Un contrôle de gestion à l`écoute du marché

Le Target costing et l’ABC/M, deux outils de pilotage du profit cible
Lafuma, une entreprise française loin d’en avoir plein le dos
Michel Pendariès
Correction
Objectifs pédagogiques

Comprendre la dimension stratégique actuelle du Contrôle de gestion par son
intégration dès le développement des produits dans le pilotage de la performance du
processus de création de valeur.

Maîtriser les outils et les méthodes d’optimisation de la création de valeur dans un
contexte économique qui exige, de chaque entreprise industrielle, de « faire bien du
premier coup ».
Thèmes/outils mobilisés

Chaîne de valeur externe

Prix de cession interne

Coût cible

Gestion des coûts à base d’activités
Corrigé détaillé
1. Décrire les chaînes de valeur externes du nouveau porte-bébé Tréca
Fournisseurs
Groupe
Fournisseurs
Locaux
Usine Tunisienne
R&D
Groupe
Plateformes logistiques du groupe
Magasins
d’usine
Magasins
Lafuma
Site Internet
Groupe
Consommateurs
Tableau 1 : Identification des chaînes de valeur externes
On identifie trois chaînes de valeur et par conséquent trois coûts cibles.
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2. Calculer le coût cible de production de chacune de ces chaînes de valeur.
Les données nécessaires sont dans les parties de l’énoncé : caractéristiques du nouveau
produit porte-bébé et la politique de prix de cession interne du groupe.
En €
Magasins d’usine
Vente directe d’usine
et de marque
par Internet
Prix de vente public TTC
79,00
79,00
Prix de vente public HT¹
66,05
66,05
Prix de vente Usine HT²
39,63
66,05
-
-26,00
Prix de cession R&D
-10,00
-10,00
Coût cible d’usine
29,63
30,05
Coût cible d’usine arrondi³
30,00
30,00
Prix de cession Site Internet
Tableau 2 : Evaluation des coûts cible
(1) La chaine de valeur est toujours analysée hors TVA puisqu’elle correspond à la
rémunération des différents acteurs de la chaîne. Le prix TTC a été divisé par 1,196.
(2) Le prix de cession de l’usine est égal à 60 % du prix public HT pour les magasins et
correspond au prix de vente public HT pour la vente directe par Internet.
(3) On aboutit à un coût cible commun sur les trois chaînes de valeur bien qu’il y ait trois
canaux de distribution distincts. On suppose que pour être compétitif les magasins de
marque franchisés adopteront une politique tarifaire identique à celle des magasins
d’usine et de marque. Quant aux ventes directes par internet et par magasins d’usine,
le tarif ne peut pas être trop différent de celui pratiqué par les magasins Lafuma car la
marque risquerait une cannibalisation de ses réseaux de distribution traditionnels.
3. Calculer le coût estimé du porte-bébé Tréca
Le calcul utilise les données analytiques de l’usine puisque ce nouveau produit utiliserait
les ressources et processus déjà utilisés pour les produits de la gamme. Pour calculer le
coût indirect d’un porte-bébé Tréca, nous rappelons le principe fondamental de la méthode
ABC. Les produits consomment des activités et les activités consomment des ressources.
Il faut par conséquent calculer dans un premier temps le coût de chaque inducteur
d’activité puis dans un deuxième temps, la consommation de chaque inducteur d’activité
nécessitée par le nouveau produit.
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Calcul des coûts directs :

Coût des composants (annexe 1),
Prix d’achat HT
Consommation
Coût des composants
Tissu lisse
8,00 € le m²
0,50 m²
4,00 €
Tissu renforcé
10,00 € le m²
0,25 m²
2,50 €
Armature noyée
1,50 le ml
2,5 ml
3,75 €
Mousse végétale
10,00 le m³
0,05 m³
0,50 €
Rotule
0,20 € l’unité
2
0,40 €
Boucle
0,15 € l’unité
4
0,60 €
Bretelle
0,25 le ml
1ml
0,25 €
0,20 € le kit
1 kit
0,20 €
Composant
Fournitures diverses
Tableau 3 : Coûts directs par composant
Le coût direct total des composants est estimé à 12,20 €.

