS doit être expressément mentionnée IAS 1.14
Une entité ne doit déclarer que ses états financiers sont établis conformément aux IFRS que
s’ils se conforment à la totalité des dispositions des IFRS
Par ailleurs selon la NCT 01.76, l’intelligibilité et la fiabilité des états financiers sont largement
entachés si l’utilisateur est amené à procéder à des multiples retraitements résultant de non respect des
règles de reconnaissance de mesure et de présentation édictée par une ou plusieurs normes.
Au terme de compensation
Les actifs, passifs, produits et charges, ne doivent pas être compensés
sauf si cette
compensation est imposée ou autorisée par une autre norme ou interprétation IAS1.32.
La norme IAS 1 rejoint la disposition de la NCT 01.21 selon laquelle, la compensation entre les
postes d’actifs et de passifs ou entre les postes de charges ou de produits n’est pas admise à moins
qu’elle ne soit autorisée par les normes comptables.
La norme IAS1 n’exige plus ,pour la présentation séparée ,que le montant soit significatif
Alors que selon la NCT 01.21,les postes qui ne sont pas significatifs peuvent ne pas être
présentés séparément et seront groupés avec d’autres postes de même catégorie.
Cependant tous les postes significatifs sont obligatoirement présentés d’une manière distincte
dans les états financiers.
91
ISCAE
Informations comparatives
Sauf autorisation ou disposition contraire d’une norme ou interprétation, des informations
comparatives au titre de la période précédente doivent être présentées pour toutes les informations
chiffrées figurant dans les états financiers IAS1.36
En effet les informations comparatives inter périodes permettent une meilleure prise de décision
aux utilisateurs en fournissant des informations de base pour des objectifs de prévisions.
Selon la NCT1.20 pour chaque poste et rubrique, les chiffres correspondants de l’exercice
précédent doivent être mentionnés, ainsi des informations comparatives en matière de notes aux états
financiers.
D’ailleurs, la NCT01 ne requiert pas des informations comparatives en matière de variation de
capitaux propres.
Structure et contenu
La norme IAS1 impose de fournir des informations particulières dans le corps du bilan, de l’état
de résultat et de l’état de variation des capitaux propres et impose de faire figurer d’autres postes soit
dans le corps de ses états financiers, soit dans les notes aux états financiers.
La norme IAS1 utilise le terme « information à fournir », ces informations sont fournies soit dans
le corps de l’état financier correspondant soit dans les notes aux états financiers IAS1.43
Selon la NCT01.19,les état financiers doivent comporter obligatoirement les mentions
suivantes :
-Le nom de l’entreprise et tout autre moyen d’identification ;
-La date d’entrée et la période couverte par les états financiers ;
-L’unité monétaire dans laquelle les états financiers sont exprimés ;
- La mention consolidée si les états financiers se rapportent à un groupe d’entreprises
Les informations doivent être indiquées dans chacune des pages des états financiers publiés
alors que la norme IAS1 prévoit la répétition de ses informations si cela est nécessaire à une bonne
compréhension des informations présentées et admet la présentation de telles informations dans les
notes dans le cas où elles ne sont pas présentées par ailleurs.
92
ISCAE
Durée de la période
La norme IAS 1 n’exige plus l’émission des états financiers dans les six mois suivant la date de
clôture de l’exercice .Elle laisse libre cours aux dispositions légales ou réglementaires nationales
En Tunisie article 21 de la loi 96-112 du 31/12/1996 relative au système comptable des
entreprises en Tunisie , les états financiers sont élaborés et présentés au plus tard dans les trois mois
qui suivent la date de clôture de l’exercice comptable.
Bilan
Selon la NCT 01.27 un actif doit être classé en actif courant lorsque :
-Il fait partie des activités d’exploitation de l’entreprise et il est attendu qu’il soit réalisé ou
consommé dans le cours normal du cycle d’exploitation de l’entreprise ou
-Il est détenu principalement à des fins de placement ou pour une courte période, et il est
attendu qu’il soit réalisé dans les douze mois à compter de la date de clôture.
Tous les autres actifs doivent être classés en actifs non courants
La divergence se présente au niveau de la classification des actifs détenus à des fins de
transaction mais dont la réalisation n’est pas attendue dans les douze mois suivant la clôture qui seront
classés en actifs courants selon la norme IAS1 mais en actifs non courants selon la NCT01
La NCT01 ne prévoit pas de manière explicite la trésorerie et équivalent de trésorerie comme
étant des actifs courants, mais elle les classe en tant que tels dans le modèle du bilan.
Passifs courants
Un passif doit être classé en tant que passif courant lorsque l’un des critères suivants est
satisfait IAS 1.60
-Il est attendu que le passif soit réglé dans le cadre du cycle d’exploitation normal de l’entité ;ou
-Le passif est détenu essentiellement à des fins de transactions ;ou
-Le passif doit être réglé dans les douze mois après la date de clôture ;ou
-L’entité n’a pas un droit inconditionnel de différer le règlement du passif au moins douze mois à
compter de la date de clôture de l’exercice.
93
ISCAE
Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non courants.
Selon la NCT 01.32, un passif doit être classé comme passif courant lorsque :
-Il est attendu qu’il soit réglé par utilisation de la trésorerie provenant des éléments classés
comme actifs courants ;ou
-Il doit être payé dans les douze mois qui suivent la date de clôture.
Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non courants.
Selon la NCT 01.36, les passifs qui doivent être réglés dans les douze mois à compter selon la
date de clôture sont classés parmi les passifs non courants s’ils remplissent les conditions cumulatives
suivantes :
-Le terme initial de l’obligation était à l’origine fixé à une période supérieure à douze mois ;
-L’entreprise a l’intention de refinancer l’obligation sur une base à long terme ;et
-Cette intention est matérialisée par un accord de refinancement ou de rééchelonnement de
Paiement intervenant avant l’approbation des états financiers
Il est à signaler que la première et la deuxième condition ne sont pas requises par IAS1
Information à fournir au bilan :
La NC T 01.38n’exige pas parmi les rubriques minimales du bilan :
-Immeuble de placement
-Actifs biologiques
-Actifs destinés à la cession
-Passif et actif d’impôt exigibles et différés.
Par ailleurs la NCT 01 n’exige pas une présentation séparée du goodwill des autres
immobilisations incorporelles.
La NCT 01 fournit en annexe 1, un modèle du bilan qui doit être adapté aux activités et aux
opérations de l’entreprise tout en tenant compte des principes généralement admis.
94
ISCAE
Information à fournir dans l’état de résultat
Selon la NCT 01.43 les effets des modifications comptables, non pris en compte dans l’état de
résultat, doivent figurer au bas de l’état de résultat.
La norme IAS1 n’exige pas la présentation des effets de modification comptable au niveau de
l’état de résultat.
Leur présentation est prévue au niveau de l’état des variations des capitaux propres.
Le terme élément exceptionnel n’est pas employé par les IFRS.
En revanche lorsque des éléments de produit ou de charges ont une incidence telle que leurs
mention soit utile pour expliquer la performance de l’entité, ces éléments doivent être mentionnés
séparément.
Alors que selon la NCT les éléments exceptionnels font partie intégrante du résultat provenant
des activités ordinaires de l’entreprise. Ils peuvent être présentés séparément dans l’état de résultat
et/ou dans les notes aux états financiers lorsqu’ils sont significatifs.
IAS 1.85 énonce qu’une entité ne doit présenter aucun élément de produit ou de charge en tant
qu’éléments extraordinaires, ni dans l’état de résultat ni dans les notes aux états financiers.
D’autre part la NC 08.06 reconnait l’existence d’éléments extraordinaires et les définit en tant
que « produit ou charges consécutifs à des événements ou opérations clairement distinctes des
activités ordinaires de l’entreprise qui ne sont en conséquence pas censées se reproduire de manière
fréquente ni régulière »
Selon la NC 01.42, une bonne présentation requiert que les éléments extraordinaires soient
mentionnés séparément.
Etat des variations des capitaux propres
Selon la NCT 01.83 la présentation des informations sur la variation des capitaux propres se fait
au niveau des notes aux états financiers, par ailleurs la NCT 01 n’exige pas d’information comparative
concernant les informations sur les variations des capitaux propres.
95
ISCAE
Alors que la norme IAS1 requiert que l’entité présente un état de variation des capitaux propres
dans lequel figure :
-Le résultat net de la période
-Chacun des éléments de produits et de charges de la période comptabilisée directement dans
les capitaux propres, comme imposé par d’autres normes ou interprétations, ainsi que le total de ses
éléments.
Tableau de flux de trésorerie
IAS1 a précisé qu’il est utile de fournir des informations sur le flux de trésorerie afin de fournir
des informations aux utilisateurs des états financiers pour pouvoir évaluer la capacité des entités à
générer de la trésorerie et l’équivalent de trésorerie pour leurs besoins.
La NCT01.57-68 traite de la présentation de l’état de flux de trésorerie, et c’est au niveau d’IAS
7 qui traite de la présentation de l’état de flux.
Notes aux états financiers
Pour aider les utilisateurs à comprendre les états financiers et à les comparer à ceux d’autres
entités, les notes sont normalement établies dans l’ordre suivant IAS1.105
-Une déclaration de conformité aux IFRS
-Un résumé des méthodes comptables importantes appliquées
-Des informations supplémentaires pour les éléments présentés dans le bilan, l’état de résultat
et l’état de variation des capitaux propres et le tableau de flux de trésorerie en respectant l’ordre dans
lequel apparaissent chacun des postes et chacun des états financiers ;
-D’autres informations, dont les éventualités et les engagements contractuels non comptabilisés
et des informations non financières.
La NCT01.79-80 énonce que les informations relatives à la présentation des principes
comptables adoptés par l’entité ainsi que celles relatives aux principes comptables particuliers utilisés
pour la préparation et la présentation des états financiers ainsi que des règles de mesure doivent être
fournies dans les notes aux états financiers et ne peuvent présenter une composante à part des états
financiers
96
ISCAE
Aussi selon la NCT 01.56, les entreprises publient leurs soldes intermédiaires de gestion dans
les notes aux états financiers, et ce que l’état de résultat soit présenté par nature ou par fonction.
Nous avons exposé ci-dessus les majeures divergences entre les dispositions prévues par
IAS1 et la norme comptable Tunisienne.
Certes chaque disposition ait ses fondements et ses raisons d’être mais il faut avoir une vision
d’avenir tout le monde est en train de rejoindre la voie de l’harmonisation des pratiques comptables et
des disciplines, nos entreprises seront amenées un de ses jours à entrer en partenariat avec l’étranger
dans ce cas on se trouvera dans l’obligation d’appliquer les normes internationales, c’est en fait à ce
sujet que nous devons mener la réflexion.
1.2 Impact sur la prise de décision
L'objectif des états financiers est de fournir des informations sur la situation financière, la
performance financière et les flux de trésorerie des entreprises. Ils sont conçus pour faciliter la prise de
décisions économiques des analystes, des investisseurs, des dirigeants d’entreprises... La norme IAS 1
"Présentation des états financiers" a pour objectif de prescrire une base de présentation des états
financiers, afin de les rendre comparables pour les utilisateurs. C’est pour cette raison que l'IASB
(International Accounting Standards Board) a fait le choix de mener conjointement, avec le FASB
(Financial Accounting Standards Board) qui est le normalisateur américain, un grand projet de
convergence des normes IFRS avec les normes USGAAP.
Après plusieurs années de discussions entre les deux régulateurs, le projet «Performance
Reporting», appelé par la suite «Présentation des états financiers», s'est concrétisé en septembre 2007
par une nouvelle version révisée d'IAS1 amendée par l'IASB, cette norme devant prendre effet à
compter du 1er janvier 2009 avec une utilisation par anticipation autorisée.
Cette modification n'est que la première étape des réflexions en cours au sein de l'IASB, qui se
conclura avec la phase B du projet et conduirait certainement à des changements importants de la
présentation de la performance. En conséquence de cette publication, l'EFRAG (European Financial
Reporting Advisory Group) a publié le 14 septembre 2007, un projet de lettre de recommandation
d'adoption à la Commission Européenne de l'IAS 1. Les commentaires doivent parvenir à l'EFRAG
avant le 15 octobre 2007.
97
ISCAE
Certes ces changements auront de l’impact sur la prise de décision, en effet cette nouvelle
présentation telle citée dans ci-dessus ne fait qu’améliorer la présentation de l’information financière et
la rendre plus utile et disponible pour l’utilisateur.
Les utilisateurs des états financiers comprennent les investisseurs, les prêteurs, les employés,
les clients et les fournisseurs, les organismes publics et le public. Chacun de ces groupes utilise
l’information financière contenue dans les états financiers à différentes fins, mais les informations
comportent certains points communs qui peuvent contribuer à satisfaire les besoins des différents
groupes.
Le principal objectif des états financiers consiste à fournir une information sur la situation
financière, la performance et les variations de la situation financière d’une entité, qui soit utile à un large
éventail d’utilisateurs pour prendre les décisions économiques.
Deux hypothèses clés sous-tendent cet objectif. Premièrement, les états sont préparés sur la
base de la comptabilité d’engagement et, deuxièmement, ils sont normalement préparés selon
l’hypothèse qu’une entité est en situation de continuité d’exploitation et qu’elle poursuivra ses activités
dans un avenir prévisible.
.
L’IAS 1 précise les caractéristiques générales des états financiers. Ces caractéristiques, sont
inspirées largement du Cadre, en particulier en ce qui concerne les objectifs des états financiers et les
caractéristiques qualitatives de l’information financière qui la rendent utile aux fins de la prise de
décisions.
1. Image fidèle et conformité aux IFRS
L’IAS 1 exige que les états financiers présentent une image fidèle de la situation financière, de
la performance financière et des flux de trésorerie d’une entité.
La présentation d’une image fidèle nécessite une représentation fidèle des effets des
transactions, autres événements et conditions selon les définitions et les critères de comptabilisation
des actifs, des passifs, des produits et des charges exposées dans le Cadre.
98
ISCAE
L’IAS 1 repose sur l’hypothèse que l’application des IFRS, de même que des informations
supplémentaires à fournir au besoin, va donner lieu à des états financiers qui donnent une image fidèle.
Cependant, l’IAS 1 reconnaît qu’il peut y avoir des circonstances extrêmement rares où la
direction estime que le respect d’une disposition serait trompeur au point d’être contraire à l’objectif des
états financiers décrits dans le cadre conceptuel. En pareilles circonstances, l’entité doit s’écarter de
cette disposition de l’IFRS si le cadre réglementaire pertinent impose ou n’interdit pas un tel écart.
Naturellement, un tel écart nécessite des informations détaillées, y compris la motivation de la
décision, le traitement requis par opposition au traitement adopté et la nature et les conséquences
financières de l’écart.
2. Continuité de l’exploitation
Les autres caractéristiques générales exposées dans l’IAS 1 sont identiques aux concepts
fondamentaux énoncés dans les chapitres 1000 et 1400.
L’IAS 1 exige que la direction évalue la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation. En
outre, elle doit établir les états financiers sur une base de continuité d’exploitation sauf si elle a
l’intention, ou n’a pas d’autre solution réaliste, que de liquider l’entité ou de cesser son activité. Lorsqu’il
existe un doute important sur la capacité de l’entité à poursuivre son activité, ou si les états financiers
ne sont pas établis sur une base de continuité d’exploitation, ce fait doit être indiqué.
3. Méthode de la comptabilité d’engagement
En vertu du paragraphe 27, les états financiers doivent être établis selon la méthode de la
comptabilité d’engagement, sauf pour les informations relatives aux flux de trésorerie.
4. Importance relative et regroupement
En vertu du paragraphe 29, chaque catégorie significative d’éléments similaires doit faire l’objet
d’une présentation séparée. Les éléments de nature ou de fonction dissemblables sont présentés
séparément, sauf s’ils sont non significatifs. Un élément qui n’est pas suffisamment significatif pour
justifier une présentation séparée dans le corps des états financiers peut néanmoins être suffisamment
significatif pour faire l’objet d’une présentation séparée dans les notes
.
99
ISCAE
5. Compensation
Une entité ne peut compenser les actifs et les passifs ou les produits et les charges, sauf si
cette compensation est imposée ou autorisée par une IFRS.
6. Fréquence de la présentation
Les entités doivent présenter un jeu complet d’états financiers (y compris des informations
comparatives) au moins annuellement. Si les états financiers sont présentés pour une période plus
longue ou plus courte qu’une année, ce fait est indiqué de même que le raisonnement et une mise en
garde concernant la non-comparabilité possible..
7. Informations comparatives
Des informations comparatives au titre de la période précédente doivent être présentées pour
tous les montants figurant dans les états financiers. Les montants comparatifs doivent être reclassés
pour refléter la présentation actuelle, et des informations doivent être fournies sur la nature, le montant
et les raisons du reclassement (ou l’impossibilité de reclasser les montants lorsque cela est impraticable
et les ajustements qui auraient été apportés le cas échéant).
8. Permanence dans la présentation
Les entités doivent adopter la même présentation et le même classement des éléments dans
les états financiers d’une période à l’autre à moins que des modifications soient requises en vertu d’une
IFRS ou qu’une autre présentation ou un autre classement soit plus approprié (selon le critère de la
sélection et de l’application des méthodes comptables énoncées dans l’IAS 8, Méthodes comptables,
changements d’estimations comptables et erreurs).
Une information financière produite dans ce cadre sera surement utile à la prise de décision.
Les changements induits par la norme révisée IAS 1 concernent la réflexion stratégique en
matière de communication financière. Ils impliquent une évolution des systèmes d'information au sein
des Groupes, créant des difficultés techniques pour les évaluations des actifs et des passifs ayant des
impacts sur les ratios financiers, exigeant un grand nombre d'informations, tout en limitant les choix
comptables. Ces changements concernent tous les acteurs de l'entreprise.
100
ISCAE
Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME
2.1 Difficultés engendrées au niveau de son application (1er passage)
La mise en place des normes IFRS et la production de nouveaux états financiers représentent
un chantier immense d’harmonisation comptable, une réorganisation interne importante des entreprises
et une production de documents financiers dont la philosophie même a changé.
Ce changement doit être certainement accompagné par des nouvelles politiques de
communications financières
.
Chaque entreprise doit se conformer aux dispositions d’IFRS1 lors de son premier passage
pour l’application des IFRS.
Depuis l’adoption de l’IFRS 1 en 2003, des modifications ont été apportées à d’autres IFRS et
IAS.
Lorsque des changements sont apportés aux autres normes, les besoins particuliers des
premiers adoptants sont pris en considération, et l’IFRS 1 est mise à jour en conséquence.
L’IFRS 1 a pour objectif d’énoncer les exigences qui s’imposent aux entités qui établissent
pour la première fois leurs états financiers en IFRS.
Cette norme s’applique obligatoirement une seule fois, au moment du passage
Elle exige généralement l’application rétrospective (ou rétroactive) de chaque IFRS, ce qui
permet donc de fixer un point de départ à partir duquel on présume que les IFRS ont toujours été
appliquées.
Les entités sont tenues de préparer et de présenter un bilan d’ouverture en IFRS.
Certes que l’application rétrospective intégrale des IFRS ne serait pas une tâche simple.et
surtout qu’il faille retraiter les enregistrements comptables conformément à chaque IFRS, et ce, en
remontant à la date de création de l’entité.
Conscients des difficultés pratiques, les normalisateurs ont prévu dans l’IFRS 1 toute une série
d’exemptions et d’exceptions à l’égard de l’application rétrospective. Les exemptions visent des
dispositions précises des normes, pour lesquelles il a été jugé que les coûts d’une application
rétrospective excédaient les avantages.
101
ISCAE
Il est par exemple possible de ne retraiter aucun des regroupements d’entreprises antérieurs,
ou encore de retraiter la valeur comptable des immobilisations en retenant leur juste valeur à la date de
l’adoption des IFRS. Par ailleurs, l’IFRS 1 prévoit un certain nombre d’exceptions, excluant
obligatoirement l’application rétrospective. Ainsi, il est interdit, lors de l’adoption des IFRS, de retraiter
les estimations comptables antérieures à la lumière du présent.
L’objectif de l’IFRS 1 consiste à garantir que les premiers états financiers IFRS d’une
organisation (ainsi que tous les états financiers intermédiaires relatifs à une partie de la période
couverte par ces états financiers) contiennent des informations de qualité élevée qui :
-sont transparentes pour les utilisateurs et comparables pour toutes les périodes présentées;
- fournissent un point de départ approprié pour une comptabilité selon les Normes
internationales d’information financière (IFRS);et
-peuvent être mises en place à un coût qui ne dépasse pas les avantages qu’en retireront-les
utilisateurs.
Cette application obligatoire pour tous les «premiers adoptants» des IFRS a pour objectif de
fournir
–
Un cadre pour l’adoption des IFRS
–
Un Point de départ uniforme pour une comptabilité selon les IFRS
–
Des exigences particulières et informations détaillées à fournir
–
Une Indication claire aux utilisateurs des états financiers de l’incidence
du passage aux IFRS.
Ainsi que de préserver l’approche coûts-avantages.
Les Principes fondamentaux, traitements possibles (choix permis par IFRS 1), obligations
d’information et indications de mise en œuvre.
Le principe général qui sous-entend l’état de la situation financière d’ouverture est l’application
rétrospective.
Les mêmes méthodes doivent être utilisées pour toutes les périodes présentées et ces
méthodes doivent être conformes aux IFRS en vigueur à la fin du premier exercice en IFRS.
102
ISCAE
Les exigences «normalement applicables» aux changements de méthodes comptables (IAS
8) ne s’appliquent pas aux premiers adoptants – il leur faut plutôt suivre les indications particulières
énoncées dans IFRS 1
Quinze exemptions facultatives concernant l’application rétrospective :
•
Regroupements d’entreprises
•
Juste valeur ou réévaluation utilisée comme coût présumé
–
immobilisations corporelles
–
immeubles de placement
–
immobilisations incorporelles
•
Avantages du personnel (obligations au titre des prestations définies)
•
Montant cumulé des différences de conversion
•
Instruments financiers composés
•
Actifs et passifs de filiales, d’entreprises associées et de coentreprises
•
Designation d’instruments financiers précédemment comptabilisés
•
Transactions de paiements fondés sur des actions
•
Contrats d’assurance
•
Passifs relatifs au démantèlement
•
Contrats de location
•
Évaluation à la juste valeur d’actifs financiers ou de passifs financiers lors de
leur comptabilisation initiale
•
Coûts d’emprunt
•
Accords de concession de services
•
Coût d’une filiale dans les états financiers de la mère
Ces exemptions ont été prévues vu que dans certains cas l’application rétrospective soit trop
complexe ou entraîne des coûts excessifs, de plus les avantages que peuvent en retirer les utilisateurs
des états financiers sont réduits
Par ailleurs L’IFRS 1 précise qu’une entité ne doit pas appliquer les exemptions facultatives à
d’autres éléments par analogie.
103
ISCAE
Concernant les exceptions obligatoires, l’IFRS 1 interdit l’application rétrospective de certaines
dispositions d’autres IFRS relatives
• à la dé comptabilisation d’actifs et de passifs financiers;
• à la comptabilité de couverture ;
• aux estimations;
• aux actifs classés comme détenus en vue de la vente et aux activités abandonnées.
Les exceptions obligatoires à l’application rétrospective concernent tout particulièrement des
Situations où l’application rétrospective exigerait de la direction des jugements relatifs à des
Conditions passées alors que le résultat d’une transaction particulière est déjà connu.
Présentation et informations à fournir
-Informations comparatives
Concernant les informations comparatives, les premiers états financiers IFRS d’une entité
doivent comprendre au moins :
• trois bilans;
• deux états du résultat étendu;
• deux comptes de résultats séparés (s’ils sont présentés);
• deux tableaux des flux de trésorerie;
• deux états des variations des capitaux propres;
• les notes correspondantes, y compris les informations comparatives.
Ces dispositions sont devenues obligatoires par suite de l’adoption des modifications apportées
en 2007 à l’IAS 1 et s’appliquent aux exercices ouverts à compter du1er janvier 2009.
La précédente exigence faisait état d’au moins un exercice présenté à titre comparatif.
Autres informations comparatives et résumés historiques
L’IFRS 1 ne prévoit pas d’exemptions aux exigences relatives à la présentation et aux
informations à fournir énoncées dans d’autres IFRS, si ce n’est que lorsqu’une entité choisit de
présenter :
• des résumés historiques d’une sélection de données relatives à des périodes antérieures à la
première période pour lesquelles elle présente une information comparative complète selon
les IFRS, ou
104
ISCAE
• des informations comparatives selon le référentiel comptable antérieur en plus des
informations comparatives requises par les IFRS, ces résumés et informations comparatives
supplémentaires n’ont pas à être conformes aux IFRS.
Ainsi, des graphiques montrant des tendances sur dix ans ou des tableaux n’auraient pas à être
convertis aux IFRS.
Cependant, lorsque les états financiers contiennent ce type de résumés historiques ou
d’informations comparatives supplémentaires selon un référentiel comptable antérieur, l’entité doit :
• mentionner clairement que les informations présentées selon le référentiel comptable
antérieur n’ont pas été préparées selon les IFRS; et
• indiquer la nature des principaux ajustements nécessaires pour assurer la conformité de ces
Informations aux IFRS. L’entité n’est pas tenue de quantifier ces ajustements.