Coût de Main d’œuvre directe (MOD),
Le temps par Porte-bébé est estimé à 6 mn (annexe 1) à 15,00 € de l’heure (énoncé page 9).
Le coût de la MOD est donc de 1,50 €.
Calcul des coûts indirects :
La première étape consiste à calculer le coût des inducteurs d’activité. Ce coût est évalué à
partir des capacités de ressources annuelles de l’usine (annexe 2).
Coût annuel Inducteur d’activité
Activité
Volume Coût unitaire
Réception Tissus & accessoires
360 000 € la réception matières
200
1 800,00 €
Autres achats matières
250 000 € la commande d'achat
500
500,00 €
Lancement Coupe et piquage
125 000 € le lot à couper
1000
125,00 €
Coupe
250 000 € le m² de tissu
50000
5,00 €
960000
1,80 €
2000
100,00 €
1200000
0,80 €
1 728 000 € la minute de piquage
Piquage
Lancement en assemblage
200 000 € le lot à assembler
Assemblage
960 000 € la minute de MOD
Emballage
50 000 € le produit
100000
0,50 €
Palettisation
50 000 € la palette
5000
10,00 €
Expédition
100 000 €
200
500,00 €
la commande client
Tableau 4 : Coût unitaire des inducteurs d’activité
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En l’absence de précision et du fait que la période de maturité est estimée à deux ans, on
valorise le coût de l’inducteur d’activité de manière identique sur les deux années.
La deuxième étape consiste à évaluer la consommation d’inducteurs d’activité du nouveau
porte-bébé.
Il faut noter que l’usine travaille en flux tendu avec ses fournisseurs locaux et en assemblage.
Les informations nécessaires sont données dans l’énoncé de la partie descriptive du processus
de production et les caractéristiques du nouveau produit porte-bébé.
Nb de commandes client
20
Nb de réceptions tissus & accessoires
20
Nb de commandes d'achat
12
Nb de porte-bébés par palette
50
Nb de porte-bébés fabriqués et livrés par an
20000
Consommation Coût unit
Inducteur d’activité
la réception matières
1 réception par commande client
20
1,80 €
la commande d'achat
1 commande par mois
12
0,30 €
le lot à couper
2 par mois selon le responsable
24
0,15 €
le m² de tissu
0,50 + 0,25 m²
0,75
3,75 €
la minute de piquage
Selon la gamme opératoire
4
7,20 €
le lot à assembler
1 lancement par commande client
20
0,10 €
la minute de MOD
Selon la gamme opératoire
6
4,80 €
le produit
L’emballage est individuel
1
0,50 €
la palette
20000 produits et 50 par palette
400
0,20 €
la commande client
Prévision des centres de distribution
20
0,50 €
Tableau 5 : Consommation d’inducteurs d’activité
Le coût indirect total du processus est estimé à 19,30 €.
Le coût estimé du porte-bébé Tréca est donc évalué à, 12,20 + 1,50 + 19,30 soit 33,00 €.
Le coût cible étant de 30,00 €, il faut donc prévoir une réduction de coût de 3,00 €. Au stade
de l’étude, on utilise l’expression « réduction de coût » mais lorsque le produit est mis sur le
marché et exploité on utilise l’expression « maintenance de coût ». Les enjeux sont également
importants puisqu’au stade de l’étude, 80% environ du coût total estimé (réf à la méthode des
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20/80) ne sera plus modifiable une fois le produit exploité. En effet, les choix techniques et
technologiques impliquent des engagements contractuels et organisationnels qui sont
généralement difficiles à modifier pendant la période d’exploitation du nouveau produit. Si
des choix n’ont pas été pertinents, l’action de correction sur le coût unitaire ne peut se faire
que sur les 20% du coût total estimé, c'est-à-dire avec une très faible marge de manœuvre. Il
faut également ajouter le fait que la durée de vie des produits est de plus en plus courte et
qu’elle ne laisse pas le temps à l’entreprise de reprendre le produit en conception pour le faire
évoluer. Pour cette raison, l’entreprise industrielle est aujourd’hui dans l’obligation de « faire
bien du premier coup ».
4. Calcul du coût cible d’assemblage
Le coût cible est de 30,00 € : 20,00 € sont pour le coût de processus et 25% de ces 20,00 €,
soit 5 ,00 €, pour le coût cible d’assemblage. Le coût estimé de processus serait égal à 21,00 €
(33,00 € - 12,00 €) car il est indiqué dans le texte (annexe 1) que les fournitures diverses sont
assimilées au coût de processus pour l’analyse de la valeur. Toutefois, il ne serait pas exacte
d’affirmer, en l’état des informations à ce stade de l’étude, que 25% de ces 21,00 € est le coût
estimé d’assemblage.
5. Calculer l’économie globale que procure la diminution d’une minute du temps de
MOD d’assemblage.
Economie de coût direct : Une minute de MOD d’assemblage correspond à une économie de
0,25 € (15,00 € / 60mn).
Economie de coût indirect : Une minute de moins de l’activité assemblage économise 0,80 €.
L’économie globale est donc de 1,05 €. Cette économie n’est donc pas suffisante pour
économiser les 1,30 € de dépassement de coût cible.
6. Calculer la diminution nécessaire du coût annuel de l’atelier d’assemblage afin
d’atteindre l’objectif de réduction de coût de 1,30 €.
Il faut donc rechercher une réduction du coût annuel de l’activité assemblage qui se
répercuterait à hauteur de 0,25 € (1,30 €-1,05 €) sur le nouveau porte-bébé. Le volume annuel
de 1 200 000 minutes ne changeant pas, l’économie annuelle doit être égale à (0,25 € / 5
minutes) x 1 200 000 soit 60 000 €.
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7. Calculer l’indice de valeur de chaque fonction
En annexe 3, il est communiqué le % d’importance que le consommateur accorde aux
fonctions, ainsi que le coût estimé par fonction. Il peut arriver que cette information ne soit
pas disponible. Il faut donc procéder à un calcul en respectant les règles suivantes :