Mettre en évidence l’impact et effet de la transition aux IFRS
Les entités sont tenues d’expliquer l’impact de la transition du référentiel comptable antérieur
aux IFRS sur leur situation financière, leur performance financière et leurs flux de trésorerie présentés .
Ces explications permettent aux utilisateurs de comprendre :
• l’impact et les implications pour l’organisation de la transition aux IFRS;
• les modifications qu’ils doivent apporter à leurs modèles analytiques pour utiliser au mieux les
informations présentées désormais selon les IFRS par l’organisation.
Les explications exigées doivent être apportées au moyen d’une série de rapprochements, et
être suffisamment détaillées pour permettre aux utilisateurs de comprendre les ajustements significatifs
au bilan et à l’état du résultat étendu.
Les rapprochements suivants doivent être présentés :
a) les rapprochements entre les capitaux propres présentés selon le référentiel comptable
antérieur et les capitaux propres présentés selon les IFRS, aux deux dates suivantes :
105
ISCAE
• la date de transition aux IFRS;
• la clôture de la dernière période présentée dans les derniers états financiers annuels de
l’entité selon le référentiel comptable antérieur;
b) un rapprochement entre le résultat étendu total présenté selon les IFRS au titre de la
dernière période présentée dans les derniers états financiers annuels de l’entité et le résultat étendu
total présenté selon le référentiel comptable antérieur pour la même période ou (si aucun résultat
étendu total n’a été présenté) le profit ou la perte selon le référentiel comptable antérieur;
c) si l’entité a comptabilisé ou repris des pertes de valeur pour la première fois lors de la
préparation de son premier bilan d’ouverture en IFRS, elle doit fournir les informations qu’aurait
imposées l’IAS 36, Dépréciation d’actifs, si l’entité avait comptabilisé ces pertes de valeur ou ces
reprises pendant la période commençant à la date de transition aux IFRS.
Ces informations font ressortir les pertes de valeur comptabilisées lors de la transition aux IFRS
Si ces pertes n’étaient pas mentionnées, elles risqueraient de recevoir une attention moindre
que les pertes de valeur comptabilisées lors de périodes antérieures ou ultérieures.
Autres informations à fournir
Voici enfin quelques autres obligations d’information :
• Si une entité a présenté un tableau des flux de trésorerie selon son référentiel comptable
antérieur, elle doit également expliquer les ajustements significatifs au tableau des flux de trésorerie .
• Si une entité détecte des erreurs dans les états financiers arrêtés selon le référentiel
comptable antérieur, les rapprochements devront distinguer la correction de ces erreurs et les
changements de méthodes comptables.
• Si une entité n’a pas présenté d’états financiers pour les périodes précédentes, ses premiers
états financiers IFRS doivent en faire mention.
106
ISCAE
2.2 Contraintes à respecter pour conserver la pertinence et la fiabilité de l’information
financière :
Le véritable enjeu lors de l’adhésion aux normes IAS/IFRS incombera aux législateurs et aux
organismes d’opter pour le système qu’il convient pour leurs entreprises.
Par ailleurs il faut être conscient que l’application des normes IFRS implique un changement
d'habitude des personnels comptables, une grande rigueur dans le suivi des biens et des choix
stratégiques en termes de communication financière.
Certes que l’application et le passage aux référentiel international va provoquer des difficultés
techniques et organisationnels ce qui laisse à anticiper des coûts de réalisation, la formation des
ressources humaines.
La normalisation comptable devient un enjeu stratégique pour toutes les parties concernées
tels que les états, les dirigeants d’entreprises, les investisseurs, les prêteurs.
Tout un mécanisme de préparation doit être mis en œuvre et la réussite réside dans le degré de
préparation des entreprises aux processus d’adoption des normes.
Il serait toujours opportun de procéder à la mise en place du processus d’application des
normes internationales tout en conservant l’équilibre avantage coût.
Il est à signaler que cette transition va exercer une pression sur les ressources des entreprises
et surtout au moment du premier passage, cette situation peut amener à ce que le système
d’information comptable ne parvienne pas à réponde aux exigences et obligations en matière
d’information.
Dans cette phase de transition, deux systèmes de présentations sont nécessaires.
Notons bien que les coûts de conversion aux normes IFRS peuvent être excessifs et la somme
accrue d’informations à fournir pour satisfaire les exigences, présente une tâche lourde.
Un problème se pose aussi est la différence au niveau d’interprétation des IFRS, les entités du
même secteur d’activité doivent appliquer et interpréter les IFRS de la même façon afin de conserver le
même traitement et préserver un terrain de comparabilité.
107
ISCAE
Il faut s’attendre a ce que l’application des IFRS aura d’impact sur le résultat et les capitaux
propres et donnera lieu peut être a des bénéfices plus volatiles.
Des changements majeurs sont à effectuer et un nouvel apprentissage est attendu au niveau
des professionnels.
Cependant, la conversion aux IFRS présente aussi des avantages importants, notamment :
• une information plus uniforme et des économies pour les sociétés mondiales;
• l’amélioration de la communication entre les filiales internationales;
• une plus grande mobilité du personnel au-delà des frontières;
• de nouvelles occasions d’acquisition;
• un meilleur accès aux marchés financiers.
La conversion sera également l’occasion d’évaluer et de réaligner les systèmes et d’améliorer
les contrôles internes.
Les nouveaux besoins en matière d’information favoriseront peut-être la création de liens entre
la fonction des finances et celle de l’exploitation et, de ce fait, un meilleur partage des connaissances.
Nous devons voir cette transition comme une occasion d’améliorer et de réaligner les systèmes
internes et d’améliorer le travail d’équipe, plutôt que seulement comme un exercice de conformité.
Selon le cadre conceptuel de IASB les contraintes à respecter pour rendre l’information
pertinente et fiable sont les suivants :
Célérité : plus une information tarde à être fournie, plus elle perd de sa pertinence. Il convient
de trouver un équilibre entre la rapidité (facteur de pertinence) et la fiabilité.
Rapport coût/avantage : les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au
coût nécessaire pour l’obtenir ou la produire. Toutefois, l’information peut avoir des effets induits qu’il
est parfois difficile d’estimer
Le problème de coût reste la pierre angulaire à tout projet d’investissement
108
ISCAE
Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour
les PME
Considéré comme un tournant inévitable, le passage aux normes internationales représente un
changement technique complexe imposant une réflexion sur la mobilisation des ressources financières
ainsi qu’humaines.
Au- delà des implications strictement comptables, le passage impose à la profession des
préparatifs d’ordre organisationnel et informationnel.
Il s’agit d’un véritable projet qui associe les directions comptables, financières, les ressources
humaines, systèmes d’informations, et qui nécessite une réflexion sur les moyens de pilotage internes,
la refonte des systèmes d’informations comptables et financières et sur la communication financière
auprès des utilisateurs.
Pour surmonter les difficultés évoquées et mener à bien cette transition, les sociétés sont
amenées à mettre en place une véritable stratégie de grands travaux, et adopter une approche
méthodologique :
- une phase de diagnostic, afin de déterminer les modifications à opérer
- une phase d’organisation du projet,
- enfin, l’élaboration et la mise en œuvre des plans d’action.
Nous allons exposer dans cette deuxième partie les enjeux informationnels et organisationnels
sur les entités privées suite à la transition aux normes internationales.
109
ISCAE
décision
Section 1 : Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME
1.1 Harmonisation du langage de communication
-L’information est tout ce qui est susceptible d’augmenter le degré de connaissance d’un
phénomène et de diminuer l’incertitude.
-L’information représente les données transformées sous une forme significative pour la
personne qui les reçoit, elle a une valeur réelle (ou perçue) pour ses décisions ou ses actions (Davis
Olson ; Ajenstat ; Paucelle).
Tous les domaines de la gestion disposent de sources informelles, qu’il s’agisse des sciences
commerciales, de la gestion du personnel, de la gestion de la production, de la comptabilité ou de la
finance. L’information se présente sous des formes variées, allant du formel (tableaux de bord,
rapports, méthodes, procédures, consignes, réglementations…) à l’informel (savoirs faire, expérience,
connaissance intuitive, impression…).
Pouvant être interne ou externe).
L’information exigée doit remplir certains rôles et doit posséder certaines qualités.
-Rôle de l’information :
-Faciliter la prise décision (diminue le risque et l’incertitude).
-Instrument de liaison avec l’environnement (communication avec les clients, fournisseurs…).
-Facteur de motivation des salariés.
-Facteur d’efficacité avec le quotidien de l’entreprise (ex : traitement des commandes).
Qualité de l’information :
-Pertinence (utile à la prise de décision).
-Disponible rapidement (développement des réseaux informatiques avec Internet).
-Fiable (conforme à la réalité donc mise à jour
110
ISCAE
Les sources d’information sont pour une entreprise de deux ordres, on distingue les sources
internes et externes. Elles peuvent être formalisées ou informelles :
Les sources internes : Ce sont toutes les informations qui sont publiées au sein de l’entreprise
comme les comptes rendus de mission et les rapports.
Les sources externes : Elles peuvent être formalisées, comme les études, les actes de
colloques, les brevets, les ouvrages, les films industriels, les reportages de radiotélévisions, les
catalogues techniques des produits, les rapports d’activité. Ces sources peuvent également être
formelles, résultat de discussions, d’indiscrétions.
Cette information est véhiculée à travers le système d’information
qui se définit par
l’information qu’il véhicule et par la manière dont il l’exprime sur ses différents supports.
C’est un langage de communication d’une organisation, adaptée à la nature de ses fonctions.
Un système intégré qui produit des informations et dans lequel interviennent des hommes, des
machines et des procédures.
Il est à préciser que le système d’information est différent du système informatique, le système
d’information est la fonction quand au système informatique.
Un système d’information présente les caractéristiques suivantes :
-Il traite des informations répétitives.
-Il existe des règles.
-Il assure la communication des informations
L’attitude qui consiste à écouter l’environnement et ce qui passe en interne s’exprime par la
notion de veille. Cette veille peut prendre différentes formes :
-La veille concurrentielle pour comprendre et anticiper les actions des concurrents.
-La veille technologique, la recherche et développement et les découvertes technologiques sont
fondamentales pour la survie de l’entreprise.
-La veille commerciale, pour assurer la connaissance de l’évolution des besoins à long terme
des clients et fournisseurs.
-La veille sociétale et environnementale, pour discerner les changements qui vont concerner
l’entreprise (mode de vie, source de la production de l’environnement écologique).
111
ISCAE
Un système d’information bien établi est un système d’aide à la prise de décision dont le
processus est le suivant :
A) Les phases de processus de production :
Pour résoudre un problème, pour prendre une décision adaptée, il est nécessaire de suivre un
processus qui comporte trois étapes ou phases (il s’agit du modèle IMC décrit par Herbert Alexander
Simon – 1916-...).
La phase d’intelligence : Au cours de cette étape, il s’agit de recueillir des informations sur
l’entreprise et son environnement. Intelligence doit être pris dans le sens de perception, de
compréhension du problème.
La phase de modélisation (ou de conception) : Le décideur va recenser tous les scénarios
possibles pour résoudre le problème posé.
La phase de choix : Il s’agit de sélectionner la meilleure solution, compte tenu des diverses
contraintes posées.
Il peut exister une quatrième phase, la phase d’évolution, pour confirmer ou infirmer les choix
effectués.
Le décideur ne prend jamais la décision parfaite. Pour H. Simon, le décideur se situe dans un
environnement complexe. Il ne peut pas prendre en compte toutes les données. Il va s’arrêter à une
décision qui va lui paraître satisfaisante. En cela, le décideur fait preuve de rationalité limité
A) L’utilité des techniques d’aide à la décision :
Les techniques d’aide à la décision ont pour but d’éclairer la prise de décision dans un
environnement incertain. Elles sont constituées d’un ensemble de méthodes et de modèles qui utilisent
des outils mathématiques.
B) Système expert interactif d’aide à la décision (SIAD) :
Les systèmes experts sont des programmes informatiques intelligents, c’est à dire qu’ils
reproduisent le raisonnement humain. Un système interactif d’aide à la décision (SIAD) est composé de
programmes interactifs, c'est-à-dire qu’à tout moment, l’utilisateur peut interroger son système qui va lui
proposer des solutions. Le raisonnement humain connaît un cheminement complexe difficilement
modélisable où l’imaginaire intervient, ce qu’aucune méthode analytique ne pourra reproduire.
La finalité du système d’information se résume en fait dans ce qui suit :
1) Le SI aide à la prise de décision.
112
ISCAE
2) Le SI est un outil de contrôle de l'organisation
3) Le SI permet de coordonner l'activité des différentes composantes de l'entreprise
¾ Le système d’information comptable
A. Particularités des informations comptables
Les informations comptables à enregistrer ont un certain nombre de particularités :
· Date (le jour de l'événement comptable)
· Nature (le type d'opération : vente, achat, règlement, etc.)
Information
· Montant exprimé en euros.
comptable
· Le tiers ou la contre-partie concernée (clients, fournisseurs, banque, salariés,
externe
services fiscaux, etc.)
· Document justificatif (Factures, reçus, tickets, etc.)
· L'activité de l'entreprise qui est à l'origine de l'opération
La comptabilité financière enregistre essentiellement des transactions avec des tiers extérieurs
à l'entreprise, mais aussi des informations internes (virements entre comptes, prise en compte des
amortissements et des provisions).
La comptabilité de gestion prend en compte essentiellement les informations internes à
l'entreprise et s'appuie sur les informations produites par la comptabilité financière.
B. Le traitement des informations comptables
Les informations comptables doivent être enregistrées dans les comptes en respectant le
principe de la partie double.
L'enregistrement chronologique des opérations s'effectue dans un journal comptable qui
regroupe, pour une même opération, l'ensemble des emplois et des ressources concernées. Cet
enregistrement s'appelle une écriture.
Chaque écriture provoque la mise à jour de chacun des comptes concernés. Les comptes
forment donc une base de données mise à jour à chaque écriture comptable. Cette base de données
113
ISCAE
peut être synthétisée dans un document comptable indispensable aux opérations de contrôle : la
balance.
Dans le journal :
Total colonne débit = Total colonne crédit
Dans la balance, les comptes sont classés dans l’ordre du plan comptable.
CONTROLE : Total colonne débit = Total colonne crédit = Total du journal
Total colonne soldes débiteurs =Total colonne soldes créditeurs
Suite à l’apparition des IFRS et leur plan d’adoption mondial une harmonisation du langage de
communication est devenue impérative en effet avec l’IFRS on estime avoir une nouvelle politique de
communication financière et un nouveau contenu informationnel.
La mise en place des normes IFRS représente un double enjeu pour la communication
financière des entreprises cotées. Au niveau comptable, certaines normes ne sont pas encore figées.
Au niveau du marché, se pose la question de la lecture de cette nouvelle donne et de son impact sur
les cours boursiers.
La mise en place des normes IFRS et la production de nouveaux états financiers représentent
une réorganisation interne importante des entreprises et une production de documents financiers dont
la philosophie même a changé.
Confrontées à ce changement, les sociétés ont fait le choix d’accompagner ce changement en
arrêtant des politiques de communication financière susceptibles de rassurer les investisseurs sur le
degré d’appropriation faite par leurs organisations, en réduisant l’asymétrie d’informations pouvant se
manifester entre l’entreprise et son marché.
Dans ce contexte mondial on se dirige vers une harmonisation du système comptable
D’information comptable.
Les normes IFRS vont apporter une réelle mutation comptable en introduisant deux concepts
nouveaux : la juste valeur et la substance économique
114
ISCAE
L’intégration de la juste valeur et la prééminence de la substance économique étaient
Souhaitées par les marchés financiers qui trouvaient que les documents comptables étaient trop
éloignés de la réalité économique des entreprises cotées.
L’inadéquation des systèmes comptables antérieurs.
L’existence de référentiels comptables divergents a conduit les entreprises cotées sur différents
marchés financiers à aménager leurs résultats nets et leurs capitaux propres selon les règles locales.
Cet aménagement se fait grâce aux tableaux de passage, permettant de passer d’un système
comptable à un autre.
La multiplication des référentiels comptables a sans doute incité
la créativité dans la
construction des documents comptables de certaines sociétés et a pu conduire à la présentation de
bilans et comptes de résultat peu réalistes, pourrait expliquer certains scandales notoires comme Enron
ou Lernout Hauspie et la perte de confiance dans les comptes des entreprises (Schatt, 2003).
Les entreprises creusaient dans les différents référentiels, disposaient d’outils multiples, que
certaines d’entre elles détournaient de leur fonction première
L’adoption d’un référentiel unique pourrait toutefois donner lieu à une nouvelle aventure
comptable, probablement atténuée, mais liée aux options laissées par ses normes.
Le souhait de transparence et d’harmonisation du marché
L’harmonisation de l’information comptable transmise aux marchés financiers remonte à 1975,
à la création de l’International Accounting Standard Committee.
La construction d’un référentiel unique et
son adoption s’explique par un contexte de
mondialisation de l’économie, mais aussi par des pressions en vue d’une normalisation internationale
devenue irrésistible (Marois et Bompoint, 2004).
Les normes IFRS vont apporter une meilleure lisibilité de l’entreprise, en publiant les
engagements hors bilan, mais aussi une plus grande transparence de ses activités en renseignant la
rentabilité par zone géographique, par métier et ainsi assurer la comparaison entre des entreprises de
nationalité différente.
115
ISCAE
L’utilisation d’un référentiel comptable unique va permettre aux entreprises d’être cotées sur
plusieurs places financières différentes, d’avoir accès via ces marchés à de nouveaux financements,
d’être plus lisibles, de contribuer à une meilleure transparence et à terme de restaurer la confiance des
investisseurs.
Ce nouveau contexte laisse les entreprises face à une nouvelle communication financière.
Les normes IFRS représentent également un nouvel enjeu pour les entreprises en terme de
communication financière, car au delà de l’approche technique, il importe que les entreprises
communiquent sur l’appropriation faite de l’harmonisation comptable et sur les impacts dans leurs
documents financiers.
La communication demeure bien un processus qui nécessite beaucoup de préparation, la
communication sur les normes IFRS est directement liée au degré d’avancement du chantier et à la
mise en place d’une organisation spécifique
Un changement est attendu tant en terme de communication pédagogique ainsi un changement
induit par les normes sur l’interprétation des séries comptables et financières.
Ces normes seront génératrices de charges supplémentaires, ce surcoût vient occulter le
bénéfice de la communication.
l’application des normes IFRS ne se limite pas à la production d’une information comptable
différente, mais aussi doit être vue comme un moyen de renforcer les marchés financiers , de donner
accès aux entreprises à plus de ressources et par là même d’améliorer la compétitivité des entreprises.
Certaines sociétés cotées l’ont bien compris en faisant des normes IFRS un outil de la
gouvernance d’entreprise (Barneto, 2004), et en publiant volontairement (Pourtier, 2004) dès 2003 sur
ces normes, elles en font un nouveau vecteur de leur communication financière.
Certes que les enjeux financiers ont un impact sur le système d’information Ces derniers seront
amenés a se développe au courant de ces années, aussi bien sur le plan technologique que
fonctionnel.
Une adaptation d'autant plus importante que la profession est soumise à des pressions
endogènes et exogènes à l'entreprise.
116
ISCAE
Les directions administratives et financières ne peuvent s’échapper ou ignorer les exigences
croissantes liées à la conjoncture économique et notamment à la pression sur les coûts.
Les nouvelles normes et lois en vigueur nécessitent ainsi une mise en conformité des
procédures de gestion, et donc des systèmes d’information financiers
Notons bien que la maîtrise des coûts et les contraintes réglementaires incitent les directions à
optimiser leurs processus de gestion et de contrôle interne, en renforçant notamment la qualification, la
traçabilité et la sécurisation des données financières.
Autant d’enjeux qui conduisent ces services à s’appuyer sur des systèmes d’information
financiers capables de couvrir le périmètre de leur métier de façon experte et adaptée, tout en étant
suffisamment intégrés, ouverts, fiables et sécurisés pour leur permettre de partager l’information et de
piloter leur activité au quotidien », ( Alexis Uzan)
Le système d’information doit être toujours au service des directions financières.
Les systèmes d’information financiers s’appuient sur des portails collaboratifs, permettant à
chaque collaborateur de partager et d’accéder simplement, facilement, où qu’il soit, à l’information
financière de l’entreprise. « A travers cette base de partage unique, ces collaborateurs disposent 24
heures sur 24 de la même information mise à jour en temps réel » souligne Alexis Uzan. « Au-delà de la
centralisation de l’information, ces portails contribuent aussi à la rationalisation et à l’automatisation des
processus financiers et donc, par incidence, à la baisse des coûts ».
Par ailleurs, ces systèmes doivent aujourd’hui offrir aux directions financières une vision
prospective de leur activité pour en optimiser le pilotage, à travers un accompagnement quotidien et
une assistance plus efficace dans les procédures de gestion.
Un rôle réservé aux outils de décisionnel, d’analyse ou encore de prévisionnel, qui s’intègrent
de plus en plus aux systèmes d’information financiers.
Enfin, contraintes de communiquer des informations aussi bien en interne (reporting, tableaux
de bord, intranet financier, …) qu’en externe (Direction Générale des Impôts, investisseurs et marchés
financiers, actionnaires, banques, partenaires de l’entreprise, …), les directions financières ont
aujourd’hui besoin de solutions souples et adaptables à la fois au contexte législatif et à l’évolution de
leur périmètre de gestion avec la garantie que leurs processus métiers et financiers sont fiables et
sécurisés.
117
ISCAE
Le système d’information doit contenir l’intelligence du métier pour répondre aux besoins des
utilisateurs et des différentes fonctions tout en étant facile à manipuler.
Finalement les quatre enjeux des directions financières sont les suivants :
Amélioration des processus internes : automatisation des processus encore manuels,
optimisation
et rationalisation des processus déjà automatisés
Maîtrise des risques et des coûts, amélioration de la rentabilité
Gestion de l'information, prise de décision et communication financière : réduction des délais
de publication, sécurisation et traçabilité de l'information, amélioration de la qualité de l'information...
Mutation du contexte réglementaire : IFRS, ...
La mise en conformité des comptabilités avec les normes internationales va donc avoir des
conséquences fortes sur les systèmes informatiques et d’information, c’est pour cette raison qu’il faut
anticiper l’évolution du système d’information pour les passages aux IFRS.
Il est à signaler que ce développement doit être sécurisé en effet La sécurité doit être évaluée
sur le plan technique, mais aussi sur le plan financier.
Le système financier doit rendre fidèlement compte de l'activité de l'entreprise, bien
évidemment le rôle de ce dernier s’est considérablement élargi.
En effet deux évolutions majeures ont impacté le système d'information financière :28
•
les IAS/IFRS : qui ont amené la mise en place de nouvelles règles, la
normalisation et l'harmonisation du système financier
•
LSO(Loi Sarbanes-Oxley) /lSF(Loi de sécurité Financière) : qui ont apporté des
contraintes de fiabilité des éléments et des données financières et la transparence des
méthodes d’élaboration. En conséquence
•
une obligation de contrôle et de maîtrise des processus des flux financiers, tout au
long de la chaîne de production de ces informations (acquisition, intégration, transformation,
consolidation, contrôle, reporting...),
28
PHILIPPE Périer :Titulaire d’une maîtrise d’informatique de l’université de grenoble,membre fondateur de
Lefebvre software en 1998
118
•
ISCAE
une implication et une responsabilisation forte des gouvernants, désormais
clairement soumis à des menaces pénales.
La conséquence est bien évidemment le passage du système d'information financière à un
service stratégique.
L'évolution met les services financiers (comptabilité, consolidation, trésorerie, contrôle
budgétaire) dans une dynamique de certification et de validation, conforme aux démarches qualité
Pour préserver la gestion qualité du système d'information les points suivants doivent être
respectés :
•
la spécification des rôles et des droits dans le système d’information va permettre
la modélisation des processus financiers de l'entreprise et des principes de validation,
jusqu'alors implicites,
•
le système intègre des notions de rôle, de gestion de droits et de sécurité. Son
effet est d’organiser l’entreprise et de responsabiliser les acteurs. Il permet d’assurer la
fiabilisation et la traçabilité des événements, de mettre en valeur la responsabilisation de
chacun et de garantir la visibilité de leurs actes.
De nouvelles fonctions se voient alors à l’horion pour le système d’information, en effet ce
dernier doit répondre a plusieurs besoins dont notamment :
•
sécurisation :
-définition des règles de contrôle
- définition des modèles de flux (par exemple, un comptable pourra modéliser plusieurs
dizaines de pièces comptables possibles)
- contrôle correctif (a posteriori) grâce à des outils d’audit et de contrôle (analyses
croisées, recherches plein texte)
- outils statistiques divers sur les différents flux financiers. Par exemple, indicateurs de fin de
mois ou de semaine permettant de vérifier la validité de l’information financière.
119
ISCAE
• production:
- automatismes et générations de flux induits (par exemple scanérisation de facture, EDI, )
• assistance,formation,perfectionnement.
- didacticiels, mémorisation de scénarios, pilotage ou induction de comportement de navigation,
assistance à l’utilisateur dans les transactions multi-niveaux.
Le système se doit d'être "intégrant" et "intégrable" :
• intégrant : il doit permettre des accès à valeur ajoutée à d’autres applications
(didacticiel,…)
• intégrable : il doit fournir des informations aux opérationnels. Il retrouve ainsi l'une
des raisons d'être de la gestion comptable et financière, et justifie une charge administrative de
saisie complémentaire (par exemple, saisie des commandes directement par l'acheteur).
Enfin, le système d’information comptable est au cœur du SI de l’entreprise et de ce fait se doit
d’être ouvert aux services opérationnels.
La question qui se pose est la suivante :
Comment intégrer dans la logique des systèmes d'information opérationnels les principes
fondamentaux garantissant la fiabilité du système comptable ? 29
Les travaux de recherches ont mené aux traitements des aspects suivants :
¾ « le rôle du responsable comptable et financier dans la gouvernance du SI »
;
¾ « la traçabilité : enjeux, mise en œuvre et maîtrise » ;
¾ « l'analyse de l'intégrité applicative dans l'audit des systèmes d'information »
: impact de l'évolution réglementaire sur la localisation et la nature des contrôles
(intégrité référentielle, intégrité transactionnelle), identification des zones à risques dans
les progiciels du marché et dans les logiciels spécifiques, impact sur la stratégie d'audit.
¾ « normes et codification de l'information comptable », avec l'inventaire des
référentiels normatifs des trois grandes familles : comptable et audit, systèmes,
communication et codification des données.
29
groupe de travail de l'Académie des sciences et techniques comptables et financières, RFC du janvier 2008
120
ISCAE
Le professionnel comptable et financier doit avoir un rôle dans la gouvernance de l'ensemble
des systèmes d'information opérationnels, et non pas seulement dans celle des systèmes comptables.
Premier objectif : la garantie d'une information comptable et financière fiable
- Pour ce faire, il doit :
- s'imposer en tant qu'interlocuteur incontournable et privilégié dans les projets informatiques ;
- avoir accès à l'information et au système d'information pour la maintenance de ses
paramètres.
Deuxième domaine d'intervention : l'organisation des systèmes
- Le responsable comptable et financier doit impérativement :
- voir sa légitimité dans tous les systèmes d'information de l'entreprise reconnue (en pratique, il
doit être consulté systématiquement lors du paramétrage des systèmes informatiques) ;
- bénéficier d'un accès permanent à tout type d'information ;
- émettre des recommandations d'amélioration, y compris dans le cadre du contrôle interne
(contrôle des données) ;
- agir sur l'organisation, les tâches manuelles et les tâches informatisées.
La mesure des performances de l'entreprise, qui est son troisième domaine de
responsabilité,
Nécessite pour lui de :
- comprendre et maîtriser les outils d'Infocentre (stockage des informations) ;
- assurer la maîtrise d'ouvrage de son système d'information décisionnel (Infocentre, Business
Intelligence...) ;
- avoir le droit de recevoir l'information, chiffrée ou non, nécessaire pour la mesure de la
performance par rapport à la stratégie de l'entreprise et aux objectifs par processus ;
121
ISCAE
- recevoir systématiquement l'information sur la cartographie et l'évaluation chiffrée des risques
(pour pouvoir les prendre en compte dans les comptes annuels).
Les outils de cette gouvernance comptable se présentent ainsi :
¾
Le tableau de bord de suivi du système d'information comptable
Le tableau de bord de suivi du système d'information comptable doit notamment inclure des
indicateurs mesurant :
- le bon déroulement des interfaces et le suivi des rejets ;
- le nombre d'appels pour maintenance en souffrance et le délai de réponse ;
- la liste des projets en cours qui impactent le système d'information « finance » et la
planification correspondante de la maîtrise d'ouvrage ;
- la mesure de la satisfaction des utilisateurs du système d'information « finance » (disponibilité,
ergonomie, couverture fonctionnelle...) ;
- la mesure de la satisfaction des clients de la fonction « finance ».
¾ Les autres outils de gouvernance des systèmes d'information
Le responsable comptable et financier doit :
- s'assurer que ses responsabilités en matière de gouvernance du système d'information
« finance » sont bien formalisées de façon à être reconnues en tant que telles ;
- participer systématiquement aux réunions formelles d'évolution du système d'information ;
- mettre en place un processus d'analyse et d'information sur les impacts des nouveautés
comptables (modifications du référentiel) sur le système d'information.
En conclusion la convergence des systèmes d’information opérationnels et comptables est
impérative, en vue de garantir la fiabilité de l’information comptable et une meilleure gouvernance des
systèmes d’informations, d’où le rôle primordial accordé aux financiers et aux comptables pour réussir
cette mission.
122
ISCAE
1.2 Consolidation des parts de marché et amélioration de leurs concurrences
L’importance de l’information financière pour les différents partenaires d’une entreprise est
démontrée quelque soit l’utilisateur, actionnaire créancier administration analyste financier, tous ont
besoin de données comptables pour pouvoir analyser, contrôler ou prendre une décision
d’investissement c’est pour cette raison que l’information doit être fiable et refléter l’image réelle de la
société en terme de performance.
Certes que les principaux objectifs d’adoption des normes internationales sont de permettre la
comparaison des entreprises du même secteur quelque soit leur pays d’origine, d’assurer une
transparence financière et de produire une information comptable en cohérence avec la réalité
économique.
C’est pourquoi l’adoption des standards internationaux va permettre aux sociétés de produire
une information qui va lui permettre d’affirmer sa position au niveau du marché et d’améliorer son
pouvoir concurrentiel.
En effet l’adoption des IFRS représente un véritable enjeu pour l’entreprise : communication
financière et évolution des indicateurs clés de performance, systèmes d’information, formation... sont
autant de domaines concernés par cette évolution
Cette adoption du référentiel international doit être anticipée et planifiée en vue de l’optimiser et
de récupérer des multiples avantages.
Certaines préalables sont présumées être suivies en vue de réussir ce passage tellesque :
• Adaptation des systèmes d’information aux nouvelles obligations IFRS.
• Implications de l’adoption de la norme IFRS PME sur la gestion des indicateurs clés de
performance, les systèmes de prévision budgétaire, les systèmes de rémunération et de bonus.
• Optimisation de la communication financière.
• Choix stratégiques des options comptables lors de la première application des IFRS.
123
ISCAE
Le suivi de ces préalables ne fait que garantir la fiabilité de l’information financière et par la
suite son utilité à la prise de décision.
Face à une concurrence accrue sur le marché mondial, les entreprises se trouvent aujourd’hui
dans l'obligation d'améliorer en permanence leurs méthodes de travail et de gestion afin de préserver
leurs parts de marché et d’autant plus les consolider ,c’est en fait pour cette raison qu’elles se trouvent
emportées par ce phénomène d’harmonisation comptable internationale.
La présentation et la communication de l’information donne certainement une force relative par
rapport aux concurrents.
Il est à signaler que nous sommes entrés dans une ère d’évolution et d’adaptation permanente
de nos règles comptables et cela n’est pas prêt de se terminer.
Nous devons préparer nos sociétés ainsi à vivre dans un environnement comptable en constante
mutation.
Nous devons nous attacher à la maîtrise et la mise en œuvre des nouvelles règles car ses dernières
constituent en fait un processus complexe et demandant du temps.
Les changements doivent être modernisés à un rythme mesuré pour être à l’échelle des
normes et la demande internationale, dés lors le phénomène de convergence est né.
Si aucune obligation légale ne contraint les PME aujourd’hui, elles ont tout intérêt à préparer
leur mise en conformité avec la nouvelle norme IFRS destinée pour les petites et moyennes
entreprises
Pour des raisons qui sont en effet nombreuses.
Il est à signaler que, de nombreuses PME en France ont appliqué en 2005 des normes IFRS pour la
préparation de comptes consolidés ; une tendance qui devrait vraisemblablement se renforcer au cours
des années à venir.
Notons bien qu’il existe plusieurs raisons pour anticiper et connaitre la norme IFRS PME qui sont les
suivantes :
124
ISCAE
-Les raisons liées au marché
L’application des IFRS par les PME au niveau de leurs comptes consolidés est en voie de
généralisation dans les pays européens.
En effet l’application de la norme internationale se voit possible voire même quasi obligatoire
pour les comptes consolidés des sociétés non cotées alors qu’au niveau des comptes individuels des
PME reste dans une moindre proportion.
L’idée que les concurrents établiront des comptes conformes à la norme internationale
poussera les sociétés à établir des états financiers conformes aux standards internationaux pour faire
apparaitre aux clients étrangers la solidité des sociétés locales afin de pouvoir les comparer à d’autres
en effet la présentation des comptes conformément à la norme internationale sera un facteur rassurant.
Les raisons liées au projet des dirigeants pour leur entreprise
Les dirigeants d’une entreprise peuvent considérer que le développement de leur société passe
par l’obtention de moyens et par le développement et l’accroissement de leurs clients et que seul le
suivi des mutations internationales donnera une assurance aux partenaires ainsi qu’aux clients de la
performance financière de la société et de son expansion.
Il leurs est donc profitable d’établir des états financiers conformément à la norme IFRS PME.
Il est à signaler que ces sociétés peuvent se développer et croître et peuvent par la suite
intégrer le marché boursier et que les dirigeants peuvent opter pour une cession de leur entreprise à
des acheteurs potentiels, des sociétés étrangères, des fonds d’investissements internationaux ou des
sociétés cotées.
Ces acheteurs souhaiteront obtenir des états financiers en normes IFRS pour :
- formuler une offre de prix en fonction de la rentabilité actuelle et future de la société, mesurée avec les
mêmes normes comptables que celles appliquées dans leurs propres comptes (normes IFRS) ;
- évaluer la juste valeur de la société et déterminer le montant du goodwill (différence entre le prix payé
et la juste valeur de la société acquise) à enregistrer dans leurs comptes, à la date d’acquisition ;
- intégrer les états financiers de cette société dans leurs comptes consolidés, pour les exercices
suivants celui de l’acquisition.
125
ISCAE
Les raisons liées à la demande des banquiers
Il est vraisemblable, à terme, que les partenaires bancaires feront pression sur les PME pour
obtenir des états financiers élaborés selon un référentiel comptable comparable à celui utilisé par les
sociétés cotées.
Dans le cadre de ces études et de l’analyse de risque de crédit la banque souhaiterait surement
une présentation uniforme pour tous (besoin de comparabilité).
Les raisons liées à l’optimisation de la gestion et du financement des sociétés
La présentation de comptes consolidés en norme internationale peut représenter l’opportunité de
mieux valoriser son groupe ou son entreprise.
D'autre part, l'entreprise peut avoir intérêt à mesurer l’impact de certaines décisions opérationnelles
selon le référentiel IFRS :
Négociation des contrats un contrat commercial important avec les clients, la façon dont ces contrats
seront rédigés, dépendront demain des modalités de prise en compte, sur chaque exercice, du chiffre
d’affaires comptabilisé.
‐
La signature d’un nouveau contrat de location important sera analysée au regard des critères
retenus par les IFRS afin de mesurer son impact sur le niveau de l’endettement de la société
ou du groupe.
En effet, selon la qualification du contrat (location financement ou location simple), il devra être
comptabilisé dans mes comptes soit comme un actif financé par une dette (location financement), soit
comme une charge de loyer.
Nécessité d’optimiser les convergences avec les règles fiscales
Sur le plan fiscal, malgré la recherche de la plus grande neutralité possible, la connexion et la simplicité
recherchées aboutiront nécessairement :
- à la suppression, mais aussi la création de certains retraitements extra-comptables ; à des
majorations, mais aussi des minorations automatiques du résultat fiscal, dépendant parfois de ce qui
était fait dans le passé ;
- à la création d’amortissements dérogatoires
- au choix de nouvelles options comptables
126
ISCAE
- au choix de nouvelles options fiscales offertes par les règles fiscales du fait de nouvelles
règles comptables ça peut être le cas.
Il est donc indispensable de maîtriser au plus vite ces conséquences pour optimiser au mieux
non seulement le résultat fiscal, mais également les retraitements requis.
Dans un environnement acharné la comparaison avec les concurrents est aujourd’hui faite par les
entreprises pour pouvoir se situer les unes par rapport aux autres, pour pouvoir évaluer la performance
ou la solidité d’un partenaire potentiel sur son marché.
Mais pour se comparer il faut avoir des données comparables ce qui n’est pas permis entre les
différentes firmes des différents pays s’ils utilisent des référentiels aussi différents impliquant ainsi des
différences au niveaux des principes et des règles utilisées pour produire l’information ce qui implique
une maitrise des règles comptables, juridiques et fiscales de pays étrangers ce qui n’est pas permis à
tout le monde .
La norme IFRS PME, en apportant un langage commun pour la présentation de l’information
financière et l’évaluation de la performance des entreprises quelque soit le pays d’origine faciliterait
ainsi la comparaison et permettrait aux PME de se comparer entre eux et même avec les sociétés
cotées, en favorisant la comparaison sectorielle.
Le besoin de standardisation de la présentation des états financiers est un moyen de bonnes
compréhension des états financiers, à la fois pour l’entreprise et pour ses partenaires financiers donc
les banquiers.
Certainement l’adoption de la norme IFRS PME aura un bon écho au niveau des banquiers
puisqu’ils espèrent bien que les principes comptables utilisés et les modes de présentation des états
financiers ne soient pas éloignés de ceux utilisés pour les groupes cotés, notamment pour satisfaire un
besoin de cohérence dans l’analyse financière.
Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME
2.1 Complexité et dépendance par rapport au full ifrs
L’adoption du référentiel international implique une transition comptable suivie d’une difficulté
d’application, en effet Les normes IFRS ne constituent pas des règles mais bien des principes. Ainsi, si
la maîtrise des principes est acquise, l’application peut être bien plus difficile et nécessite une formation.
127
ISCAE
L’apparition de la norme ifrs destinée pour les entités privées ne va que réduire les difficultés
d’applications des IFRS pour les petites et moyennes entreprises, vu que même avec toutes les
simplifications préconisées, plusieurs obstacles demeurent existants tels que les coûts des
compétences comptables disponibles.
Certes que les PME ne disposent pas de moyens humains et financiers identiques à ceux des
grandes entreprises, IASB a pensé à alléger ce référentiel spécifique ayant un format réduit par rapport
au référentiel de base en vigueur à ce jour
En effet il ya eu élimination des sujets qui ne sont pas adaptés à des PME tels que :
-La suppression des choix de traitements comptables ;
-La simplification des méthodes de comptabilisation et d’évaluation ;
-La suppression des informations à fournir requises par IAS/IFRS, des allègements seraient à
fournir dans les calculs et l’information à livrer
Nonobstant parmi les critiques qui peuvent persister on cite :
-complexité des dispositions et coût de traitement de certaines opérations ;
-un champ d’application non défini, laissé à la compétence des Etats ;
-Un besoin non encore ressenti par les PME
Certes que la mise en œuvre de la norme ifrs est un processus complexe dont l’étendue dépasse le
simple exercice technique pouvant être confié aux fonctions finance et comptabilité.
D’autres départements vont participer vraisemblablement au plan de conversion tel que, ressources
humaines, le développement des marchés, les relations avec le monde extérieur, fonction trésorerie, fiscalité et à
de nombreuses autres parties au sein de l’entité.
Il est à indiquer que l’adoption des normes IFRS constitue in investissement stratégique ayant un impact
sur les rapports de gestion, les prévisions, les indicateurs du rendement, c’est pour cette raison que de nouvelles
procédures devront être mises en place pour faire réussir ce passage.
Ce passage constitue une responsabilité de taille pour la direction qui est tenue de transmettre
efficacement l’information aux utilisateurs en utilisant un nouveau langage
128
ISCAE
L’une des étapes les plus importantes est de déterminer le degré de divergence des normes
internationales avec les normes locales de chaque pays et qui auront certainement des incidences sur
l’organisation.
Ces répercutions de ses divergences vont varier selon les conventions comptables choisies par l’entité.
Sûrement les divergences vont découler de la distinction sur les plans de comptabilité, de l’évaluation
ou de la présentation de l’information.
Qu’une bonne planification et le recours aux
options offertes par les normes internationales, peut
éliminer ces divergences.
Plusieurs praticiens ont mis en place un processus, pour ce qui est de cette transaction, parmi de
nombreux exemples nous avons choisi celle mise en place par les experts du cabinet deloitte qui ont résumé
l’ensemble de cette procédure dans les étapes suivantes :
¾ Les différentes étapes à suivre lors de transition aux IFRS
‐
Sensibilisation
L’entreprise doit identifier les principaux enjeux auxquels elle sera confrontée dans le cadre du
projet de conversion.
Et ceux en :
• évaluant les choix possibles en vertu des IFRS et présenter les alternatives;
• comprenant les politiques comptables adoptées sous le référentiel actuel;
• comprenant les politiques comptables adoptées par les homologues dans le secteur;
• évaluant la façon d’appliquer les dispositions transitoires;
• reconsidérant la politique de gestion, y compris en matière de gestion des risques;
• comparant la politique de gestion, notamment les choix par rapport aux concurrents du
secteur;
• identifiant les questions commerciales d’ordre plus général.
129
‐
ISCAE
Diagnostic
Le diagnostic souligne les principales différences de traitement comptable entre les normes
locales et le référentiel IFRS.
Les conclusions en la matière identifient les changements nécessaires à apporter aux
procédures comptables
. Cette étape permet également d’identifier les améliorations à apporter aux systèmes afin qu’ils
puissent générer les informations requises par le référentiel IFRS.
‐
Conception
• spécifier les changements à apporter aux politiques comptables;
• spécifier les écritures comptables standards pour chaque entité consolidée;
• quantifier les différences liées à l’adoption des IFRS et compiler les premiers états financiers;
• spécifier les changements à apporter aux systèmes d’informations financières;
• traiter les questions économiques d’ordre plus général.
‐
Production
• formaliser les politiques de gestion des risques;
• actualiser les politiques comptables et développer un nouveau manuel des politiques
comptables;
• veiller à ce que le personnel concerné dispose d’une formation appropriée concernant les
exigences des nouvelles politiques comptables;
• actualiser les systèmes d’informations financières en fonction des changements requis afin de
supporter les nouvelles politiques comptables;
130
ISCAE
• communiquer avec les commerciaux et effectuer les adaptations requises au niveau des
systèmes;
• tester l’application des nouveaux systèmes comptables
• actualiser la documentation des systèmes et manuels d’utilisateurs;
• concevoir et dispenser des formations au sujet des nouveaux processus systèmes;
• traiter les questions économiques d’ordre plus général.
‐
Mise en œuvre
Au cours de cette phase, il s’agit de mettre en œuvre les systèmes et politiques conçus et
développés.
En outre, identifier les éventuelles questions futures à traiter
Certes qu’après la mise en place de ce procédé et l’application des IFRS les dirigeants seront
tenus d’expliquer la nature et les causes des divergences et leurs perception, de ce fait les
organisations devront s’appuyer sur un plan de communication détaillé pour informer les parties
prenantes et gérer les perceptions
D’après le cabinet Price Water house Coopers la réussite de la conversion aux IFRS est
fonction de la façon dont on aborde les questions suivantes :
-Avons-nous affecté les ressources appropriées au projet ?
-Notre gestion du projet est-elle suffisamment rigoureuse ?
-Qu’elles sont les exigences créées par l’adoption des IFRS en ce qui a trait aux données et
aux systèmes ?
-Qu’elles sont les personnes tant, en interne qu’en externe, ayant besoin de comprendre les
IFRS et comment assurons –nous qu’elles reçoivent la formation et les communications appropriées ?
L’expérience démontre que les entreprises qui forment des équipes multifonctionnelles
représentant tous les services de l’organisation sont celles qui réussissent la conversion ce qui
131
ISCAE
démontre bien l’importance de l’implication de tout le monde dans la planification du programme du
passage, néanmoins ce processus peut rencontrer moins de difficultés lors de la transition vers la
norme IFRS PME vue le degré de simplification apportée a cette norme.
Certes que faire participer toutes les fonctions ne fait qu’acquérir une meilleure compréhension
des implications des normes IFRS pour toute l’organisation et prendre ainsi les meilleures décisions, de
plus ceci va permettre de :
1-Accroitre l’efficacité et réduire le coût global
2-L’appui des différentes parties liées au sein de l’organisation sera donné plus facilement pour
maintenir et faire réussir le projet
3-Comprendre les processus et les systèmes, de les évaluer et améliorer
4-Agir de façon pro-active lors de négociations de contrat juridiques, de convention d’emprunt
et de clauses restrictives.
5-communiquer des informations fiables aux parties intéressées extérieures à l’entreprise et
d’informer les analystes extérieurs.
6-Fournir aux conseils d’administration et aux comités de vérifications des mises à jour
pertinentes
7-prévoir les conséquences de la conversion sur les indicateurs de performance clés, ainsi que
sur les régimes de rémunération et de retraite
8-apporter de façon proactive les changements nécessaires avant la date butoir pour la
conversion aux IFRS.
L’IASB a élaboré cette norme, en reconnaissance de la difficulté et le coût pour les PME de
préparer des états financiers conformes aux fulls IFRS.
De plus la reconnaissance que les utilisateurs des états financiers des PME présentent des
objectifs différents de ceux qui intéressent les sociétés cotées en bourse.
Cette nouvelle norme spécifique aux PME tente de répondre aux besoins des utilisateurs tout
en équilibrant les coûts et les avantages pour les préparateurs.
132
ISCAE
Des exigences de divulgation plus modestes auront un intérêt pour les utilisateurs et les
préparateurs.
Ces normes vont considérablement faciliter la surveillance de l'information financière, et
réduire la complexité.
Elle permettra le rapprochement statutaire (réduisant ainsi le risque d'erreur), rendre le
processus de consolidation plus efficace et de simplifier les procédures dans toutes les
sociétés du groupe.
Certes l’application de la norme internationale aura un impact sur le système
d’information vu la nature de l’information demandée et les reportings financiers requis, en
effet une incidence sur le logiciel de consolidation et de reporting sera marquée.
Ce nouveau langage doit donc être diffusé afin que sa maîtrise ne soit plus limitée aux
seuls financiers. Simultanément les apports de la norme imposent une remise à niveau des
systèmes d’information, au premier plan les logiciels de consolidation.
-Une gestion de plus qu’un révérenciel s’impose
Dans le cadre du projet de conversion les groupes sont amenés à comparer des états
financiers résultants de l’application des référentiels locaux et la norme IFRS afin de mesurer
les incidences des nouvelles normes. Il résulte de cet impératif que les logiciels de
consolidation doivent pouvoir gérer des plans de comptes et des périmètres distincts, procéder
à des règles de calculs spécifiques, stocker puis restituer les données issues des différents
corps de règles comptables.
Cette coexistence au sein d’un même logiciel peut trouver deux traductions :
• Soit par la mise en œuvre d’un paramétrage unifié gérant les deux référentiels, ce qui
garantit l’unicité des données sources. Les données supportant la totalité des règles de gestion,
le risque alors encouru est d’alourdir les temps de traitement.
• Soit par le développement de deux paramétrages spécifiques. La comparaison des
données est alors établie au travers d’états de restitution. Cette spécification facilite la
maintenance, permet des temps de traitement efficace.
133
ISCAE
Une présentation économique
Le rattachement des transactions à leur nature économique étant l’un des fondements des
IFRS, les états financiers consolidés s’orientent logiquement vers une présentation analytique. Ainsi
l’adoption d’un compte de résultat par destination, d’inspiration anglo-saxonne, est recommandé par les
IFRS là ou le référentiel local peut privilégier une présentation par nature.
A la classification de résultats d’exploitation, financière et exceptionnelle se substituent
désormais les notions de résultats opérationnels et ordinaires. Les éléments de bilan quant à eux sont
classifiés en fonction de leur rattachement au cycle d’exploitation selon la notion de courant / non
courant.
Une évolution des processus
La norme internationale suppose une adaptation des processus en effet de multiples normes
requièrent des informations d’origine non comptables (juridique, trésorerie…) autres que comptables.
Pour gérer ces données multi-sources, une collaboration s’impose alors, impliquant des plans
de formation et l’octroi d’accès à des états de saisie et de restitution dédiés.
L’optique de la norme internationale est également d’expliquer la lecture des états financiers
c’est pour cette raison qu’un nombre conséquent d’annexes est requis.
Les
états financiers consolidés doivent être complétés par
des justifications sur leurs
évolutions. Ceci se traduit par un accroissement des états de saisie et de restitution.
Simultanément, le passage des comptes sociaux aux comptes consolidés s’accompagne de traitements
de consolidation additionnels.
Une gestion extra-comptable et le recours aux à l’informatique en phase de projet de
conversion,
s’avère
risquée
à
terme
(pertes
de
données,
problèmes
de
version…).
La norme internationale constitue également une opportunité pour l’unification des données comptables
et de gestion.
Les qualités de l’édification d’un tel système sont évidentes :
• Fiabilisation des données (base de donnée unique),
• Suppression de tâches sans valeur ajoutée,
134
ISCAE
• Maintenance d’une application unique, l’infrastructure technique simplifiée, coûts de formation
réduits.
Ce sont les équipes de services ayant assuré des projets de conversions aux normes IFRS ,
peuvent mesurer mieux quiconque l’ampleur des changements et la nécessité d’adopter les systèmes
d’informations
Le paramétrage sera ainsi détermine par référence à l’organisation des flux d’information et les
particularités fonctionnelles des entreprises.
C’est donc l’ensemble de l’architecture informatique comptable qui sera revue.
2.2 Equilibre avantage /coûts
La transition aux IFRS est un vaste projet qui exige des connaissances particulières, et un
financement assez lourd.
D’une part les PME souhaitent des normes de présentation des comptes faciles à appliquer
sans renoncer pour autant à présenter des états financiers révélateurs et transparents.
D’autre part l’équilibre entre les avantages et les coûts reste une contrainte d’ordre générale.
Les informations contenues dans les états financiers doivent procurer un intérêt supérieur au
coût de leur production.
Notons bien que l’évaluation de cette contrainte est volatile, elle doit être la préoccupation des
normalisateurs, en particulier, ainsi que des préparateurs et des utilisateurs des états financiers.
La transition aux IFRS offre aux sociétés une occasion unique d’évaluer leurs processus
actuels d’information financière et de prendre, relativement aux choix de méthodes comptables, des
décisions qui pourraient avoir une incidence significative sur leur information financière.
Selon le cadre conceptuel, les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs aux
coûts qu’il a fallu pour la produire. Le cadre indique aussi l’évaluation des avantages et de coûts est
affaire de jugement, et que ce ne sont pas nécessairement les utilisateurs profitant des avantages qui
assument ces coûts.30
30
Cadre de IASB paragraphe 44(voir le paragraphe,16 du chapitre 1000, « Fondement conceptuels des états
financiers »).
135
ISCAE
Le compromis coûts-avantages entre en ligne de compte dans la communication d’informations
par toutes les entreprises, mais d’aucun est d’avis qu’il n’affecte pas les sociétés fermées de la même
façon que les entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes. La source de
préoccupation tient plus aux coûts qu’aux avantages. Il est généralement reconnu que le travail et les
coûts associés au respect de certaines normes comptables constituent, toutes proportions gardées, un
fardeau plus lourd, et parfois écrasant, pour les sociétés fermées. En outre, le nombre d’utilisateurs
susceptibles de profiter des avantages de l’information produite est moins élevé que dans le cas des
entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes.
En fait le coût de la démarche se résume en ce qui suit :
¾
Coût d’appropriation des IFRS
¾
Coût d’élaboration des premiers états financiers
¾
Coût de communication relatif à N-1
¾
L e coût dépend des particularités de l’entreprise, de ses options comptables et
de son système d’information
¾
Risque de diffusion de l’information financière stratégique
Plus la date de transition s’approche, plus il est essentiel de gérer efficacement le projet afin de
maîtriser les coûts de la conversion sans en compromettre la qualité.
En effet ce passage constitue un projet à long terme géré en composant avec des contraintes
de coûts de temps et de qualité et les ressources sont souvent limitées et le temps bien déterminé.
Certes que les opinions divergent en ce qui concerne le degré de complexité et de formalisation
requis pour faire réussir le projet de passage mais il est évident que sans l’établissement d’un
processus en bonne et du forme et sans contrôle ,ce dernier risque d’être voué à l’échec pour les
raisons suivantes :
*Fixation des objectifs flous, ce qui limite l’étendue et les résultats estimés du projet
*Manque de communication de parties liées qui peut induire des résultats non probants
136
ISCAE
*Une mauvaise direction et prise de décision suite à une attribution inadéquate des
responsabilités et des rôles des gestionnaires du projet.
*Suivi insuffisant de l’avancement du projet, des principaux changements, absence de
communication concernant les événements passés ou susceptibles de se produire
*Coûts de conversions accrus résultant des inefficacités du projet, des contraintes liées aux
ressources, d’une analyse insuffisante et coûts accrus liés à la gestion des connaissances et des
formations.
Un directeur de projet efficace doit chercher à comprendre les effets qu’aura l’adoption d’une
norme internationale sur toute l’organisation, le fait qu’il soit un comptable professionnel ou un
gestionnaire accompli s’appuyant sur un plan et des ressources solides, contribuera à mener
attentivement la surveillance, l’avancement du projet et atteindre les objectifs visés.
Le gain de temps, les économies à long terme, l’amélioration du contrôle et la qualité des
données se font à travers l’informatisation de la conversion et l’automatisation des différentes étapes.
137
ISCAE
Chapitre deux : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au
sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière
Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel
1.1 Préalable matériel
Certes que l’adoption des normes IFRS ait des conséquences sur la gestion générale et
l’organisation interne des entreprises, en effet tout un changement structurel est requis et doit être
anticipé pour pouvoir réussir cet investissement.
Un réaménagement des systèmes d’information, des tableaux de bord, la veille sur des
progiciels de reporting, permettent une meilleure croissance et favorisent une meilleure transparence et
comparabilité de l’information financière.
Evidemment les décisions managériales vont largement dépendre du nouveau règlement, le
contexte n’est plus le même pour une décision de prise de contrôle ou de financement.
La transition à la norme IFRS PME pourrait exiger l’adoption d’un programme de formation,
permettant le transfert de connaissance et la réalisation de certains objectifs en termes de compétence,
d’attitude et de motivation.
Il est à signaler que la formation ne doit pas être réservée que pour la fonction finance ou
comptabilité, au contraire l’organisation entière devra recevoir une formation dans ce domaine.
Une pensée approfondie doit être adressée au service de vérification et de contrôle interne,
services marketing, fonction investissement, en effet la formation doit mettre l’accent sur les
informations que chaque unité d’exploitation individuelle devra fournir pour assurer la conformité avec la
norme IFRS et sur la répercussion qu’elles auront sur la prise de décision et les stratégies de création
de valeurs
Les dirigeants et les administrateurs doivent être sensibilisés au préalable aux répercussions et
aux changements suite à la norme internationale, cette étape permettra d’instaurer un climat favorable
à l’égard de la gestion du changement dans toute l’organisation.
138
ISCAE
Pour se conformer à la norme IFRS PME l’organisation doit réaligner ses systèmes
d’information en vue de produire des nouvelles données.
Donc nécessité de réaligner les systèmes et les processus c’est le cas des entreprises dont les
systèmes de gestion ont été hérités au fil des années et qui ne sont pas intégrés et ne sont pas à même
de fournir
des données suffisantes ou appropriées pour répondre aux nouvelles obligations
d’information.
D’où d’après le cabinet de PWC il est recommandé de :
¾ Etoffer les modèles de rapports et les autres listes de contrôle de manière à inclure
les données additionnelles nécessaires à la production des informations supplémentaires
requises en vertu des IFRS ;
¾ Rationaliser ou étoffer le plan comptable, de manière à y ajouter les mesures
supplémentaires requises et /ou à recueillir les informations supplémentaires requises en vertu
des IFRS ;
¾ Examiner les procédures de fermeture de fin de période pour assurer une clôture
efficiente des comptes ;
¾ Examiner les contrôles visant les activités externalisées et la capacité à fournir une
information conforme aux IFRS à l’égard de ces activités ;
¾ Obtenir des informations conformes aux IFRS de la part des entités sur lesquelles
elle exerce une influence importante et /ou les entités à détenteurs de droits variables ;
Sûrement la communication et la mise en œuvre dans l’ensemble de l’unité exige une
planification minutieuse et des ressources compétentes.
Incontestablement les systèmes actuels de gestion de l’information des sociétés qui n’ont pas
encore assuré la transition aux IFRS ont été probablement conçus sur la base du référentiel
comptable local
Le passage aux IFRS devrait dès lors affecter le système d’information ainsi que la manière
dont la société contrôle ses performances.
Les fonds propres et les résultats nets peuvent ainsi varier de manière significative.
Les budgets et prévisions seront également développés sur base des IFRS une fois que ces
normes auront été intégralement mises en œuvre.
139
ISCAE
Quand à l’aspect fiscal à l’heure actuelle, personne ne sait si la législation fiscale va suivre les
changements liés la transition des normes vers les IFRS. Dès lors, des différences apparaîtront entre
les livres fiscaux et comptables, ce qui nécessitera l’adaptation des systèmes et un suivi approprié de
l’évolution de la législation fiscale en de comptabiliser correctement les impôts différés.
.
Plusieurs systèmes doivent être adaptés lors de l’adoption des IFRS tels que les systèmes
basés sur les performances mesurées selon les normes locales de l’entité, par conséquent la
comptabilisation et l’évaluation varient et ceci aura une incidence sur le bilan.
La trésorerie sera aussi touchée en effet, Il est important de planifier judicieusement la mise en
œuvre de la norme IFRS 39 portant sur les instruments financiers afin de continuer à prendre des
décisions économiques adéquates et de minimiser les risques comptables.
Il est inévitable pour la société de s’engager dans un un processus d’adaptation aux normes
IFRS, de définir une structure à mettre en place et choisir sa stratégie.
Il est évident que les normes IFRS ont impacté énormément le contrôle de gestion : production
d'états analytiques et de tableaux de bord par unité d'affaires et zone géographique, élaboration d'un
business-plan par unité génératrice de trésorerie...
Comme nous l’avons déjà indiqué ci-dessus le passage aux normes IFRS se traduit également
par une refonte du schéma directeur des systèmes d'information et du reporting financier des groupes.
Comme nous l’avons déjà cité les structures préexistantes constituent un obstacle à
l’application et la mise en œuvre du processus de transition aux IFRS, c’est un problème reconnu à
l’échelle mondiale dont la solution est de poursuivre les mises à jours organisationnels requises en vue
d’entamer le projet
Certes le problème existe dans le contexte Tunisien et surtout que la notion d’adoption du
système contrôle de gestion n’est pas généralisé dans toutes les entreprises et reste restreint aux
grandes firmes.
Ce qui constitue une entrave même pour la gestion quotidienne ne favorisant pas d’en tirer
profit des outils d’analyse et des données de la comptabilité analytique, pouvant ainsi aider la société à
améliorer ses performances.
140
ISCAE
De plus il est recommandé d’intégrer le contrôle interne dans le modèle de gestion des PME.
En effet un bon contrôle interne est un facteur de sécurité et de réussite pour les entreprises
néanmoins le problème de coût /avantage reste un obstacle à affronter.
Parmi les limitations on peut citer ce qui suit :31
¾ Le faible formalisme qui peut affecter la culture de rigueur et la façon de faire ainsi
que la traçabilité des activités et des décisions
¾ Une application modérée du principe de la séparation des tâches
¾ L’absence de structure de gouvernance (direction exécutive et direction de contrôle
de la direction exécutive) qui prive des avantages d’un contre –pouvoir.
¾ Un moindre recours au contrôle technologique
¾ Une plus grande facilité de contournement des contrôles par la direction et les
actionnaires majoritaires.
Au nombre des avantages de la petite taille, on peut énumérer :
¾ Le nombre réduit d’échelle hiérarchique permettant un pilotage proche du terrain
par la direction
¾ Des processus d’affaires moins complexes et un environnement de contrôle plus
centralisé
¾ Une plus grande capacité de flexibilité et d’adaptation au changement favorisant
les mesures de rationalisations
Certainement que les IFRS vont permettre ce qui suit au niveau de l’organisation de
l’entreprise :
•
Renforcement de la fonction comptable et financière et des organes de
contrôle;
•
Décloisonnement et structuration de la fonction comptable et financière
•
Montée en puissance du contrôle interne et de la fonction audit interne et
externe.
•
31
Implication de contrôle qualité dans l’information financière
Revue comptable et financière n°78‐Automne 2007
141
ISCAE
Le passage à la norme internationale peut avoir des conséquences en termes de gestion du
financement, sur la stratégie de croissance/fusions-acquisitions, sur la gestion en
général et
l’organisation interne.
Une meilleure transparence et comparabilité facilitée par l’adoption des comptes en IFRS
permettant ainsi un meilleur choix et évaluation de stratégie en matière de croissance.
Le réaménagement des systèmes d’information, des tableaux de bord et le bon choix ainsi que
la veille sur les progiciels de Reporting et de consolidation permettra la réussite du processus
Certes que les impacts de cette nouvelle norme vont varier selon la taille et la structure au sein
de la société, leurs organisations, leurs procédures et leurs moyens
Toutes les sociétés devront faire face à cet impact en effet :
¾ Une nécessité de réorganiser les fonctions financières (refonte des systèmes de
reporting) est requise.
¾ Une mise en conformité des systèmes informatiques.
¾ Une implication des services juridiques dans le projet (analyse en substance des
contrats.
Le passage doit être soutenu par la direction impliquant ainsi les représentants de chaque
grand domaine de la société (comptable & financier, juridique & fiscal, informatique) pour être couronné
de succès.
Il s’agit en effet d’intégrer la norme vers l’ensemble des fonctions de l’entreprise
La norme IFRS doit être assimilée à tous les niveaux lors de la prise de décisions aussi bien
pour les fonctions financières qu’opérationnelles.
C’est pour cette raison qu’une revue de logiciel consolidation, de reporting budgétaire ainsi que
de comptabilité est requise.
La norme ifs prévoit des modifications de certains mécanismes de consolidation par rapport à
la norme locale et surtout la publication plus fréquente et plus détaillée d'informations permettant de
mieux apprécier la valeur réelle du patrimoine de l'entreprise, les risques qu'elle encoure et l'évolution
de son marché.
142
ISCAE
La mise en conformité des comptabilités avec la norme IFRS va donc avoir des conséquences
sur les systèmes informatiques.
Aujourd'hui, les flux comptables ne comportent pas suffisamment d'informations pour satisfaire
au reporting définit par ifrs.
Il est notamment nécessaire de les compléter par des données extraites d'autres sources,
comme les conditions de remboursement anticipé des prêts.
L'impact sur les systèmes de gestion est toutefois jugé faible. Si certains comptes et certains modes de
calcul sont modifiés, les principes d'écriture comptable sont conservés.
Prenons l’exemple des immobilisations certains points diffèrent entre la norme locale et la
norme IFRS sur la façon de considérer les biens et de gérer leur immobilisation :
•
les méthodes de calcul de l'amortissement,
•
la façon d'historiser ces opérations,
•
les locations financières considérées comme des charges ou des immobilisations,
•
le découpage de certains biens suivant leurs composants,
•
la gestion des valeurs résiduelles.
Outre des modes opératoires qui diffèrent, les immobilisations étant considérées sur des
périodes étendues, un travail lourd de retraitement et de vérification des données.
Reporting
Le reporting est au cœur de la réforme et se traduira par un élargissement de la fonction
comptable.
De nouveaux outils doivent être déployés pour extraire des données qui échappaient jusqu'alors à
l'établissement des rapports financiers et les présenter suivant les nouvelles exigences :
•
établissement de la juste valeur,pour certains cas
•
classification des instruments financiers,
•
réduction des délais de production des états réglementaires.
Consolidation
Le système de consolidation doit être capable de travailler pendant la période de transition
suivant deux référentiels.
143
ISCAE
Les problèmes restent toutefois à régler :
•
construction du nouveau référentiel (généralement à partir de modèles
préfabriqués),
•
mise au point et apprentissage des nouveaux mécanismes de consolidation
internes,
•
et surtout, dans les filiales, standardisation et augmentation du niveau de remontée
d'informations.
Système d'information du groupe
La remontée d'informations en provenance des filiales, plus nombreuses et mieux structurées,
à des fréquences plus importantes, impose pour beaucoup de groupes la remise en question du
système d'information.
L'homogénéisation des solutions, l'instauration d'un dialogue permanent entre les filiales et le
groupe sont indispensables. Outre la résolution des problèmes techniques, la norme internationale
impose une modification de la culture du groupe.
Les domaines fonctionnels les plus impactés :
La nouvelle évaluation des comptes consolidés renvoie à des enjeux stratégiques (gestion du
financement du groupe, choix des modalités d’acquisition dans les opérations de fusion/acquisition), à
la politique d’allocation de fonds propres de l’établissement, et a une incidence sur la stratégie
commerciale des produits.
La communication financière de l’établissement doit être repensée en fonction des nouvelles
règles de présentation financière.
Ce sont donc les fonctions stratégiques et de Direction Générale qui sont impliquées par la
mise en œuvre de la norme IFRS.
Les impacts sont divers :
-le reporting financier, car c’est la finalité même de la réforme, mais aussi la comptabilité et le
contrôle de gestion. Cela se traduit par une augmentation de la charge de travail de la fonction
comptable (compte en IFRS en plus des comptes sociaux actuels), une réduction des délais de
production des états réglementaires et donc, une nécessaire réflexion d’organisation sur le rôle de la
comptabilité générale, analytique et du contrôle de gestion,
144
ISCAE
La mise en place de nouvelles normes, en supplément des normes locales, la publication
d’informations financières détaillées décrivant, suivant différentes règles d’évaluation et de présentation,
l’activité de l’entreprise rendent capitale, la fiabilisation de l’alimentation en informations des filières
comptables et de reporting financier.
La vérification d’exhaustivité, la traçabilité, la documentation, la cohérence et " l’équilibrage "
des données transmises entre les différentes applications de restitution sont capitales pour sécuriser
l’ensemble du dispositif opérationnel.
Le reporting présente un intérêt croissant, mais il devient également difficile du fait des
structures de groupes à entités multiples, de l'évolution des réglementations comptables nationale
(PCG) et internationale (IFRS) et de la nécessité d'organiser le reporting interne et la communication
financière externe.
Toutes les dimensions du reporting doivent être dominées : comptabilité, finance et gestion.
1.2 Préalable humain
L’adoption d’un nouveau référentiel comptable requiert une formation adéquate du personnel
concerné, en effet Le succès d'un projet dépend notamment de la capacité technique du personnel en
poste à exécuter toutes les activités prévues
II est essentiel que le personnel du projet soit formé aux tâches qui l'attendent.
L'évaluation des besoins en formation du personnel pour exécution d’un projet est une étape
préliminaire à la mise en œuvre des activités, certes il faut identifier tous ces besoins en début de
projet dans le cadre d'un processus de concertation et de planification.
La formation est la première étape vers la constitution d'équipes pluridisciplinaires appelées à
travailler ensemble vers l'objectif commun. C'est alors que les agents techniques se retrouvent pour
harmoniser leurs connaissances et leurs expériences, comprendre le rôle des uns et des autres,
intégrer leurs interventions.
La formation du personnel impliqué dans un projet a pour objectif général l'acquisition ou le
renforcement des connaissances et des pratiques dans un domaine technique donné.
145
ISCAE
Les objectifs spécifiques (d'apprentissage) sont définis sur la base des besoins relevés auprès
des participants.
Les connaissances et les aptitudes acquises au cours d'une formation constituent un capital, ce
dernier risque d’être perdu avec le temps si on ne met pas à la disposition des gens formés une
documentation pratique qui leur servira de revue en cas de besoin.
Il est à noter que nous sommes en train de vivre des mutations rapides en termes de
réglementation que se soit nationale ou internationale de ce fait l'apprentissage est considéré comme
un processus continu qui a besoin de suivi et de mises à jour périodiques.
La formation du personnel constitue ainsi un facteur clé de succès pour la réussite du projet de
passage à la norme internationale vu la spécificité et la nouveauté introduite par cette dernière.
Il faut que les dirigeants soient conscients de l’importance de cet acte dont il faut investir autant
que possible et surement cet investissement sera récupéré ultérieurement tout au long du processus
de passage.
La formation du personnel présente en fait un atout pour la société en effet La réussite de
l’implantation du changement que vous voulez opérer peut être sérieusement compromise si une partie
du personnel ne possède pas les compétences de base pour s’adapter à ce changement.
L’échec d’une implantation technologique se traduira par des coûts financiers importants et
déstabilisants induisant à :
•
une revue de la stratégie;
•
accumulation sans doute des retards dans le développement ;
•
La réticence du personnel qui deviendra sceptique et plus réfractaire à l’annonce
de tout autre changement.
Ainsi des coûts directs et indirects seront reliés à la formation technique non réussie en raison
du manque de compétences de base d’une partie de votre personnel
Alors qu’en optant pour la formation sur les compétences de base on peut constater :
146
ISCAE
• des économies de temps, l’information écrite (formulaires, rapports, etc.) étant traitée plus
rapidement;
• une amélioration de la qualité des out put
• une réduction du taux d’erreurs;
• une meilleure capacité de décision du personnel;
• une plus grande souplesse dans l’acceptation de nouvelles tâches;
•Une meilleure adaptation aux postes
• une amélioration des relations avec le personnel (car en investissant dans la formation de
base de vos employés, leur situation devient meilleure);
• une fidélisation de votre clientèle car les membres de votre personnel deviennentt de
meilleurs communicateurs au profit de votre entreprise.
Il est impératif de préciser que la formation continue constitue un avantage compétitif.
L’entreprise d’aujourd’hui doit être et dotée d’un système de Veil flexible, lui permettant
d’assurer continuité et modernité, dans sa production.
Nul n’est excusé à notre ère de méconnaître la valeur de la ressource humaine et son rôle dans
le développement et l’épanouissement d’une entreprise quelle qu’elle soit de service ou d’industrie.
Pour continuer à vivre et à maintenir sa présence avec force, sur le marché globalement
mondialisé avec l’ouverture des frontières, l’entreprise est tenue de mettre à jour les capacités et les
compétences de son personnel, pour pouvoir faire face à la concurrence.
En conséquence
l’organisation de la formation continue, en permanence, au profit du
personnel, n’est plus un concept, mais un avantage compétitif et que l’entreprise doit assurer avec
beaucoup d’attention et de suivi rigoureux.
Les professionnels, doivent instaurer un système de mesure des progrès et d’avancement dans
l’exécution, avec efficacité, des tâches assignées aux différents acteurs dans la société, pour assurer
147
ISCAE
un recyclage nécessaire et permanent et maintenir le niveau souhaité par la direction et personnel lui
même.
Beaucoup de raisons peuvent expliquer pourquoi les gestionnaires et les employés de petites
entreprises bénéficient peu de formation. Parmi celles-ci :
•
Le manque de temps : On gère les crises les plus urgentes. La formation n’est
donc pas une activité prioritaire, alors qu’elle pourrait peut-être aider à l’optimisation des
pratiques;
•
Le haut taux de roulement : « À quoi ça sert d’investir dans la formation du
personnel, de toute façon, il va être remplacé … ».
Alors que, des employés et des gestionnaires formés de façon continue peuvent permettre à
une entreprise de demeurer compétitive.
Certes que pour faire réussir le processus de transitions au référentiel international il faudrait
une formation intensive du personnel sur le plan de la norme internationale.
Dans le but d’optimiser leurs efforts et de rentabiliser leur investissement, les sociétés
devraient envisager le recours à de spécialistes reconnus en IFRS, ou encore s’associer à de tels
spécialistes et ainsi évaluer la qualité et la pertinence des programmes de formation qui sont offerts par
les cabinets de consultation.
Pour être utile, la formation devrait, non seulement porter sur des éléments techniques et
théoriques, mais elle devrait également couvrir des aspects pratiques de la transition.
Le passage aux IFRS offre une occasion unique de prévoir les besoins de l’entreprise et de
concevoir un plan de conversion qui intègre les changements dans toute l’organisation, normalise les
processus, les contrôles, et les conventions comptables et crée une structure organisationnelle plus
efficiente.
Les modifications que les IFRS supposent apporter aux systèmes et processus doivent amener
les entreprises à évaluer les risques liées à l’information financière et les contrôles qui en découlent,
mettre à jour leurs programmes de contrôles internes en conséquence.
La conception et la mise ne ouvre de nouveaux contrôles sera requis.
148
ISCAE
En effet le basculement vers les normes internationales permet de voir la façon dont les
systèmes informatiques, les processus et contrôles fonctionnent et permettre ainsi d’évaluer si
l’organisation peut accroitre l’efficacité du fonctionnement et du contrôle, ca serait alors l’occasion pour
les entreprises de modifier les systèmes connexes et mettre à jour par exemple leur plan comptable de
façon à assurer l’uniformité de l’information présentée et d’améliorer cette information.
Le traitement de différentes modifications peut permettre aux entreprises à long terme de
réaliser des économies et de gagner du temps.
Section 2 : Enjeux de la première application du nouveau référentiel
2.1 Incidence sur les états financiers
Lors de la première application des ifrs plusieurs questions vont être posées par les entreprises
concernant la préparation et la présentation des états financiers.
Dans ce sens l’IASB a publié ifrs 1-1 – First Time Adoption of IFRS.
Les choix et options facultatives ou obligatoires lors du passage aux normes IFRS ont des
conséquences majeures sur les capitaux propres du bilan d’ouverture IFRS.
L’analyse et la simulation de ces modalités sont donc primordiales pour appliquer avec
pertinence les normes IFRS par la suite, période appelée de régime de croisière.
De ce fait il est demandé des sociétés de bien comprendre la démarche de passage aux IFRS ,
de connaitre et maîtriser la normal IFRS1 et finalement savoir anticiper les conséquences de la
première application.
Les enjeux de cette première application se trouvent au niveau de la méthodologie adoptée
pour assurer la transaction vers le nouveau système et le chiffrage de l’impact sur les comptes suite à
ce changement.
¾ Impact sur les états financiers
149
ISCAE
-Bilan :
1 Actif :
Avec le principe de prédominance du fond sur la forme il ya eu changement de la
définition de actif, en effet l’actif n’est plus tout simplement un élément du patrimoine ayant une
valeur économique pour entreprise, mais une notion de contrôle est introduite, il s’agit en fait
d’une ressource contrôlée dont on estime récupérer des avantages économiques futurs.
C’est le cas des biens qui étaient auparavant non immobilisés et maintenant ils le sont
dans le souci de coller à une réalité économique, c’est le cas notamment des biens pris en
crédit-bail.
Aussi la notion de juste valeur qui couvre le champ de la valorisation des biens et de
leurs conditions de dépréciation.
Une nouveauté au niveau des immobilisations incorporelles est que l’écart d’acquisition
est devenu non amortissable.
2 Capitaux propres :
L’évolution des capitaux propres résulte de plusieurs facteurs dont une baisse liée à la
comptabilisation étendue des engagements de départ en retraite et une hausse liée à
l’accroissement sensible du résultat net et à la revalorisation des actifs
Le haut du bilan est fortement affecté par les nouvelles dispositions : immobilisation,
endettements financiers, et ce sont les capitaux propres les plus affectés.
En effet les retraitements entraînent un impact sur les capitaux propres soit par une
variation du résultat, soit par une variation des réserves pour la partie concernant les
corrections sur les exercices antérieures.
-Compte de résultat :
Outre le changement de présentation d’autres variations sont à noter telleque la notion
du chiffre d’affaire qui est englobée dans le concept de produits des activités ordinaires.
150
ISCAE
Le passage aux IFRS entraîne la constatation d’une charge nouvelle dans le compte de
résultat.
Le résultat peut être impacté à la hausse comme à la baisse par les retraitements qui
seront effectués
Certes le résultat net s’accroît suite à la suppression de l’amortissement de l’écart
d’acquisition.
Parmi d’autres sources d’augmentation du résultat on peut citer :
-La capitalisation des dépenses de recherches développement
-L’actualisation des provisions
-La capitalisation des dépenses pour grosses réparations
-L a révision des plans d’amortissements
La baisse peut résulter de
-Impact du test d’impairment sur les immobilisations
-Obligation de constituer des provisions actualisées
-L e coût des avantages sociaux
Certes que les exemples ne manquent pas car le passage vers les IFRS entrainera une
multitude de traitements et de changements.
C’est au niveau de la section 35 intitulée « Transitions vers IFRS « qui sont traités les
différentes modalités de passage.
La section n°35 de la norme IFRS PME définit également le champ d’application, ainsi
que la notion de transition et les obligations requise par la norme lors du passage au référentiel
IFRS PME.
Ainsi :
151
ISCAE
-Une entité ne peut être considérée comme première adoptante de norme IFRS PME
qu’une seule fois ainsi si entité arrête de les utiliser après un premier choix pour une période ou
choisit de les réutiliser plus tard elle sera privée des exonérations spéciales des simplifications
du présent article
- Les premiers états financiers établis conformément à cette norme contiennent une
déclaration explicite et sans réserve de l’entité concernant cette conformité
-Les états financiers d’une entité sont considérés préparés pour la première fois en
conformité avec cette présente norme si par exemple l’entité
*ne présente pas les états financiers des périodes antérieures ;
*a présenté ses plus récents états financiers antérieurs en vertu d’un droit national,
exigences qui ne sont pas compatibles avec les exigences de cette présente norme à tout
égard
*a présenté ses plus récents états financiers antérieurs en conformité avec le plein ifrs.
Il est à signaler que la date de transition d’une entité aux IFRS PME est le début de la
première période pour laquelle l’entité présente une information comparative dans ses états
financiers conformément a cette présente norme. Paragraphe 3.14(présentation des états
financiers)
Ce paragraphe énonce ce qui suit :
Une entité devrait divulguer des informations comparatives au titre de la période
correspondante, précédentes pour tous les montants présentés dans les états financiers au titre
de la période en cours.
Une entité doit comprendre des informations comparatives pour la narration et
l'information descriptive lorsqu’elle est pertinente à la compréhension des états financiers de la
période courante.
-Un jeu complet d’états financiers doit être préparé par l’entité et doit comprendre :
(a)-un état de la situation financière à la date de déclaration
152
ISCAE
(b)-soit:
* une déclaration unique d'éléments du résultat étendu pour la période considérée
affichant tous les éléments de revenu et de charges comptabilisés au cours de la
période, y compris ceux des éléments comptabilisés dans la détermination du bénéfice ou de
perte
(qui
est
un
sous-total
dans
la
déclaration
de
revenu
global)
et
éléments du autre résultat étendu, ou
* une déclaration de revenu, distincte et une déclaration séparée de Résultat étendu.
Si une entité choisit de présenter à la fois un compte de résultat et un état du résultat
global, l’état du résultat global commence par le résultat et affiche alors les éléments du résultat
étendu.
(c)-un état des variations des capitaux propres pour la période considérée
(d)- un état des flux de trésorerie pour la période considérée
(e)- des billets, comprenant un sommaire des principales conventions comptables et les
autres explicatives de l'information.
Si les seuls changements à l'équité durant les périodes pour lesquelles des états
financiers sont présentés proviennent de profit ou la perte, le paiement des dividendes, des
corrections d'exercices antérieurs erreurs d'une période, et des changements de convention
comptable, l'entité peut présenter un seul état des recettes et des bénéfices non répartis à la
place de l'état des le résultat étendu et tableau de variation des capitaux propres .
Le paragraphe 6.4 de la section déclaration de la variation des capitaux propres et
compte de résultat et de bénéfices non répartis énonce que
L'état des recettes et des bénéfices non répartis présente profit ou de la perte d'une
entité et l'évolution des bénéfices non répartis pour une période de déclaration.
Le Paragraphe3.18 permet une entité à présenter un état des revenus et des bénéfices non
répartis au lieu d'un état du résultat étendu et d'un état des variations des capitaux propres si
les seules des modifications à ses capitaux propres au cours des périodes pour lesquelles les
153
ISCAE
états financiers sont présentés proviennent de profit ou la perte, le paiement des dividendes,
des corrections d'exercices antérieurs erreurs d'une période, et les changements de méthode
comptable. Informations à présenter dans la déclaration de revenus et Bénéfices non répartis.
Une entité doit présenter, dans l'état des recettes et des bénéfices non répartis, les
éléments suivants en plus des informations requises par l'article 5 de la Déclaration
Résultat étendu et compte de résultat:
(a)
bénéfices
non
répartis
au
début
de
la
période
considérée.
(b) les dividendes déclarés et payés ou payables pendant la période.
(c) Retraitements des bénéfices non répartis pour les corrections d'erreurs de la
période précédente
(d) les redressements des bénéfices non répartis pour les changements de méthode
comptable
(e) bénéfices non répartis à la fin de la période considérée
-Une société doit à la date de transition à la norme IFRS PME dans son ouverture à
l’état de situation financière
*comptabiliser tous les actifs et passifs dont la reconnaissance est requise par les
normes IFRS pour les PME
* La non reconnaissance comme actifs ou passifs si la présente norme ne permet pas
une telle reconnaissance
(c) reclasser les éléments qu'elle a reconnus en vertu de ses rapports financiers
antérieurs comme un type d'actif, de passif ou de composante des capitaux propres, mais
représente autre type d'actif, de passif ou de composante des capitaux propres en vertu de la
présente norme ,et
(d) appliquer la présente norme IFRS pour évaluer tous les actifs et passifs
comptabilisés.
Ses dispositions sont valables sauf pour les cas prévus au parag 35.9 et 35.11
154
ISCAE
Une entité peut utiliser un ou plusieurs des exemptions suivantes dans la préparation de ses
premier états financiers conformément à la présente Norme:
(a)- Regroupements d'entreprises :
Un premier adoptant peut
choisir de ne pas appliquer la Section 19 Regroupements
d'entreprises et écarts d'acquisition aux regroupements d'entreprises qui ont été effectués avant la date
de transition à la présente Norme. Toutefois, si une première fois l’adoptant réaffirme tout regroupement
d'entreprises pour se conformer à la section 19, il doit retraiter tous les regroupements d'entreprises
plus tard.
(b)- Share-based Payment Systems:
Un premier adoptant n'est pas tenu d’appliquer. l'article 26, Paiement fondé sur des
instruments de capitaux propres qui ont été accordés avant la date de transition à la présente norme,
ou pour les passifs découlant de Share-based Payment Systems qui ont été réglés avant la date de
passage à la présente Norme
(c)- Juste valeur utilisée comme coût présumé :
Un premier adoptant peut décider d'évaluer une Point de terrains, bâtiments et équipements,
un immeuble de placement ou un actif incorporel à la date de transition aux IFRS à présent sa juste
valeur et que l'utilisation de la juste valeur comme coût présumé à cette date.
(d)- de réévaluation utilisée comme coût présumé :
Un premier adoptant peut choisir d'utiliser une précédente réévaluation selon PCGR d'un
élément des immobilisations corporelles, un investissement immobilier, ou une immobilisation
incorporelle à, ou avant la date de transition vers ce référentiel IFRS , tel que coût présumé à la date de
réévaluation.
(e)- les écarts de conversion cumulés :
L'article 30 Conversion des devises étrangères impose à une entité de classer certaines
différences
de
conversion
comme
une
composante
séparée
des
capitaux
propres.
Un premier adoptant peut choisir de considérer que les écarts de conversion cumulés pour toutes les
opérations de change devant être nulles à la date de transition aux IFRS pour les PME (à savoir un
«nouveau départ»).
(f) Des états financiers distincts :
Si une entité prépare des états financiers distincts, déclarations, le paragraphe 9.26 l’oblige à
rendre compte de ses investissements dans filiales, entreprises associées et des entités contrôlées
conjointement, soit:
(i)
au coût diminué des pertes, ou
(ii)
à la juste valeur et les variations de juste valeur comptabilisées en résultat.
155
ISCAE
Si un premier adoptant de telles mesures, un investissement au prix coûtant, il doit mesurer
cet
'investissement
dans
l'un
des
montants
suivants
dans
son
ouverture
séparée
état de la situation financière préparée en conformité avec la présente norme:
(i) le coût établi conformément à l'article 9
états financiers consolidés et individuels
, ou
(ii) coût présumé, qui doit être soit la juste valeur à la date de transition
aux IFRS pour les PME ou le référentiel comptable antérieur valeur comptable à cette date.
(g)- Instruments financiers composés : Le paragraphe 22.13 exige qu'une entité
divise un instrument financier composé, dans sa responsabilité et d’équité, des composants à la date
d’émission. Pour un premier adoptant il ne faut pas séparer ces deux éléments si la composante passif
n'est pas en circulation à la date de transition à la présente Norme.
(h)- Impôts différés sur le revenu :
Un premier adoptant n'est pas tenu de reconnaître, à la date de transition aux IFRS pour les
PME, les actifs d'impôt différé ou l'impôt différé
(i)- les modalités de concession de services :
Un premier adoptant n'est pas tenu d’appliquer les paragraphes 34.12-34.16 au service des
accords
de
concession
conclu
avant
la
date
de
transition
à
la
présente
Norme.
(La section 34 relève des activités spécialisées).
(j)- les activités extractives :
Un premier adoptant utilisant une comptabilité analytique complète en vertu du
référentiel comptable antérieur peut décider d'évaluer des actifs pétroliers et de gaz (ceux utilisés dans
l'exploration, l'évaluation, le développement ou la production de pétrole et de gaz) à date de transition
aux
IFRS
pour
les
PME
au
montant
déterminé
en
vertu
du
Précédent
PCGR.
L'entité doit tester ces actifs pour dépréciation à la date de transition aux IFRS en ce conformément à
l'article 27 Dépréciation d'actifs.
(k)- Dispositions contenant un bail :
Un premier adoptant peut choisir de déterminer si un accord existant à la date de transition à la
norme IFRS pour les PME contient une location (voir paragraphe 20.3) sur la base de faits et de
circonstances existant à cette date, plutôt que lorsque l'accord a été conclu.
156
ISCAE
(l)- Les engagements de démantèlement inclus dans le coût des immobilisations corporelles et
équipements :
Le paragraphe 17.10 (c) stipule que le coût d'une immobilisation corporelle comprend l'estimation
initiale des coûts de démontage et enlèvement de l'immobilisation et de restauration du site sur lequel il
est situé, l'obligation pour laquelle une entité encourt soit lorsque l'élément est acquis ou comme
conséquence d'avoir utilisé l'objet lors d'une particulière période à des fins autres que la production de
stocks au cours de cette période.
Un premier adoptant peut
décider d'évaluer cette composante du coût d'un
Point de terrains, bâtiments et des équipements à la date de transition aux IFRS
pour les PME, plutôt qu’à la date (s) où l'obligation a pris naissance.
2.2 Coût du passage :
Le coût du passage peut être subi à travers l’impact de la nouvelle norme sur le système
d’information au sein de la société et à travers la nécessité de préparation et de la formation du
personnel pour pouvoir réussir le processus de transition
Projet de changement ou ajustement du système d’information :
-Un changement même partiel de son système d’information, c’est toujours une aventure et un
investissement important. Il faut donc en retirer un maximum d’avantages…
Les logiciels comptables et financiers sont le maillon de toute une chaine
L’évolution de l’un d’entre eux ne peut donc se faire efficacement sans une vision d’ensemble du
système d’information, dans son état actuel et futur.
Le changement du processus comptable doit être organisé comme un projet informatique en l’adaptant
bien à la taille et au métier de l’entreprise.
Dans beaucoup de PME, une évolution du système d’information est considérée comme un projet
technique seulement, C’est une erreur car l’évolution des systèmes informatisés, comptable ou autre,
157
ISCAE
ne se ramène pas à l’acquisition d’un ensemble de matériels et logiciels. Il doit être l’occasion d’une
modification en profondeur des processus de gestion de l’entreprise.
La décision de mettre en place un nouveau logiciel comptable et financier peut avoir des
origines multiples tellesque obsolescence des solutions utilisées, développement de l’entreprise, fusion
création d’une nouvelle activité, volonté d’améliorer la productivité des processus, etc… outre que le
changement de référentiel, il faut procéder à une analyse approfondie de tous les domaines où cet
investissement peut avoir un impact et fixer des objectifs :
Réduire les délais d’encaissements clients, suivre la trésorerie et les positions en devises,
obtenir des indicateurs pertinents, des situations comptables rapides et fiables, gérer les écarts
budgétaires, réduire les coûts, gérer les stocks, optimiser le besoin en fonds de roulement,
développer le gestion prévisionnelle, etc…
Ces objectifs auront un impact sur le choix du logiciel, son périmètre d’application, son
paramétrage.
Dans beaucoup d’entreprises et en particulier dans les PME, l’outil comptable et ses dérivés
sont sous-utilisés. Il en résulte que :
•
La productivité du travail administratif pourrait être améliorée.
•
Les informations pour piloter l’entreprise sont insuffisantes.
Il est à noter que le contenu opérationnel du système comptabilité- gestion doit être maitrisé
c.a.d bien préparer le changement du logiciel comptable. C’est en fait avoir une vision précise de ses
différentes utilisations dans l’entreprise.
Des objectifs insuffisamment ambitieux lors du changement du logiciel comptable obligeront l’entreprise
plus tard à faire des investissements séparés et coûteux pour construire le budget, émettre les
reporting
exigés,
gérer
et
prévoir
la
trésorerie,
suivre
les
investissements,
etc.…
Pour tous les domaines, recueillir les besoins et remarques des collaborateurs concernés (contrôleur de
gestion, trésorier, comptable fournisseur, crédit manager) est important.
Il en résultera une meilleure adaptation de l’outil et une meilleure motivation du personnel, deux
facteurs de productivité.
La bonne intégration du système d’information est un point essentiel ayant un triple but :
- Eviter les doubles saisis et simplifier les processus
- Obtenir la cohérence des résultats
158
ISCAE
- Faciliter le croisement des bases de données.
La bonne solution en matière d’intégration des différents outils logiciels n’est pas simple.
- Un excès d’intégration : sera coûteux à mettre en œuvre mais aussi à maintenir.
- Une insuffisance d’intégration : entraînera un manque de productivité et de rapidité
pour obtenir les informations.
Il est à signaler que le coût complet d’installation du logiciel est bien supérieur à son ‘prix
d’achat
Les coûts récurrents ultérieurs (licence, maintenance, hot line,..) sont également à prendre en
compte.
C’est un investissement couteux pour les PME, en plus de la présence et la supervision des
dirigeants
- Le management du projet doit être clairement organisé : Notamment, les actions de
planification, de contrôle
La répartition des différentes responsabilités (maîtrise d’oeuvre, maîtrise d’ouvrage,…) et
la stabilité de l’équipe en charge du projet sont également importantes. Une préparation insuffisante du
projet, sera ultérieurement des délais et des coûts supplémentaires pour la société.
En fait le projet de passage va entrainer des coûts pour les PME mais vu sous un autre angle
ce dernier va améliorer aussi la maîtrise au niveau du système d’information tout en réduisant ainsi les
coûts, le caractère mondial du standard IFRS pour les PME devrait inciter les éditeurs informatiques à
présenter un produit uniforme quelque soit le pays alors il en découle deux conséquences :
1-Une augmentation au niveau de l’offre de logiciels dans chaque pays, avec une augmentation
simultanée de la concurrence par suite une baisse des coûts pour les entreprises ;
2-Une baisse des coûts de développement informatique et d’adaptation des produits en fonction
du marché géographique pour les éditeurs, grâce à l’uniformisation des règles comptables devant être
respectées.
159
ISCAE
Ainsi l’existence de produits uniques dans différents pays devrait faciliter le processus de mise
en place des systèmes de gestion de groupe ainsi que de leurs maintenances tout en évitant les
surcoûts.
L’existence d’un langage XBRL (Extensible Business Reporting Language) vise à simplifier la
communication, l’analyse, la comparaison des états financiers et les échanges d’informations
financières.
La mise en place d’outils identiques dans toutes les filiales, associée à l’utilisation d’un langage
informatique adapté à la production de données financières et compréhensibles par tous les acteurs sur
le plan mondial.
Cette pratique sera à la fois source d’économie pour le groupe ainsi que source de sécurité et
de maitrise dans le processus de production de l’information financière
Certes que l’information produite par l’entreprise à travers un référentiel unique (IFRS PME), un
système comptable homogène et un langage de présentation unique (XBRL) ne peuvent qu’accroitre la
qualité de l’information financière produite, ainsi que la sécurité et le contrôle pour un coût maitrisé.
XBRL est considère de nos jours comme le meilleur système de transport de l’information, il
apporte rapidité, fiabilité, sécurité, par suite les gains d’efficiences sont à la portée pour les PME.
Pour les entreprises XBRL apporte un potentiel de :
-Réduction du coût du reporting financier
-Réduction des délais de clôture et d’augmentation de la qualité de la production des comptes
-Permettre la comparaison des performances des entreprises dans leurs secteurs
-Meilleure maîtrise de la communication financière par le marché
Certes que le projet de passage à l’application du référentiel international est difficile à mettre
en œuvre et le processus de reporting financier est en général assez complexe et coûteux, mais aussi
ses bienfaits peuvent être décelés aux nivaux des filiales de groupes internationaux.
160
ISCAE
En pratique chaque filiale installée dans un pays doit à la fois produire des comptes pour les
besoins locaux et pour les besoins du groupe, en appliquant souvent des règles et normes comptables
différentes.
Ces filiales souhaiteront certes avoir plus de connexion entre leurs comptes individuels et leurs
reporting consolidés.
L’existence des retraitements entre les différents comptes est source de coûts supplémentaires
pour l’entreprise, au niveau de la production comme du contrôle des comptes.
L’utilisation d’IFRS pour les PME ,référentiel s’appliquant indifféremment aux comptes
individuels et aux comptes consolidés, devraient permettre aux groupes de simplifier leurs processus de
production comptable, en éliminant les différences entre comptes ,et par la même en diminuer à la fois
le coût et les délais d’établissement
En effet l’existence d’un jeu unique de comptes, serait sûrement source de simplification au
niveau du contrôle des comptes.
Préparation et formation du personnel
Nul n’est censé ignorer l’importance du facteur humain dans les entités, certes que le personnel
est mot clé pour la réussite de toute stratégie au sein de la société, de ce fait une importance radicale
doit être adressée à ce facteur.
La formation continue constitue un facteur clé de succès, un puissant levier pour développer les
compétences de l'entreprise.
Il faut concevoir et mettre en œuvre un dispositif de formation, des actions de formations
doivent être mise en œuvre dans le but de développement des compétences des entreprises.
Les PME sont de plus en plus sensibles aux problématiques de ressources humaines, vu
qu’elle ont un taux de rotation assez important, ou n’ayant pas de stratégie de maintien du personnel
Les ressources humaines contribuent à l’efficacité globale de l’organisation.
Leurs natures et leurs complexités sont telles qu’elles ne peuvent être mises sur le même plan
que les autres ressources, matérielles et financières.
161
ISCAE
Elle résulte en fait de décision d’organisation et de négociations entre partenaires sociaux
L’entreprise utilise des facteurs de production (facteur travail et facteur capital) Pour assurer sa
fonction de production l'entreprise, mais elle doit aussi mettre en place des procédures de gestion de
ces ressources internes pour assurer la convergence entre d'une part, ses besoins en facteurs de
production définis par son plan d'action stratégique, et d'autre part ses ressources disponibles à un
moment donné.
Le manque de connaissances du personnel est l’obstacle majeur à la réussite dans l’innovation.
Tous les collaborateurs doivent être impliqués activement et avoir l’esprit tourné vers
l’innovation.
L’investissement dans la formation profitera à la longue à l’entreprise en diminuant le temps
nécessaire à la détermination de débouchés nouveaux et en augmentant le degré de certitude dans la
solution choisie.
Il existe cinq points pour lesquels la formation est essentielle: stimuler la créativité, évaluer les
options novatrices, concentrer son attention sur le client, concevoir de nouveaux services et mettre en
place le changement.
1-Stimuler la créativité
La créativité est la capacité de faire des associations inattendues et de réordonner des idées
suivant de nouvelles relations.
La pensée créative est une faculté essentielle au processus novateur (avec la capacité de gérer
le changement) et présume l’aptitude à la pensée divergente.
Trois aspects de la créativité sont directement associés à l’innovation:
• Ouvrir une nouvelle voie, soit la capacité de penser en dehors des hypothèses habituelles ou
traditionnelles. Cette aptitude repose sur le principe qu’il n’existe pas qu’une seule bonne réponse.
• La pensée latérale, soit la capacité d’établir des liens entre des domaines apparemment sans
rapport.
162
ISCAE
Cette faculté se fonde sur le principe de synergie, qui suppose que les connaissances dans un
domaine peuvent servir pour un autre.
La méthode la plus courante pour stimuler la pensée latérale comprend l’examen de différents
concepts et de s’attacher à déterminer des liens entre eux
Ainsi, la pénurie de cadres supérieurs et la pratique courante de les engager sur la base de
contrats de deux ou trois ans ont fait apparaître les agents de carrière, qui recherchent et négocient les
contrats de ces personnes. .
• Les options multiples, soit la capacité d’aller au-delà des idées de départ évidentes.
Cette aptitude a pour origine le principe selon lequel il n’existe pas qu’une réponse juste, mais
un éventail de possibilités.
2-Évaluer les options novatrices
Il faut évaluer l’adéquation et la faisabilité des idées nouvelles. Cela exige des qualités
opposées à celles requises pour la créativité, c’est-à-dire la capacité de converger, de se mettre
d’accord sur un choix unique. Les méthodes pour y parvenir sont notamment:
• Déterminer le pour et le contre de chaque idée, puis choisir une option qui comporte plus de
points positifs que d’aspects négatifs.
• Déterminer grâce à une analyse fouillée s’il y a des solutions aux problèmes.
• Comparer chaque option par rapport à toutes les autres, de sorte qu’un groupe peut les noter
et déterminer la solution obtenant le meilleur résultat.
3-Concentrer son attention sur le client
Les innovations se réalisent uniquement si vos clients les acceptent.
Répondre aux besoins des clients :
Savoir déterminer les nécessités du client est une faculté essentielle chez les prestataires de
services.
163
ISCAE
4-Concevoir de nouveaux services
Trois types de capacités sont particulièrement nécessaires:
Analyser sa propre expérience,
Extrapoler,
Et comprendre le flux du service.
5-Mettre en place le changement
Au fond, l’innovation consiste en un processus de changement.
Savoir gérer ou non le changement va déterminer la réussite ou l’échec.
Pour s’assurer de la réussite, il faut prendre la peine de suivre ces étapes
164
ISCAE
PARTIE EMPIRIQUE :
-Présentation générale de l’enquête :
Notre enquête a pour objectif de recenser l’appréciation des professionnels de la comptabilité
ainsi que les responsables administratifs et financiers des entreprises sur les perspectives et voies de
développements de la norme IFRS PME en Tunisie.
Nous avons procédé à l’élaboration d’un questionnaire qui présente en fait deux parties
-Une première comprenant des questions d’ordre conceptuelles ayant pour but d’évaluer le
référentiel local actuel en application et d’en démontrer jusqu’à quel niveau il peut satisfaire le besoin en
information des utilisateurs externes nationaux ainsi qu’internationaux
1- En effet le questionnaire essaye de ressortir
si les états financiers établis
conformément au système comptable des entreprises 1996 sont suffisants pour évaluer la
performance des entreprises et aider à la prise de décision économique, et d’en dégager ainsi
si l’information financière qui en ressort en Tunisie est satisfaisante pour les utilisateurs
nationaux et internationaux.
(Question 1 ,2).
2- Le questionnaire s’interroge aussi sur le positionnement du système comptable par
rapport au référentiel international.
(Question 3,4)
3- On a essayé de savoir à travers de ce questionnaire si la comptabilité peut être
défiscalisée un
Jour et si le système comptable nécessite une réforme majeure
(Question 5,6)
4- Le questionnaire essaye de ressortir à travers l’avis des répondants la situation
actuelle des
PME face à l’obligation de divulgation des informations financières requises tout en
s’interrogeant sur l’utilité de la norme IFRS PME pour ces entreprises.
(Question 7,8,9,10,11)
165
ISCAE
-Une deuxième partie comprenant des questions ayant pour objectifs de savoir si nos PME
Tunisiennes sont prêtes de point de vue matériel et humain pour adopter la norme internationale
spécifique aux PME
En évoquant le volet matériel, à part l’assise financière on attire attention sur la structure et
l’organisation actuelle de nos PME c.a.d système de contrôle de gestion, système d’information …
En évoquant le volet humain, on se demande sur le niveau de qualification et de formation du
personnel pour assurer le passage à la norme internationale puisque tout un processus de planification
de cette opération doit être mis en œuvre
1-on a voulu savoir si l’organisation au niveau des sociétés permet l’adoption de la nouvelle
norme internationale vu qu’elle requiert certain préalable organisationnel pour faire réussir le projet
d’implantation.
(Questions 12,13,14)
2-Par le biais de ces questions nous voulons connaître l’opinion des personnes interrogées sur
l’organisation situation actuelle tout en recherchant des solutions
(Question15,16,17)
3-On s’intéresse à savoir le niveau de qualification et de formation du personnels au niveau des
PME , c.a.d le niveau de présence du personnel pour assurer l’adoption.
(Question 18,19)
4-On se demande aussi à travers ce questionnaire sur l’opportunité de la norme IFRS PME pour le
contexte de la Tunisie.
(Question 20,21,22,23)
E t finalement, nous avons essayé de savoir selon les personnes interrogées si la norme IFRS
PME deviendra un jour le langage comptable de nos PME.
NB : Pour le questionnaire adressé aux responsables financiers et comptables des entreprises
on a ajouté la possibilité de réponse « Je ne sais pas » au niveau de questions suivantes
(8,9,10,11,12,16,17,23,24)
Nous présentons dans ce qui suit et en premier lieu notre méthodologie de recherche, nous
analysons par la suite les résultats obtenus afin de tirer les principales conclusions à notre
problématique.
166
ISCAE
I‐Méthodologie de recherche :
La définition de notre méthodologie de recherche à trait aux aspects suivants de notre étude
empirique
*La préparation du questionnaire
*La définition des variables qui en découlent
*La sélection de l’échantillon
*La collecte des données
*Et enfin les outils statistiques utilisés.
I-I La préparation du questionnaire
Une enquête sur le terrain nous a semblé nécessaire afin de voir la réaction des différents
intervenants qui sont présentés par les experts comptables d’une part et les professionnels d’autre part
qui sont soit les directeurs financiers des sociétés ou tout autre cadre responsable de la préparation des
états financiers, face à la publication de la nouvelle norme spécifique au PME et d’en cerner comment
cette dernière est perçue dans l’état actuel des choses et dans le contexte présent.
Il est à signaler que qu’au niveau de la Tunisie nous nous heurtons à la rareté de données
publiques relatives aux PME.
C’est pour cette raison que nous avons eu recours à une enquête par questionnaire qui semble
constituer étant donné notre problématique la méthodologie de recherche la plus appropriée et
satisfaisante ,dans la mesure ou elle va nous permettre de situer notre référentiel comptable Tunisien
par rapport au référentiel international, d’en explorer certaines caractéristiques de l’information
comptable et financière des PMPE en Tunisie et d’en présenter finalement la position de la Tunisie
face à cette nouvelle norme dans l’état actuel de nos sociétés.
Cette méthodologie s’adapte bien avec les notions qualitatives de notre travail.
Nous avons recherché à intégrer dans ce questionnaire les différents axes de notre travail de
recherche comme indiqué ci-dessus dans la partie présentation de l’enquête
I-II La définition des variables
L’outil de collecte de données consiste pour nous dans notre cas de travail au questionnaire, la
réalisation d’une étude empirique nécessite également la définition d’un ensemble de variables sur
lesquelles nous allons travailler afin de pouvoir aboutir à nos objectifs recherchés comme indiqués cidessus.
Ces variables sont définis à partir du questionnaire élaboré, en effet le détail est le suivant :
167
ISCAE
-degré de réponse du SCT32 aux besoins des utilisateurs nationaux
- degré de réponse du SCT aux besoins des utilisateurs internationaux
-Qualification du SCT par rapport au référentiel international
-degré de divergences et limites du SCT par rapport aux normes internationales
-Position des PME Tunisienne par rapport aux exigences du SCT
-Position des concernés par rapport à l’adoption de la norme IFRS PME
-Degré de possibilité d’application de la norme IFRS/PME dans le cadre tunisien
-Impact de l’application de norme IFRS/PME sur la préparation et la présentation des états
financier
-présences des PME Tunisiennes pour l’application de la norme internationale
-Fréquence d’existence de système de contrôle de gestion et de comptabilité analytique au sein
des PME Tunisiennes
-Degré de performance du système d’information comptable au sein des PME Tunisienne
-Impact de l’adoption de la norme IFRS/PME sur le processus de contrôle interne
-Impact du passage à la norme IFRS/PME sur l’organisation au sein des PME Tunisiennes
-Degré de présence et compétence du personnel présent pour assurer la transition vers la
norme IFRS/PME et intégrer les changements
-Changement du manuel de procédure conformément aux exigences de la norme IFRS/PME
-Qualification de l’équilibre avantage /coût suite au passage à la norme IFRS/PME en Tunisie
-Position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME
Les variables de notre étude sont des variables qualitatives.
Une variable est dite qualitative lorsqu’elle prend des modalités non numériques, c.a.d
lorsqu’elle est non mesurable.
Ces modalités peuvent être nominales, on parle alors de variables qualitatives nominales, pour
ce type de variable les fréquences peuvent être calculées.
Les modalités d’une variable qualitative peuvent être également ordonnées, on parle alors de la
variable qualitative ordinale lorsqu’il ya l’existence d’une échelle et d’un ordre de classement, pour ce
type de variable peuvent être calculées les fréquences, et la moyenne.
32
Système comptable des entreprises tunisienne 1996
168
ISCAE
I-III La sélection de l’échantillon
L’enquête que nous menons va nous permettre de savoir dans quelle mesure cette nouvelle
norme peut elle être appliquée ? Et dans quelle mesure pourra-t-elle contribuer à l’amélioration de la
qualité de l’information financière requise pour les utilisateurs externes.
De ce fait notre questionnaire est adressé à un échantillon d’experts comptables qui sont
toujours prés de toute nouveauté et développement enrichi du point de vue
théorique ainsi que
pratique
Pour connaitre leurs appréciations concernant les perspectives d’application de la norme IFRS
pour les PME en Tunisie et les conséquences qui en découlent et un échantillon d’entreprise qui sont
les premières concernées par ces changements conceptuels et référentiels.
Notre choix de définition de la PME a retenu le critère de la responsabilité publique, comme
distinctif, en d’autres termes est considéré comme PME, toute entité n’ayant pas de responsabilité
publique mais dont les états financiers peuvent être utilisés par des tiers (prêteurs, fournisseurs, agence
de notation) La notion s'oppose ainsi aux sociétés cotées ou aux institutions financières
essentiellement.
Les indicateurs présumant du caractère public de l’entité selon IASB sont les suivants :
• L’entité est cotée, ou est en cours de dépôt de ses états financiers auprès d’un
régulateur boursier ou tout autre régulateur dans le but d’émettre n’importe quel type
d’instruments sur un marché public ;
• L’entité détient des actifs en sa capacité de fiduciaire (administrateur de biens) pour
un large groupe de personnes extérieures à l’entité, par exemple des entreprises de banques,
d’assurances, courtiers/sociétés de bourse, fond de pension, fond commun ou intermédiaire de
placement ;
• L’entité est une entreprise de service public ou une entité similaire qui fournit un
service public essentiel ;
ou
•
L’entité a une importance significative dans son pays d’origine sur la base de
critères tels que le total des actifs, le total du chiffre d’affaires, le nombre de salariés, le degré
de prédominance sur le marché, la nature et l’étendue de l’endettement externe.
169
ISCAE
Pour résumer le critère de responsabilité publique, qui permet de distinguer les PME des
grandes sociétés suppose que :
-L’entrepris est coté ou en cours de cotation
-ou qu’elle détient des actifs, en sa capacité de fiduciaire, pour un large groupe de personnes
extérieures à l’entité, comme c’est le cas des banques et des assurances
*Pour l’échantillon d’experts comptables nous nous sommes adressés au site de l’ordre des
experts comptables où on a pris les coordonnées des personnes concernées, certains ont été adressés
par e-mail et pour d’autres on a fait des entretiens
*Concernant les petites et moyennes entreprises l’échantillon a été effectué d’une manière
aléatoire et nous nous sommes déplacés auprès des responsables pour pouvoir avoir l’information dont
on a besoin.
Nous avons rencontré des difficultés au niveau de disponibilité des responsables et au niveau
de communication d’information, mais vu que le tissu économique Tunisien est composé d’une majorité
de PME , nous avons postulé la participation d’un ensemble varié d’entreprises en terme de nature
d’activité et de taille.
Nous nous sommes intéressés à des entreprises de différents secteurs :le secteur industriel
principalement .
Notre échantillon se caractérise aussi par la diversité
en termes de taille des PME
sélectionnées.
Il est à signaler que nous nous sommes intéressés au plus au PME faisant parties des groupes
étrangers et ayant l’obligation de faire des reporting car selon notre considération ils sont les plus
intéressés par le référentiel international dans le cas actuel, donc ils font part de la majorité dans notre
échantillon sélectionné.
Nous avons rencontré certaines difficultés dans la collecte de données ayant trait aux
spécificités culturelles de contexte Tunisien.
Dirigeants tout le temps indisponibles et réticence au niveau de la communication de
l’information même si cette dernière n’a aucun lien avec le principe de confidentialité, ce qui nous a
conduits à réduire la taille de notre échantillon.
Pour les sociétés nous avons procédé dans la majorité des cas à faire des entretiens directs (
porte à porte)
Pour les experts comptables nous avons adressé des e-mails et nous nous sommes aussi
déplacés
Notre échantillon est composé comme suit :
170
ISCAE
*55 expert comptables
*51 sociétés
I-IV Outils statistiques
Nous avons eu recours pour le besoin de notre travail empirique à l’outil de statistique
descriptive
Les principales statistiques descriptives consistent dans le calcul des fréquences, des
indicateurs de tendance centrale, et des indicateurs de dispersion.
La moyenne constitue un indicateur de tendance centrale utilisé le plus souvent, quant aux
caractéristiques de dispersions, il s’agit principalement de la variance et l’écart type qui mesurent les
écarts des différentes observations par rapport à la moyenne.
Ces outils statistiques ont été exploités sous Excel, et sous le logiciel statistique SPSS version
17
Nous présentons nos résultats aux moyens de schémas représentatifs sous forme de
camemberts et d’histogrammes qui permettront de mieux visualiser les résultats
171
ISCAE
II –Analyse des résultats
Tableau de fréquences relatif à l’échantillon des PME
Tunisiennes
1-Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 est en
train de répondre aux besoins des utilisateurs nationaux ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
36
15
51
Pour cent
70.6
29.4
100.0
Pourcentage
valide
70.6
29.4
100.0
Pourcentage
cumulé
70.6
100.0
La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut :
Non
15.00 / 29.4%
Oui
36.00 / 70.6%
Nous constatons qu’une majorité de 70.6% des répondants estiment que les états financiers tels que
préparés par le système comptables des entreprises de 1996 répondent aux besoins des utilisateurs nationaux
c.a.d sont suffisants pour évaluer la performance des entreprises et aider à la prise de décision économique.
2-Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 peut
répondre aux attentes des utilisateurs internationaux?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
19
32
51
Pour cent
37.3
62.7
100.0
Pourcentage
valide
37.3
62.7
100.0
Pourcentage
cumulé
37.3
100.0
172
ISCAE
Oui
19.00 / 37.3%
Non
32.00 / 62.7%
A l’inverse de la première question une majorité de 62.7% voient que le SCT ne répond pas aux besoins
et aux attentes des utilisateurs internationaux.
Lors de nos entretiens avec les responsables de préparation des états financiers et de préparation de
reportings destinés à être envoyés à l’étranger pour le responsable du groupe, on nous a affirmé l’existence de
retraitements de l’information comptable préparé selon notre référentiel local pour les besoins de conformités
avec les exigences du groupe.
3-Comment pouvez-vous qualifier le système comptable des entreprises 1996 par rapport au
référentiel international?
Valide
Fréquence
Pour cent
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
Il existe des divergences
importante entre le système
Comptable et le réferentiel
15
29.4
29.4
29.4
Le système comptable
est en harmonie
36
70.6
70.6
100.0
Total
51
100.0
100.0
173
ISCAE
Il existe des diverg
15.00 / 29.4%
36.00 / 70.6%
Une majorité de 70.6% des répondants sont consentants que la SCT est en harmonie avec la logique du
référentiel international, mais ce dernier est resté inachevé ou incomplet sur certaines questions comptables ce
qui crée la persistance des divergences actuelles.
En effet le référentiel comptable national est largement inspiré des normes IAS
4-Jugez-vous que les limites du système comptable des entreprises 1996
et ses divergences avec les normes internationales puissent être
surmontées ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
45
6
51
Pour cent
88.2
11.8
100.0
Pourcentage
valide
88.2
11.8
100.0
Pourcentage
cumulé
88.2
100.0
174
ISCAE
Non
6.00 / 11.8%
Oui
45.00 / 88.2%
Ce n’est que 11.8% des répondants qui estiment que les divergences et les limites au niveau du SCT ne
peuvent pas être surmontés, il est à signaler qu’en l’état actuel nos états financiers font fois et sont reconnus à
l’échelle internationale juste le responsable est amené à faire un travail supplémentaire d’ajustement et de
retraitement de l’information produite pour s’aligner aux besoins internationaux ceci peut être considéré comme
une dissipation du temps
6-Jugez-vous nécessaire une réforme majeure du système comptable des
entreprises 1996 ?
Valide
Pour cent
41.2
Pourcentage
valide
41.2
Pourcentage
cumulé
41.2
100.0
Oui
Fréquence
21
Non
30
58.8
58.8
Total
51
100.0
100.0
Oui
21.00 / 41.2%
Non
30.00 / 58.8%
175
ISCAE
Plus que 50% des concernés jugent que le SCT ne nécessite pas une réforme majeur, partant du fait
que ceci est en harmonie avec la logique du référentiel international sauf absence de mise à jour
7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des
obligations de préparation et de divulgation des informations financières
requises?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
16
35
51
Pourcentage
valide
31.4
68.6
100.0
Pour cent
31.4
68.6
100.0
Pourcentage
cumulé
31.4
100.0
Le graphique suivant illustre les résultats obtenus ci-haut
80
60
40
20
Pour-cent
0
Oui
Non
7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des obligations de
Les résultats ci-dessus indiqués montrent avec une majorité de 68.6% que les PME Tunisiennes ne
souffrent pas des lourdeurs des obligations de préparation et de divulgation des informations requises, de même
le SCT est en train de satisfaire le besoin en information des utilisateurs nationaux selon les résultats de
l’enquête.
176
ISCAE
8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ?
Fréquence
Valide
Pour cent
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
Existence de telle norme
est obligatoire en Tunisie
3
5.9
5.9
5.9
est profitable à la Tunisie
41
80.4
80.4
86.3
est inutile à la Tunisie
7
13.7
13.7
100.0
51
100.0
100.0
Total
100
80
60
40
20
Pour-cent
0
Existence de telle n
8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale
spécifique aux PME ?
Une majorité écrasante de 80.4% estiment que la présence de la norme IFRS /PME est profitable pour
la Tunisie contre une minorité de 13.7% jugeant que l’existence de cette dernière est inutile pour nos PME.
Ceci ne peut que consolider l’idée de réduction des divergences entre le SCT et le référentiel
international.
177
ISCAE
9-Pensez-vous qu'un référentiel pour les PME est :
Valide
Nécessité
Choix
Total
Fréquence
23
28
51
Pour cent
45.1
54.9
100.0
Pourcentage
valide
45.1
54.9
100.0
Pourcentage
cumulé
45.1
100.0
60
50
40
30
20
Pour-cent
10
0
Nécessité
Choix
Nécessité ou choix
54.9% de répondants contre 45.1% de répondants voient qu’un référentiel spécifique pour les PME est
un choix, les pourcentages sont assez proches et la question reste toujours à poser.
10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut être
appliquée dans le cadre Tunisien?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
49
2
51
Pour cent
96.1
3.9
100.0
Pourcentage
valide
96.1
3.9
100.0
Pourcentage
cumulé
96.1
100.0
178
ISCAE
120
100
80
60
40
Pour-cent
20
0
Oui
Non
10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut être appliquée
dans le cadre Tunisien ?
Presque à l’unanimité 96.1% déclarent que la norme IFRS/PME peut être appliquée dans le cadre
Tunisien
11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie
aura un impact énorme sur la préparation et la présentation des états
financiers ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
29
22
51
Pour cent
56.9
43.1
100.0
Pourcentage
valide
56.9
43.1
100.0
Pourcentage
cumulé
56.9
100.0
179
ISCAE
60
50
40
30
20
Pour-cent
10
0
Oui
Non
11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME enTunisie
aura un impact énorme sur la présentation des états financiers ?
56.9% des répondants contre 43.1% affirment que l’application de la norme IFRS/PME aura un impact
sur la présentation des états financiers vu les divergences qui peuvent exister au niveau des traitements et vu
l’obligation de se conformer aux règles de passages de la première application de la nouvelle norme
12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour
l'application de la norme internationale?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
7
44
51
Pour cent
13.7
86.3
100.0
Pourcentage
valide
13.7
86.3
100.0
Pourcentage
cumulé
13.7
100.0
180
ISCAE
100
80
60
40
20
Pour-cent
0
Oui
Non
12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l'application
de la norme internationale
?
Nous constatons que la majorité des responsables ont soutenu le fait que les PME Tunisiennes ne sont
pas encore prêtes pour l’application de la norme IFRS/PME, bien qu’ils ont confirmé avec une majorité écrasante
au niveau de la question 10 de la possibilité d’application de cette dernière.
13-Quelle est la fréquence de l'existence d'un système de contrôle de gestion et de
comptabilité analytique au sein des PME Tunisiennes ?
Valide
Absence
Fréquence moyenne
Total
Fréquence
9
42
51
Pour cent
17.6
82.4
100.0
Pourcentage
valide
17.6
82.4
100.0
Pourcentage
cumulé
17.6
100.0
181
ISCAE
Absence
9.00 / 17.6%
Fréquence moyenne
42.00 / 82.4%
D’après les réponses recueillies le système de contrôle de gestion semble avoir une fréquence moyenne
au sein des PME Tunisiennes.
14-Jugez-vous que le système d'information comptable au sein des PME
est performant ?
Valide
Pour cent
39.2
Pourcentage
valide
39.2
Pourcentage
cumulé
39.2
100.0
Oui
Fréquence
20
Non
31
60.8
60.8
Total
51
100.0
100.0
La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut
Oui
20.00 / 39.2%
Non
31.00 / 60.8%
182
ISCAE
La majorité est pour que le système d’information au sein des PME est non performant, ceci découle
du fait que ce dernier souffre de certaines faiblesses en matière de reporting, en effet ce système ne permet pas
parfois d’extraire les informations nécessaires pour le besoin d’analyse commerciale, ou les indicateurs de
performance, en fait la structure d’analyse en manque, mais ceci n’empêche pas de déclarer que la structure
actuelle répond aussi aux besoins internes et locales et que les PME Tunisiennes sont de plus en plus
conscientes de l’importance de l’information comptable et des systèmes à mettre en place pour avoir un suivi
efficace et à temps
C’est pour des raisons de compression de coûts que ces derniers ne peuvent pas investir en système
d’information complet.
La question de volonté de transparence des dirigeants a été aussi évoquée.
16-A votre avis l'adoption de la norme IFRS/PME aura un impact sur le
processus de contrôle interne ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
41
10
51
Pour cent
80.4
19.6
100.0
Pourcentage
valide
80.4
19.6
100.0
Pourcentage
cumulé
80.4
100.0
Non
10.00 / 19.6%
Oui
41.00 / 80.4%
80.4% des répondants estiment que l’adoption de la norme IFRSPME aura un impact sur le processus
de contrôle interne ceci découle du fait de l’existence de beaucoup de contrôles préalables à l’établissement de
183
ISCAE
la comptabilité et des nouvelles exigences qui seront requises lors de la production de l’information financière
nécessitant ainsi la restructuration des systèmes d’informations.
17-Le passage à la norme IFRS/PME implique-t-il une véritable
réorganisation de l'entreprise et changement de la perception de
l'information financière?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
41
10
51
Pour cent
80.4
19.6
100.0
Pourcentage
valide
80.4
19.6
100.0
Pourcentage
cumulé
80.4
100.0
Non
10.00 / 19.6%
Oui
41.00 / 80.4%
On remarque d’après les pourcentages le consentement des répondants sur le fait de la nécessité de
la réorganisation des PME ,en fait une restructuration au niveau du système d’information est requise, mais le
coût d’investissement reste la majeure contrainte des PME.
L’implantation d’une telle norme requiert sûrement la mobilisation de moyens financiers, humains et
techniques que les PME Tunisiennes ne possèdent pas.
184
ISCAE
18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein des PME
possède les compétences et formations nécessaires pour assurer la
transition vers la norme internationale et intégrer les changements ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
3
48
51
Pourcentage
valide
5.9
94.1
100.0
Pour cent
5.9
94.1
100.0
Pourcentage
cumulé
5.9
100.0
100
80
60
Pour-cent
40
20
0
Oui
Non
18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein de
Les résultats illustrent que 94.1% des réponses montrent que le personnel actuellement présent au sein
des PME n’est pas présent et ne peut pas assurer la transition vers la norme internationale, ceci dénote que ce
passage ne peut être accompli qu’au moyen d’un temps d’apprentissage.
Beaucoup estiment que le personnel n’est
probablement pas prêt techniquement et que des
programmes de formations sont les meilleures solutions pour faire sensibiliser et participer tous les intervenants
et créer l’esprit du changement et de collaboration
185
ISCAE
19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de
manuel de procédure comptable s'il existe conformément au référentiel
international destiné aux PME ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
32
19
51
Pourcentage
valide
62.7
37.3
100.0
Pour cent
62.7
37.3
100.0
Pourcentage
cumulé
62.7
100.0
70
60
50
40
30
20
Pour-cent
10
0
Oui
Non
19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de manuel
de procédure comptable s’il existe conformément au référentiel international
destiné aux PME ?
La possibilité du changement du manuel de procédure selon les exigences des procédures, des
contrôles et des pré- requis de la norme internationale est affirmé par 62.7% de réponses donc il suffit d’en
vouloir le faire.
186
ISCAE
20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passage à la norme IFRS/PME en
Tunisie ?
Valide
Fréquence
4
Pour cent
7.8
Pourcentage
valide
7.8
Pourcentage
cumulé
7.8
Strictement dépendant
des avantages qu'on
espère récupérer
47
92.2
92.2
100.0
Total
51
100.0
100.0
Défavorable
100
80
60
40
20
Pour-cent
0
Défavorable
Strictement dépendan
20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passage à la norme
IFRS/PME en Tunisie ?
Certes que l’adoption et l’application de la norme IFRS PME est strictement dépendante des avantages
que la société en espère récupérer, effectivement 92.2% des réponses le confirment.
187
ISCAE
23-Comment jugez -vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale
Valide
La Tunisie n'est pas
prête pour transiter
vers la nouvelle r
La Tunisie doit
planifier la transition
vers la norme intern
intéressée à la
transition vers la nor
Total
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
Fréquence
Pour cent
1
2.0
2.0
2.0
49
96.1
96.1
98.0
1
2.0
2.0
100.0
51
100.0
100.0
1.00 / 2.0%
1.00 / 2.0%
La Tunisie doit plan
49.00 / 96.1%
96.1% des répondants voient que la Tunisie doit planifier la transition vers la nouvelle norme
internationale, vu les obstacles présents matériels et humains, les responsables doivent travailler à améliorer
l’existant, à faire participer tout le personnel, à créer l’esprit de collaboration et la volonté de transparence.
188
ISCAE
24-Voyez-vous la norme IFRS pour les PME appliquée en Tunisie dans un
avenir
Valide
Fréquence
9
Pour cent
17.6
Pourcentage
valide
17.6
Pourcentage
cumulé
17.6
Lointain
42
82.4
82.4
100.0
Total
51
100.0
100.0
Proche
Proche
9.00 / 17.6%
Lointain
42.00 / 82.4%
82.4% des répondants estiment que l’application de la norme IFRS PME sera pour un avenir lointain,
on peut expliquer ce résultat par le fait qu’actuellement les PME peuvent ne pas éprouver un besoin urgent de
l’adoption de la nouvelle norme vu qu’elles sont en train de répondre aux attentes des besoins des utilisateurs
internationaux à travers les moyens existants et les différents retraitements.
Etat comparatif des résultats de l’enquête entre les deux échantillons relatifs aux experts
comptables et aux sociétés
Questions
1-Pensez-vous que le SCT
Résultat en pourcentage
Expert comptable
sociétés
Oui
Oui
72.7%
70.6%
(1996) est en train de répondre
aux besoins des utilisateurs
189
ISCAE
nationaux.
2- Pensez-vous que le SCT
Non
Non
74.5%
62.7%
65.5%
70.6%
Oui
Oui
96.4%
88.2%
Non
Non
58.2%
58.2%
Non
Non
70.9%
68.6%
81.8%
80.4%
(1996) peut répondre aux
attentes des utilisateurs
internationaux
3-Comment pouvez-vous
qualifier le SCT(1996) par
rapport au référentiel
international ?
*Le SCT est en harmonie avec
la
logique
du
référentiel
international sauf absence de
mise à jour
4-Jugez-vous que les limites du
SCT(1996) et ses divergences
avec les normes internationales
puissent être surmontées ?
6-Jugez-vous
une
réforme
majeure du SCT(1996)
7-Pensez-vous que les PME
Tunisiennes
souffrent
des
lourdeurs des obligations de
préparation et de divulgation
des
informations
financières
requises ?
8-Quelle est votre position par
rapport à la nouvelle norme
internationale spécifique aux
PME ?
*Existence de telle norme est
profitable à la Tunisie
190
ISCAE
9-Pensez-vous qu’un référentiel
pour les PME est :
Une nécessité
50.9%
Un choix
54.9%
10-A votre avis la norme
Oui
Oui
85.5%
96.1%
Non
Oui
60%
56.9%
Non
Non
76.4%
86.3%
56.4%
82.4%
Non
Non
72.2%
60.8%
Oui
Oui
83.6%
80.8%
internationale spécifique aux
PME peut elle être appliquée
dans le cadre Tunisien ?
11-Pensez-vous que
l’application de la norme IFRS
pour les PME en Tunisie aura
un impact énorme sur la
préparation et la présentation
des états financiers ?
12-A votre avis est ce que les
PME Tunisiennes sont prêtes
pour l’application de la norme
internationale ?
13-Qu’elle est la fréquence de
l’existence d’un système de
contrôle de gestion et de
comptabilité analytique au sein
des PME Tunisiennes ?
*Fréquence moyenne
14-Jugez-vous que le système
d’information comptable au sein
des PME est performant ?
16- A votre avis l’adoption de la
norme IFRS PME aura un
191
ISCAE
impact sur le processus de
contrôle interne ?
17-Le passage à la norme
Oui
Oui
92.7%
80.4%
Non
Non
78.2%
94.1%
Oui
Oui
61.8%
62.7%
70.9%
92.2%
IFRSPME implique-t-il une
véritable réorganisation de
l’entreprise et changement de la
perception de l’information
financière ?
18-Pensez-vous que le
personnel actuellement présent
au sein des PME possède les
compétences et informations
nécessaires pour assurer la
transition vers la norme
internationale et intégrer les
changements ?
19-A votre avis est ce que c’est
facile de procéder au
changement de manuel de
procédure comptable s’il existe
conformément au référentiel
20-Comment voyez-vous
l’équilibre avantage /coût suite
au passage à la norme
IFRSPME en Tunisie ?
*Strictement dépendant des
avantages qu’on espère
récupérer de l’adoption de la
norme internationale
23-Comment jugez-vous la
position de la Tunisie face à la
nouvelle norme internationale
192
ISCAE
*La Tunisie doit planifier la
transition
vers
la
norme
internationale.
76.4%
96.1%
58.2%
82.4%
24-Voyez-vous la norme IFRS
pour les PME appliquée en
Tunisie dans un avenir :
Proche
Lointain
D’après la lecture des tableaux de fréquences,relatifs aux deux échantillons celui des experts
comptables et celui des sociétés, on a pu remarquer que les résultats statistiques sont très proches et
que les opinions émises ne divergent pas trop, ce n’est qu’au niveau de la question n°10 et 11 que les
avis divergent.
En effet 50.9% des experts comptables voient au niveau de la question n°10 qu’un référentiel
pour les PME est une nécessité alors que 54.9% des responsables aux niveaux des sociétés estiment
que ce dernier reste un choix pour les PME.
Les experts comptables affirment à 60% au niveau de la question n°11 que l’application de la
norme IFRS pour les PME en Tunisie n’aura pas un impact énorme sur la préparation et la présentation
des états financiers alors que les dirigeants des sociétés confirment le contraire à 56.9%.
Vu ce qui précède nous nous sommes limités à l’analyse de tableau de fréquence relatif à
l’enquête adressée aux PME.
A travers notre enquête menée au prés des PME Tunisiennes et des experts comptables, nous
avons pu illustrer que notre système comptable Tunisien est en train de répondre aux besoins en
informations des utilisateurs nationaux, mais il s’avère que ce n’est pas le cas pour les utilisateurs
internationaux
193
ISCAE
Ceci peut découler du fait de l’existence des divergences avec le référentiel international bien
que le SCT est en harmonie avec la logique de ce dernier sauf les mises à jours continues qui en
manquent.
On a pu démontrer que la présence d’une norme spécifique aux PME est profitable pour les
sociétés Tunisiennes à travers l’intérêt éprouvé par les sociétés ainsi que par les experts comptables, il
reste à surmonter les obstacles tant qu’organisationnel et humain.
En effet il s’avère d’après les statistiques que l’organisation des PME est appelée à être revue
pour permettre la réussite au passage à la norme internationale, vu que le système d’information actuel
souffre de quelques faiblesses en matière de reporting et ne permet en fait de répondre à certaines
exigences aux niveaux des informations demandées et requises par le groupe à l’échelle internationale,
de plus le problème de formation de personnel surgit , la maitrise de certaines notions de normes IFRS
,on évoque toute une structure d’analyse .
Il ne faut pas nier les efforts de l’Etat et les PME, pour être en harmonie avec les mutations
réglementaires internationales. La contrainte de coût constitue un frein et un obstacle redoutable à la
volonté de développement des structures, néanmoins tout le monde est consentant sur le fait de mener
la réflexion et de planifier le passage vers la norme internationale pour faire face au phénomène de
mondialisation et sauvegarder le pouvoir concurrentiel de nos PME.
Concernant notre étude empirique, la méthode de l’enquête par questionnaire, ainsi que le
nombre restreint des réponses, peuvent éventuellement influencer quelque peu la robustesse de nos
résultats et leur généralisation à l’ensemble des PME Tunisiennes.
194
ISCAE
Conclusion générale
Les petites et moyennes entreprises on été pour longtemps délaissées par les organes de
normalisations internationales vu que ces dernières n’ont pas de lien direct avec les marchés de
capitaux.
Ce n’est qu’avec l’apparition de l’alternative-investisment-market à l’angleterre et l’alternex en
France, conjuguée avec le phénomène de l’harmonisation comptable internationale qu’elles ont eu de
l’intérêt vu que ces dernières présentent partout dans le monde un facteur d’expansion économique.
Prenant conscience de la complexité du référentiel international développé pour les grandes
entreprises, le coût de son implantation et son inadéquation avec les besoins informationnels des
petites et moyennes entreprises, l’IASB a abouti
en juillet 2009 à la publication d’une norme
internationale spécifique pour les PME.
L’apparition de cette norme n’a fait que consolider et confirmer l’existence de la problématique
de l’information comptable des PME.
La version IFRS PME découle de l’IFRS complet (International Financial Reporting Standard)
mais elle est sensiblement plus simple, il est à rappeler que l’IFRS est un ensemble de règles pour le
reporting financier qui permet de favoriser la comparaison internationale des résultats d’entreprises.
L’objectif de la norme IFRS pour les PME est de répondre aux attentes relatives à une
approche internationale des besoins des entités sans responsabilité publique, en matière de reporting
financier
Cette dernière a été conçue dans le but de :
• Aligner l’information présentée en fonction des besoins spécifiques propres aux PME ;
• Réduire le niveau de détail et, les coûts de mise en œuvre liés à la première application;
• Améliorer la comparabilité des informations financières dans un contexte de marchés
globalisés;
• Ajuster l’information financière à un niveau requis par les créanciers, fournisseurs et autres
utilisateurs externes;
• Anticiper les problèmes de mise en œuvre par les PME liés à une convergence croissante
vers les normes IFRS dans beaucoup de juridictions.
195
ISCAE
Un périmètre défini de la manière suivante :
La Norme définit les Entités Petites et Moyennes comme étant les entités sans responsabilité
publique. Les entités ayant une responsabilité publique sont celles qui sont cotées ou qui détiennent, en
leur capacité de fiduciaire, des actifs pour un large groupe de parties externes et il s’agit de l’une de
leurs activités primaires.
L’introduction d’une approche internationale de la comptabilité au niveau des petites et
moyennes entités devrait apporter une certaine crédibilité à leurs états financiers puisque les banques
et les autres institutions financières sont confortées par le fait qu’un jeu de normes reconnu
internationalement soit appliqué.
Le contexte normatif international était le suivant :
196
ISCAE
Conscients de la rapidité des mutations aux niveaux des réglementations internationales, du
phénomène de la globalisation et de la mondialisation, nous avons mené la réflexion sur les besoins en
informations
des petites et moyennes entreprises
Tunisiennes via le système comptable des
entreprises et via la nouvelle norme spécifique au PME.
Le système comptable tunisien de 1996 répond aux besoins en informations et aux exigences
locales et internationales à un certain niveau, nous ne pouvons pas nier l’existence de certaines
divergences entre le traitement local et international qui sont jugées par certains comme énormes et par
d’autres pouvant être dépassées.
En se référant aux insuffisances aux niveaux de notre système comptable, des retraitements
sont appelés à être opérés lors de l’application du référentiel international. Il faut reconnaitre que
certains écarts peuvent revenir à la mauvaise application du SCT tellesque, application des taux
d’amortissement fiscaux, l’application de valeur résiduelle nulle, absence de système de contrôle de
gestion rigoureux, existence limitée de manuel de procédures comptables etc, tous ces facteurs ont
une incidence sur la valeur des actifs et impactant le résultat.
Une mise à jour systématique de notre système comptable selon une fréquence raisonnable
s’avère nécessaire puisqu’il était établi à partir des normes IAS et non suivi au même rythme de
développement des réglementations internationales.
197
ISCAE
D’autant plus une question se pose qu’en est –il de l’idée de l’adoption de la norme spécifique
aux PME pour les sociétés Tunisiennes? Vu que cette dernière n’est qu’une copie simplifiée de
normes IFRS et pouvant ainsi régler les différents qui peuvent en exister.
Il est à rappeler que les PME sont généralement détenues par des structures familiales ou un
nombre très limité d’actionnaires pouvant accéder aux informations financières et non financières et le
coût d’implémentation d’un modèle comptable IAS/IFRS peut être disproportionné par rapport aux
avantages escomptés.
Cette réflexion et l’idée de l’adoption de la norme IFRS PME trouvent leur origine dans le fait
d’existence d’un marché alternatif pour les PME et l’augmentation de nombre des multinationales en
Tunisie et la politique d’attraction et encouragement des investissements étrangers.
On est par la suite tenu d’être compétitif et à la hauteur de la demande mondiale, et l’adoption
d’une telle norme ne fait que consolider notre position concurrentielle et approfondir la crédibilité des
états financiers au vu des utilisateurs internationaux.
S’agissant de cadre spécifique aux PME, les modifications et les simplifications concerneraient
aussi bien lés règles de présentations, que les règles d’identifications et de mesures, en effet :
En matière de règles de présentation et de divulgation :
- Présentation de l’état de résultat et l’état de flux de trésorerie selon le modèle autorisé est
encouragée.
-Elimination des obligations en matière d’information financière intermédiaire IAS 34.
-Simplification au niveau de préparation des états financiers consolidés ;
-Allégement du contenu des notes aux états financiers, la non reprise du sujet de résultat par
action ias 33 et information sectorielle IFRS 8 ;
En matière de règle d’identification et de mesure :
Les options suivantes33 n’ont pas été incluses dans cette norme :
-Certaines options relatives aux instruments financiers IAS 39
33
Robert obert R.F.C 424 septembre 2009
198
ISCAE
- le modèle de la valeur réévaluée pour les immobilisations corporelles et incorporelles (IAS 16
et 38);
-la consolidation proportionnelle dans les entités sous contrôle conjoint (IAS 31) ;
-l’évaluation sur option entre le modèle du coût et celui de la juste valeur pour les immeubles de
placement (IAS 40), la méthode retenue étant la juste valeur si celle-ci peut être déterminée avec
fiabilité et sans coût ni effort démesuré ;
- les options contenues dans la norme IAS 20 relative aux subventions publiques.
Mise à part aux simplifications prévues tellesque :
-Les règles applicables à la comptabilisation des opérations de couvertures ;
- le goodwill et les autres actifs incorporels à durée indéterminée : ils seront toujours amortis (et
non dépréciés) selon la durée estimée d’utilisation (dix ans si la durée ne peut être déterminée avec
fiabilité) ;
-Les coûts de recherches et développement ainsi que d’emprunts sont comptabilisés en
charges ;
- la valeur résiduelle, la durée d’utilisation et la dépréciation des immobilisations corporelles, les
durées d’amortissements pour les immobilisations incorporelles ne sont revues qu’en cas de
changement important ;
-Simplification de la comptabilisation des avantages postérieures à l’emploi
- Simplification des règles d’IAS12
-non distinction des actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être cédés (IFRS 5) : néanmoins, la
qualification est retenue comme critère de dépréciation (§ 27.9.f) ;
- le modèle de la juste valeur est utilisable simplement si l’évaluation peut être effectuée sans
effort ni coût pour actif biologique ;
- une estimation peut être effectuée par la direction de l’entité si des cotations ne sont pas
disponibles concernant les transactions dont le paiement est fondé sur des actions et qui sont réglées
en instruments de capitaux propres.
199
ISCAE
Ce référentiel commun simplifié pour les PME devra, selon nous, tenir compte des coûts de
mise en œuvre en réduisant notamment l'importance de la "juste valeur" et donner une place
prépondérante à la mesure de la performance économique.
A travers notre étude empirique et les entretiens effectués avec le responsable de
l’établissement des états financiers et des reporting nous avons relevé l’existence des difficultés et des
ambigüités que rencontrent ces derniers lors des retraitements qu’ils sont amenés à faire pour répondre
aux exigences de joint venture.
Il est à noter que les PME tunisiennes sont de plus en plus conscientes de l’importance de
l’information comptable et des systèmes à mettre en place pour avoir un suivi efficace et à temps
Une culture s’est développée au sein des sociétés depuis une dizaine d’années (à partir de
l’entrée en vigueur du SCE 97, ajoutons à cela les exigences du programme de mise à niveau. mais
ceci n’empêche d’attirer l’attention sur le fait que le système d’information souffre de certaines
faiblesses en matière de reporting les données comptables ne sont pas suffisantes pour des besoins
d’analyse commerciale, financière… de plus de part leur taille les PME n’investissent généralement pas
dans les systèmes d’information et elles se suffisent à des logiciels de facturation et de saisie
comptable.
Plusieurs avis ont soutenu l’existence des difficultés organisationnelles que peuvent rencontrer
les sociétés lors de l’application le la norme internationale et qui peuvent constituer un obstacle
tellesque :
- La structure du capital qui est principalement familiale donc « aucune obligation
interne » de transparence de l’information financière ne pése.
- Les services comptables et financiers sont généralement réduits et ne peuvent pas
supporter le volume de travail et d’analyse exigés par la norme IFRS /PME
- La norme internationale va certainement améliorer la transparence des informations
financières, mais
son
élaboration nécessite tout un processus de flux d’informations
(dépréciation d’actif unité génératrice de trésorerie,etc). Par conséquent il faut mettre en œuvre
tout un système de contrôle interne pour obtenir des flux d’informations fiables
- Implantation d’un système d’information performant ce qui nécessite la disposition de
moyens.
200
ISCAE
En conclusion l’adoption pourrait être envisagée du moment que les conditions suivantes sont
remplies :
- Transparence des dirigeants
- Mise en place de moyens matériels et humains nécessaires
- Initiation et formation accrues du personnel à la nouvelle norme internationale
Le système fiscal Tunisien peut aussi causer des difficultés d’application vu que la logique des
normes internationales est la production d’une information économique, et la déconnection entre la
comptabilité et la fiscalité est encouragée pour faire réussir ce nouveau processus.
Certes l’adoption de la norme IFRS PME va engendrer toute une réorganisation au niveau de
l’entreprise, une restructuration du système d’information, une formation et initiation du personnel aux
nouvelles exigences, d’autant plus nous seront amenés à faire face au contrainte avantage/coût vu que
les PME ne possèdent pas suffisamment de moyens, toutefois nous voyons que l’adoption de la norme
internationale peut être profitable pour les PME Tunisiennes surtout pour les filiales Tunisiennes
faisant parties des groupes étrangers et qui sont tenues de préparer des reporting périodiques
répondant aux exigences des dits groupes, sans écarter bien entendu notre système comptable.
L’objectif de notre étude a été particulièrement d’attirer l’attention sur la nécessité de mener une
réflexion quant à la position de la Tunisie face à l’apparition de cette nouvelle norme internationale,
présente-t- elle un choix ou une nécessité pour nos PME ?
A notre avis il faut étudier la stratégie pouvant être envisagée afin d’adopter ou adapter la
norme IFRS /PME puisque le débat reste ouvert et les avis convergent vers une planification ultérieure
pour le passage au référentiel international et surtout un effort qui doit être déployé pour surmonter les
obstacles organisationnels et humains.
201
ISCAE
ANNEXES
202
ISCAE
Annexe n°1 : Questionnaire
Monsieur, Madame,
Nous avons l’honneur de vous adresser ce questionnaire relatif à notre mémoire d’expertise
comptable intitulé : IFRS pour les PME : Applicabilité enjeux informationnels et organisationnels, en vue de
faire appel à votre aimable collaboration pour répondre au questionnaire ci-joint, qui nous est extrêmement
utile.
Nous vous remercions d’avance et nous comptons sur votre aide qui nous sera précieuse.
Veuillez agréer monsieur, dame nos salutations les plus distinguées
Cochez s’il vous plait la réponse qui vous semble la plus appropriée, Merci
1-
Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 est en train de répondre aux
besoins des utilisateurs nationaux ?
Oui
2-
Non
Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 peut répondre aux attentes des
utilisateurs internationaux?
Oui
3-
Non
Comment pouvez-vous qualifier le système comptable des entreprises 1996 par rapport au
Le système comptable des entreprises 1996 est complètement différent du référentiel
international
Il existe des divergences assez importantes entre le système comptable des entreprises 1996
et le référentiel international pour pouvoir les comparer
203
ISCAE
Le système comptable des entreprises 1996 est en harmonie avec la logique du référentiel
international sauf absence de mise à jour.
Le système comptable des entreprises 1996 se trouve dépassé par rapport aux normes
internationales
4-
Jugez-vous que les limites du système comptable des entreprises 1996 et ses divergences
avec les normes internationales puissent être surmontées ?
Oui
5-
Non
Pensez-vous que la comptabilité en Tunisie peut être défiscalisée ? (Motiver votre réponse svp)
…………………………………………………………………...…………………………….
6-
Jugez-vous nécessaire une réforme majeure du système comptable des entreprises 1996 ?
Oui
7-
Non
Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des obligations de préparation
et de divulgation des informations financières requises?
Oui
8-
Non
Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ?
Existence de telle norme est obligatoire en Tunisie
Existence de telle norme est profitable à la Tunisie
Existence de telle norme est inutile à la Tunisie
9-
Pensez-vous qu’un référentiel pour les PME est :
204
ISCAE
Une nécessité
Un choix
10-
A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut-elle- être appliquée dans le cadre
Tunisien?
Oui
11-
Non
Pensez-vous que l’application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie aura un impact
énorme sur la préparation et la présentation des états financiers ?
Oui
12-
Non
A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l’application de la norme
internationale?
Oui
Non
13- Quelle est la fréquence de l’existence d’un système de contrôle de gestion et de
Absence
Fréquence moyenne
Fréquence accrue
205
14-
ISCAE
Jugez-vous que le système d’information comptable au sein des PME est performant ?
Oui
Non
Veuillez motiver votre réponse svp
…………………………………………………………………………………………………………
15-
Jugez-vous que l’organisation au sein des PME Tunisiennes permette l’adoption de la norme
internationale? (Motivez votre réponse svp)
…………………………………………………………………………………………………
16‐A
votre avis l’adoption de la norme IFRS/PME aura un impact sur le processus de contrôle
interne ?
Oui
Non
Veuillez motiver votre réponse svp
…………………………………………………………………………………………………………
17‐Le passage à la norme IFRS/PME implique-t-il une véritable réorganisation de l’entreprise et
changement de la perception de l’information financière?
Oui
Non
18‐Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein des PME possède les compétences
et formations nécessaires pour
assurer la transition vers la norme internationale et intégrer les
changements ?
Oui
Non
206
19‐A
ISCAE
votre avis est que c’est facile de procéder au changement de manuel de procédure
comptable s’il existe conformément au référentiel international destiné aux PME ?
Oui
Non
20‐Comment voyez‐vous l’équilibre avantage/coût suite au passage à la norme IFRS/PME
en Tunisie ?
Défavorable
Strictement dépendant des avantages qu’on espère récupérer de l’adoption de la norme
internationale
Favorable
21‐A votre avis quels sont les obstacles qui peuvent surgir lors de
l’application de la norme IFRS
pour les PME dans le cadre Tunisien ?
………………………………………………………………………………………………
22‐ Quelles solutions proposeriez-vous ?
……………………………………………………………………………………………….
23‐Comment
jugez –vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale
L a Tunisie n’est pas prête pour transiter vers la nouvelle norme internationale
L a Tunisie doit planifier la transition vers la norme internationale
207
ISCAE
La Tunisie n’est pas intéressée à la transition vers la norme internationale
24‐Voyez-vous la norme IFRS pour les PME appliquée en Tunisie dans un avenir
Proche
Lointain
208
ISCAE
Annexe 2
Liste de
l’échantillon
des
experts
comptables
Nom
e‐mail
HBAIEB Mounir
[email protected]
ZOUARI Makram
[email protected]
KCHAOU Zied
[email protected]
ZEKRI Anis
[email protected]
KRIAA Hamdi
[email protected]
KHEMILI Moez
[email protected]
ABDELLATIF Nabil
[email protected]
GARA Elyes
[email protected]
BOURAOUI Sami
[email protected]
AMMOUS Khalil
[email protected]
EL OGB Chekib
[email protected]
WAHABI Anis
[email protected]
JAMOUSSI Mohamed Amine
[email protected]
ZAHAF Tarek
[email protected]
HAJJI Noureddine
[email protected]
ZGHIDI Adnene
[email protected]
BEN AYED Mohamed Fakher
[email protected]
DERBEL Mohamed
[email protected]
ELLOUMI Mahmoud
[email protected]
M'HIRI Mohamed Zied
[email protected]
ZOUARI Tarek
[email protected]
BEN SALAH Walid
[email protected]
BESBES Amine
[email protected]
DRISS Kais
[email protected]
MARRAKCHI Nejib
[email protected]
SMAOUI EP MASMOUDI Rim
[email protected]
KARRAY Anis
[email protected]
ABID Enis
[email protected]
209
ISCAE
SAADA Ali
[email protected]
GABSI Abderrazek
[email protected]
ZARROUK Ridha
[email protected]
BOUASSIDA Sami
[email protected]
FAKHFAKH Saida
[email protected]
bacem grati
[email protected]
mahdi gargouri
[email protected]
ABBES Abdellatif
[email protected]
ABDELGHANI Hichem
[email protected]
ABDELHEDI Wajdi
contact@wab‐expert.com
ABDELLATIF Nabil
[email protected]
AKROUT Hamadi
[email protected]
ALOUINI Nizar
[email protected]
ALOULOU Riadh
[email protected]
AMAMOU Salah
[email protected]
AMMAR Zied
[email protected]
AMMOUS Walid
[email protected]
AMOR Walid
[email protected]
AMOUS Karim
[email protected]
AMOUS Mohamed
[email protected]
ARIBI Afef
[email protected]
ATTIA Makrem
[email protected]
BCHIR Leila
[email protected]
BEDOUI Nesrine
[email protected]
BEN ABDALLAH Mohamed Fares
[email protected]
BAHRI Brahim
[email protected]
BALI Insaf
[email protected]
BEN AMOR El Moez
[email protected]
BEN AMOR Jamel
benamor‐[email protected]
BEN AMOR Hamadi
[email protected]
BEN AMOR Maher
[email protected]
BEN HAMADI Kais
[email protected]
BEN MAKHLOUF Imed
[email protected]
210
ISCAE
BEN MBAREK Lamjed
[email protected]
BEN OTHMAN Haithem
[email protected]
BEN RAYANA Ahmed
[email protected]
BEN SALAH Neder
[email protected]
BEN SAOUD Mohamed Nejib
[email protected]
BEN ZAIED Ridha
ridha‐[email protected]
BESBES Hichem
[email protected]
BESBES Abderraouf
[email protected]
BESGHAIER Jihed
[email protected]
BEZIOUICH Ridha
[email protected]
BOUASSIDA Faiez
[email protected]
BOUASSIDA
EPOUSE
GARGOURI
Najoua
[email protected]
BOUATTOUR Mohamed
[email protected]
BOUAZIZ Faida
[email protected]
BOUHAJJA Kais
[email protected]
BOUZAIENE Naceur
[email protected]
BOUZAYEN Dhia
[email protected]
CHAABOUNI Sonia
[email protected]
CHAABOUNI Bouassida Sonia
[email protected]
CHEFFI Imed
[email protected]
CHOUK Nejiba
[email protected]
CHOYAKH Faez
[email protected]
DAMAK Bacem
[email protected]
EL KOBBI Zied
[email protected]
ENNOURI Imed
[email protected]
GAIDA Maher
[email protected]
GARA Elyes
[email protected]
GUERMAZI Mahdi
[email protected]
GUIDARA Boutheyna
[email protected]
HACHICHA Mohamed
[email protected]
ISMAIL Raja
[email protected]
JAOUA Fadhel
[email protected]
KEFI Mohamed Salah
[email protected]
211
ISCAE
KRICHEN Souheil
[email protected]
MACHFAR Mohamed El Fathi
[email protected]
MARRAKCHI Taieb
[email protected]
MARRAKCHI Nejib
[email protected]
MIGAOU Mohamed
[email protected]
REKIK Wissem
[email protected]
TAIEB Moneim
[email protected]
GHODHBANE Nabil
[email protected]
GHORBEL EP BEN FRAJ Olfa
[email protected]
GHRAB Ahmed
[email protected]
GHRAB Ramzi
[email protected]
GOUIDER Mohamed Jamil
[email protected]
GRAIET Mohamed Salah
[email protected]
GRATI Nader
[email protected]
GRATI Bacem
[email protected]
GUEDDANA Slim
[email protected]
EL HZAMI Mohamed
[email protected]
EL KAFSI Ahmed
[email protected]
EL KOBBI Zied
[email protected]
EL YOUNSI Mehdi
[email protected]
FATHALLAH Hatem
[email protected]
FEKI Houcine
[email protected]
FEKI Mohamed Nadir
[email protected]
FEKIH Kais
[email protected]
FENDRI Thameur
[email protected]
FRADI Mohamed Mourad
[email protected]
GABSI Nizar
[email protected]
HAFSI Haithem
[email protected]
HALLEK Mahmoud
[email protected]
HAMROUNI Fethi
[email protected]
HAMROUNI Faycal
[email protected]
HARZALLAH Anis
anis.harzallah@mba‐associes.com
HASSAIRI MAALEJ Saoussen
[email protected]
KAABI Naim
[email protected]
212
ISCAE
SETHOM Malek Salem
Email : [email protected]
HAMROUNI Fethi
MARZOUKI EP FITOURI Awatef
HALLEK Mahmoud
SELLAMI Lotfi
BARKIA Nizar
MARRAKCHI Nejib
JEDIDI Mohamed
[email protected]
SELLAMI Moncef
ZAMOURI Abdallah
Email:
BOUGHARIOU Hassen
[email protected]
DRISS Kais
GHARBI Saber
GODDI Ali
Annexe 3 : Liste de l’échantillon des sociétés
Dénomination
SMIP
ETELEC
TIGE
ESCOM
AGRISTARS
213
ISCAE
M.D.O
PIA
I.M.T.M
SAMI
HMO
PROSID
SGTM
LE MEUBLE
ANCI
PHONIE
PHARMAGREB
COELEC
POLYCLINIQUE MONTPLAISIR
ENI TUNISIA B.V
BRITISH GAZ
KUFPEC TUNISIA
ECUMED/CANDAX
PIONNEER
HTC/DIDON LTD (PA.RESOURCES)
PERENCO TUNISIA COMPANY
LUNDIN NETHERLAND B.V
PETROCELTIC
STORM Ventures international Inc
NUMHYD arl
AL Thani corporation
CNPC International
APEX
RIGOOIL
INTERDE CONFECTION RAINBOW
FIRATEX
ARGUYTEX
C.M.S TUNISIE
KALINKA
G.R.S CONFECTION
214
ISCAE
FASHION TEAM
LUMOTEX FASHION
TUNISO‐FRANCAISE DE PRODUCTION
GET SER
BRUEL
TUNIS INVEST
ENI
OIL LYBYA
HINKIL
TOTAL TUNISIE
SANOFIE AVENTIS
GROUPE TUNISIE
GROUPE HP
Annexe 4
Tableau
de
fréquences
relatif
à
l’échantillon
d’expert
comptable
215
ISCAE
1-Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 est en
train de répondre aux besoins des utilisateurs nationaux ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
40
15
55
Pour cent
72.7
27.3
100.0
Pourcentage
valide
72.7
27.3
100.0
Pourcentage
cumulé
72.7
100.0
Graphique illustrant les résultats :
Non
15.00 / 27.3%
Oui
40.00 / 72.7%
2-Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 peut
répondre aux attentes des utilisateurs internationaux?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
14
41
55
Pour cent
25.5
74.5
100.0
Pourcentage
valide
25.5
74.5
100.0
Pourcentage
cumulé
25.5
100.0
216
ISCAE
Oui
14.00 / 25.5%
Non
41.00 / 74.5%
3-Comment pouvez-vous qualifier le système comptable des entreprises 1996 par rapport au
Valide
Fréquence
Pour cent
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
Il existe des divergences
importante entre le
système compta
10
18.2
18.2
18.2
est en harmonie
36
65.5
65.5
83.6
se trouve dépassé
9
16.4
16.4
100.0
55
100.0
100.0
Total
217
ISCAE
Il existe des diverg
9.00 / 16.4%
10.00 / 18.2%
36.00 / 65.5%
4-Jugez-vous que les limites du système comptable des entreprises 1996
et ses divergences avec les normes internationales puissent être
surmontées ?
Valide
Oui
Fréquence
53
Pour cent
96.4
Pourcentage
valide
96.4
Pourcentage
cumulé
96.4
100.0
Non
2
3.6
3.6
Total
55
100.0
100.0
218
ISCAE
Non
2.00 / 3.6%
Oui
53.00 / 96.4%
6-Jugez-vous nécessaire une réforme majeure du système comptable des
entreprises 1996 ?
Valide
Pour cent
41.8
Pourcentage
valide
41.8
Pourcentage
cumulé
41.8
100.0
Oui
Fréquence
23
Non
32
58.2
58.2
Total
55
100.0
100.0
Oui
23.00 / 41.8%
Non
32.00 / 58.2%
219
ISCAE
7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des
obligations de préparation et de divulgation des informations financières
requises?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
16
39
55
Pourcentage
valide
29.1
70.9
100.0
Pour cent
29.1
70.9
100.0
Pourcentage
cumulé
29.1
100.0
80
60
40
Pour-cent
20
0
Oui
Non
7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs de
8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME
Fréquence
Valide
Pour cent
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
est obligatoire en Tunisie
3
5.5
5.5
5.5
est profitable à la Tunisie
45
81.8
81.8
87.3
est inutile à la Tunisie
7
12.7
12.7
100.0
55
100.0
100.0
Total
220
ISCAE
100
80
60
Pour-cent
40
20
0
Existence de telle n Existence de telle n
8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme interna
Valide
Nécessité
Choix
Total
Fréquence
28
27
55
Pour cent
50.9
49.1
100.0
Pourcentage
valide
50.9
49.1
100.0
Pourcentage
cumulé
50.9
100.0
60
50
40
30
Pour-cent
20
10
0
Nécessité
Choix
221
ISCAE
10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut être
appliquée dans le cadre Tunisien?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
47
8
55
Pourcentage
valide
85.5
14.5
100.0
Pour cent
85.5
14.5
100.0
Pourcentage
cumulé
85.5
100.0
100
80
60
Pour-cent
40
20
0
Oui
Non
10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut ê
11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie
aura un impact énorme sur la préparation et la présentation des états
financiers ?
Valide
Oui
Fréquence
22
Pour cent
40.0
Pourcentage
valide
40.0
Pourcentage
cumulé
40.0
Non
33
60.0
60.0
100.0
Total
55
100.0
100.0
222
ISCAE
70
60
50
40
30
Pour-cent
20
10
0
Oui
Non
11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME e
12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour
l'application de la norme internationale?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
13
42
55
Pourcentage
valide
23.6
76.4
100.0
Pour cent
23.6
76.4
100.0
Pourcentage
cumulé
23.6
100.0
80
60
40
Pour-cent
20
0
Oui
Non
12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l'a
223
ISCAE
13-Quelle est la fréquence de l'existence d'un système de contrôle de gestion et de
Valide
Absence
Fréquence moyenne
Total
Fréquence
24
31
55
Pour cent
43.6
56.4
100.0
Pourcentage
valide
43.6
56.4
100.0
Pourcentage
cumulé
43.6
100.0
Absence
24.00 / 43.6%
Fréquence moyenne
31.00 / 56.4%
14-Jugez-vous que le système d'information comptable au sein des PME
est performant ?
Valide
Pour cent
27.3
Pourcentage
valide
27.3
Pourcentage
cumulé
27.3
100.0
Oui
Fréquence
15
Non
40
72.7
72.7
Total
55
100.0
100.0
224
ISCAE
Oui
15.00 / 27.3%
Non
40.00 / 72.7%
16-A votre avis l'adoption de la norme IFRS/PME aura un impact sur le
processus de contrôle interne ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
46
9
55
Pour cent
83.6
16.4
100.0
Pourcentage
valide
83.6
16.4
100.0
Pourcentage
cumulé
83.6
100.0
Non
9.00 / 16.4%
Oui
46.00 / 83.6%
225
ISCAE
17-Le passage à la norme IFRS/PME implique-t-il une véritable
réorganisation de l'entreprise et changement de la perception de
l'information financière?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
51
4
55
Pour cent
92.7
7.3
100.0
Pourcentage
valide
92.7
7.3
100.0
Pourcentage
cumulé
92.7
100.0
Non
4.00 / 7.3%
Oui
51.00 / 92.7%
18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein des PME
possède les compétences et formations nécessaires pour assurer la
transition vers la norme internationale et intégrer les changements ?
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
11
44
55
Pour cent
20.0
80.0
100.0
Pourcentage
valide
20.0
80.0
100.0
Pourcentage
cumulé
20.0
100.0
226
ISCAE
Graphique illustrant les résultats
100
80
60
Pour-cent
40
20
0
Oui
Non
3.00
18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein de
manuel de procédure comptable s'il existe conformément au référentiel
Valide
Oui
Non
Total
Fréquence
34
21
55
Pour cent
61.8
38.2
100.0
Pourcentage
valide
61.8
38.2
100.0
Pourcentage
cumulé
61.8
100.0
227
ISCAE
70
60
50
40
30
Pour-cent
20
10
0
Oui
Non
20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passage à la norme IFRS/PME en
Tunisie ?
Valide
Défavorable
Strictement dépendant
des avantages qu'on
espère récupérer
Favorable
Total
Fréquence
9
Pour cent
16.4
Pourcentage
valide
16.4
Pourcentage
cumulé
16.4
39
70.9
70.9
87.3
100.0
7
12.7
12.7
55
100.0
100.0
228
ISCAE
80
60
40
Pour-cent
20
0
Défavorable
Strictement dépendan
Favorable
20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passage
:
23-Comment jugez -vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale
Valide
Pourcentage
valide
Pourcentage
cumulé
Fréquence
Pour cent
10
18.2
18.2
18.2
42
76.4
76.4
94.5
3
5.5
5.5
100.0
55
100.0
100.0
prête pour transiter
vers la nouvelle n
La Tunisie doit
planifier la transition
vers la norme inter
intéressée à la
transition vers la nor
Total
Graphique illustrant les résultats
3.00 / 5.5%
La Tunisie
10.00 / 18.2%
n'est pas prête pour
42.00 / 76.4%
229
ISCAE
24-Voyez-vous la norme IFRS pour les PME appliquée en Tunisie dans un
avenir
Valide
Proche
Lointain
Total
Fréquence
23
32
55
Pour cent
41.8
58.2
100.0
Pourcentage
valide
41.8
58.2
100.0
Pourcentage
cumulé
41.8
100.0
Proche
23.00 / 41.8%
Lointain
32.00 / 58.2%
230
ISCAE
Annexe 5
Tableau de calcul statistique PME
Annexe 6
Tableau de corrélation PME
Annexe 7
Tableau de calcul statistique expert comptable
Annexe 8
Tableau de corrélation expert comptable
231
ISCAE
Annexe 9
Liste des normes comptables tunisiennes en vigueur actuellement
Numéro
Libellé
NCT 1
L a norme comptable générale
NCT 2
Les capitaux propres
NCT 3
Les revenus
NCT 4
Les stocks
NCT 5
Les immobilisations corporelles
NCT 6
Les immobilisations incorporelles
NCT 7
Les placements
NCT 8
Le résultat net de l’exercice et élément extraordinaires
NCT 9
Les contrats de constructions
NCT 10
Les charges reportées
NCT 11
Les modifications comptables
NCT 12
Les subventions publiques
NCT 13
Les charges d’emprunts
NCT 14
Les éventualités et événements postérieurs à la date de clôture
NCT 15
Les opérations en monnaies étrangères
232
ISCAE
NCT 16
La présentation des états financiers des OPCVM
NCT 17
Portefeuille titre et autres opérations effectuées per les OPCVM
NCT 18
Contrôle interne et organisation comptable dans les OPCVM
NCT 19
Les états financiers intermédiaires
NCT 20
Les dépenses de recherche et développements
NCT 21
Présentation des états financiers des établissements bancaires
NCT 22
Le contrôle interne et l’organisation comptable dans les établissements
bancaires
NCT 23
Les opérations en devises dans les établissements bancaires
NCT 24
Les engagements et revenus y afférents dans les établissements bancaires
NCT 25
Le porte feuille titre dans les établissements bancaires
NCT 26
Le portefeuille des états financiers des entreprises d’assurances et /ou de
réassurance
NCT 27
Le contrôle interne et l’organisation comptable dans les entreprises
d’assurances et /ou de réassurance
NCT 28
Les revenus dans les entreprises d’assurance et /ou de réassurance
NCT 29
Les provisions techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de
réassurance
NCT 30
Les charges techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance
NCT 31
Les placements dans les entreprises d’assurance et /ou de réassurance
NCT 32
La présentation des états financiers des associations autorisées à accorder des
micros‐crédits
NCT 33
Le contrôle
interne et l’organisation comptable dans les associations
autorisées à accorder des micros‐crédits
NCT 34
Les micro‐crédits et revenus y afférents dans les associations autorisées à
accorder des micros ‐crédits
NCT 35
Etats financiers consolidés
NCT 36
Participations dans les entreprises associées
NCT 37
Participation dans les coentreprises
NCT 38
Regroupement d’entreprises
NCT 39
Informations sur les parties liées
NCT40
Structures sportives privées
NCT 41
233
ISCAE
Annexe 10
Liste des normes IAS/IFRS en vigueur
N° Norme
Libellé
IAS 1
Présentation des états financiers
IAS 2
Stocks
IAS 7
Tableaux des
IAS 8
Méthodes comptables, changements d'estimations et corrections d'erreurs
IAS 10
Evénements postérieurs à la date de clôture
IAS 11
Contrats de construction
IAS 12
Impôts sur le résultat
IAS 16
Immobilisations corporelles
IAS 17
IAS 18
Produits des activités ordinaires
IAS 19
Avantages du personnel
IAS 20
Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir
IAS 21
Effets des variations des cours des monnaies étrangères
IAS 23
Coûts d'emprunt
IAS 24
Information relative aux parties liées
IAS 26
Comptabilité et reporting des engagements de retraite
234
IAS 27
États financiers consolidés et individuels
IAS 28
Participations dans des entreprises associées
IAS 29
Information financière dans les économies hyperinflationnistes
IAS 31
Participations dans des coentreprises
IAS 32
Instruments financiers
IAS 33
Résultat par action
IAS 34
Information financière intermédiaire
IAS 36
Dépréciation d'actifs
IAS 37
Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels
IAS 38
Immobilisations incorporelles
IAS 39
Instruments financiers‐ Comptabilisation et évaluation
IAS 40
Immeubles de placement
IAS 41
Agriculture
IFRS 1
Première application des normes IFRS
IFRS 2
Paiement fondé sur des actions
IFRS 3
Regroupements d'entreprises
IFRS 4
Contrats d'assurance
IFRS 5
Actifs non courants destinés à être vendus et activités abandonnées
IFRS 6
Prospection et évaluation des ressources minérales
IFRS 7
Instruments financiers ‐ Information à fournir
IFRS 8
Secteurs opérationnels
IFRS 9
Instruments financiers
ISCAE
235
Libellé
ISCAE
Règle de mesure et d’évaluation
Annexe 11 : Règles de mesure et d’évaluation selon IFRS PME
236
ISCAE
Actifs incorporels et corporels
‐Comptabilisation au coût d’acquisition (inclut uniquement
les coûts directes) ;
‐Evaluation au coût amorti
‐Dépréciation en charge si valeur recouvrable< valeur
comptable ;
‐Frais de recherches et développement immédiatement en
charge.
Frais d’établissement
‐Activation interdite
Good will
‐Amortissement normalement sur 10 ans ;
‐Déduction des réserves interdites
‐Goodwill négatif pris immédiatement en résultat
Stocks
‐Détermination du coût de stocks sur la base de la
méthode des prix moyens pondérés ou FiFo. La méthode LIFO est
interdite
‐Le coût des stocks inclut le prix d’achat (y compris les
frais accessoires)et les coût de conversions(directes et indirectes)
‐Les frais de distributions constituent des charges de
l’exercice
‐Les stocks sont évalués au plus bas du coût et de prix de
vente estimé diminuer des coûts d’achèvements et de vente
Participations et entreprises
‐Influence notable présumée à partir de 20% des droits de
liées
vote
‐Evaluation soit au coût historique diminué des
dépréciations, soit à la juste valeur par résultat
Créances de l’actif circulant et
‐Evaluation au coût amorti
dettes
‐Agio à amortir systématiquement sur la durée de vie de la
dette (méthode actuarielle dite de l’intérêt effectif)
‐Dépréciation si le montant recouvrable devient< valeur
comptable
Valeurs mobilières
‐Evaluation à la valeur du marché pour les actions cotées
ou susceptible d’une évaluation fiable
‐Evaluation au coût diminué des dépréciations pour les
actions non cotées
‐Evaluation au coût amorti pour les instruments de dettes
Provision pour risques et
‐Comptabilisation lorsque les critères suivants sont
charges
remplies :
*Obligation actuelle résultant d’un événement passé
*Une sortie de trésorerie est éteindre l’obligation est
probable
*Le montant de l’obligation peut être estimé de façon
fiable
‐Evaluation à la meilleure estimation de l’obligation
Plan de pension
‐Les plans de pension à prestation définie, y compris ceux
qui sont externalisés, doivent être provisionnés
‐Les cotisations /primes payées constituent des avances
sur le plan
Consolidation
‐Filiales en intégration globale
‐Co‐entreprises et entreprises associées soit au coût moins
dépréciation, soit mise en équivalence, soit à la juste valeur
237
ISCAE
Liste des abréviations :
238
BCT :
Banque centrale de Tunisie
CNPC :
Commission nationale du plan comptable
ISCAE
CSC/CNC : Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil
national de la comptabilité :CNC)
BVMT :
Bourse des valeurs mobilières de Tunis
OECT :
Ordre des Experts Comptable de Tunisie
SCE :
Système comptable des entreprises
IFRS :
International Financial Reporting Standards
IAS
International Accounting Standards
:
NCT :
Normes comptables Tunisiennes
PME :
Petites et Moyennes Entreprises
IS
Impôt sur les societies
:
OCDE :
Organisation de Coopération et de Développement Economiques
ISAR :
Intergovernmental Working Group of Expert on international standards
Accounting and Reporting
Groupe de travail intergouvernemental d’expert des normes international de
comptabilité
Et de publication
ICCA :
Institut Canadien des Comptables Agréés
IASB :
International Accounting Standards Board
239
IFAC :
International Federation of Accountants
IASC :
International Accounting Standard Committee
OICV :
Organisation international des commissions de valeurs mobiliéres
ISCAE
CNUCED : Conférence des Nations unies sur le commerce et le développement
IOSCO :
International Organisation of Securities Commissions
RRNC :
Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque
Mondiale
ISA :
International Standard of Audit
EFRAG :
European Financial Reporting Advisory Group
IFRIC
: International Financial Reporting Interpretation committee
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EFRAG : European Financial Reporting Advisory Group
240
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247
ISCAE
Table des matières
Introduction générale ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 1
Première partie : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le contexte
Tunisien ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 7
Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour les entités qui
n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 8
Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 8
1.1 Qualité de l’information requise par les utilisateurs externes ---------------------------- 8
1.2 Utilité à la prise de décision interne et besoin de management ------------------------- 14
1.3 Compromis avantage /Coût ----------------------------------------------------------------- 16
Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes des
utilisateurs des entités privées‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 20
2.1 Aptitude et limites du système comptable Tunisien face aux besoins des utilisateurs
externes --------------------------------------------------------------------------------------------- 20
2.2 Etat de divergence et convergence entre les normes Tunisiennes et la norme IFRS
pour les PME --------------------------------------------------------------------------------------- 28
2.3 Les perspectives de développement du système comptable des entreprises face à la
norme IFRS pour les PME------------------------------------------------------------------------ 49
Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS
face au référentiel comptable Tunisien ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 55
3.1 Harmonisation comptable internationale : ------------------------------------------------- 55
3.2 Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque
Mondiale (ROSC) --------------------------------------------------------------------------------- 63
3.3 IFRS pour les PME et full Ifrs --------------------------------------------------------------- 66
3.3.1 Degré de dépendance et de simplification par rapport au full ifrs ----------------- 66
3.3.2 Approche possible pour l’élaboration de normes comptables à l’intention des
PME Tunisiennes ------------------------------------------------------------------------------- 70
Chapitre II : Impact de la nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentation des états
financiers ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 78
Section 1 : Changement sur la communication financière de l’entreprise ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 78
248
ISCAE
1.1 Incidences du changement du référentiel sur la qualité de l’information produite --- 78
1.2 Impact sur la prise de décision--------------------------------------------------------------- 97
Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME 101
2.1 Difficultés engendrées au niveau de son application (1er passage) ------------------- 101
2.2 Contraintes à respecter pour conserver la pertinence et la fiabilité de l’information
financière : ---------------------------------------------------------------------------------------- 107
Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour les PME ‐‐‐‐ 109
décision ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 110
Section 1 : Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 110
1.1 Harmonisation du langage de communication------------------------------------------- 110
1.2 Consolidation des parts de marché et amélioration de leurs concurrences ---------- 123
Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 127
2.1 Complexité et dépendance par rapport au full ifrs -------------------------------------- 127
2.2 Equilibre avantage /coûts ------------------------------------------------------------------ 135
Chapitre II : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au
sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 138
Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 138
1.1 Préalable matériel --------------------------------------------------------------------------- 138
1.2 Préalable humain --------------------------------------------------------------------------- 145
Section 2 : Enjeux de la première application du nouveau référentiel‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 149
2.1 Incidence sur les états financiers ---------------------------------------------------------- 149
2.2 Coût du passage : ---------------------------------------------------------------------------- 157
PARTIE EMPIRIQUE :‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 165
‐Présentation générale de l’enquête : ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 165
I-Méthodologie de recherche : ----------------------------------------------------------------- 167
II –Analyse des résultats ------------------------------------------------------------------------ 172
Conclusion générale ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 195
249
ISCAE
ANNEXES ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 202
Annexe n°1 : Questionnaire‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 203
Annexe 2 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 209
Annexe 3 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 213
Annexe 4 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 215
Annexe 5 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 231
Annexe 6 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 231
Annexe 7 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 231
Annexe 8 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 231
Annexe 9 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 232
Annexe 10 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 234
Annexe 11 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 236
Liste des abréviations : ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 238
BIBLIOGRAPHIE ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 241
250

Mémoire Jalila harbaoui

Transcription

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