Ce sont les composants porteurs de valeur qui assurent le champ fonctionnel
du produit. Il faut donc décomposer le coût estimé global en coût estimé par
composant. Cela implique qu’il est nécessaire de déterminer les facteurs de
consommation de coût de processus par les composants.

Déterminer le champ fonctionnel qu’assume chaque composant. Il faut ensuite
en déduire une méthode d’affectation du coût estimé à chaque fonction.
Fonction
Faciliter son rangement (Ex: coffre voiture)
%
% Coût
Indice
d'importance
estimé
de valeur
F1
5,0%
3,8%
1,3
S'entretenir facilement (lavable, interchangeable, ..) F2
5,0%
4,5%
1,1
Procurer du confort au porteur
F3
14,5%
15,2%
1,0
Faciliter l'installation de l'enfant
F4
14,0%
21,2%
0,7
Donner du confort à l'enfant
F5
22,0%
18,2%
1,2
Protéger l'enfant (Soleil, Intempéries, …)
F6
20,0%
16,7%
1,2
Aider les parents (Ex: emplacement biberon)
F7
7,0%
9,1%
0,8
Accepter les accessoires (Rangements)
F8
1,5%
1,5%
1,0
Respecter les vêtements du porteur
F9
6,5%
6,1%
1,1
Permettre une longue durée d'emploi (Résistance)
F10
1,0%
0,8%
1,3
Etre recyclable
F11
3,5%
3,0%
1,2
100,0%
Tableau 6 : Indices de valeur des fonctions
100,0%
Les fonctions F4 et F7 sont donc trop coûteuses au sens de l’analyse de la valeur.
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8. Graphe de valeur et intégration des points de valeur
Zone d'acceptation des points de
valeur
40,0%
Fonction
F4
35,0%
% de coût
30,0%
25,0%
Fonction
Rac(V²+q²)
20,0%
Rac(V²-q²)
Zone de
valeur
15,0%
10,0%
V/C=1
5,0%
0,0%
0,0%
10,0%
20,0%
30,0%
40,0%
% d'importance
Tableau 7 : Graphe de valeur
Le choix prioritaire de réduction du coût estimé doit porter sur la fonction F4.
9. Calcul de la réduction du coût estimé de la fonction F4 (Faciliter l’installation de
l’enfant)
En partant du principe suivant, que l’effort de réduction de coût minimum doit correspondre
graphiquement à déplacer verticalement le point de valeur (F4) vers la limite supérieure de la
zone de valeur, il suffit de remplacer dans l’équation de la courbe, les valeurs V (%
d’importance) et Q (% de seuil de tolérance) pour obtenir l’objectif de % de coût à atteindre.
C= V 0,14² + 0,10² = 0,172 soit 17,2 %
Si on appelle X la réduction de coût estimé en € à réaliser sur la fonction F4 qui doit permettre
d’atteindre ce pourcentage, le problème s’énonce de la manière suivante :
0,172 = (7,00 € - x) / (33,00 € - x) d’où x = 1,60 €.
En effet si le coût estimé de la fonction est réduite de x €, il ne faut pas oublier que le coût
estimé global est aussi diminué de x €.
Avec cette réduction minimale de 1,60 € du coût estimé de la fonction sélectionnée, on atteint
presque l’objectif des 1,70 € recherché afin que le coût estimé soit égal au coût cible. Le
groupe de développement peut décider, à ce stade de l’étude, soit de rechercher d’autres pistes
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de solution de réduction de coût, soit de prendre la décision de conclure l’étude et par
conséquent de mettre sur le marché un produit dont le coût estimé sera très légèrement
supérieur au coût cible.
Ouvertures sur d’autres thèmes

Le cas ne cherche ni à expliquer le plan d’actions que le groupe de développement doit
mettre en œuvre pour obtenir une réduction du coût estimé de 1,70 € de la fonction
« Faciliter l’installation de l’enfant », ni à justifier les 60 000 € d’économie calculée
sur l’activité assemblage. Il faudrait pour cela introduire un nouvel outil, appelé
« Analyse de la valeur », qui permettrait la recherche de solutions. Cela pourrait être
l’occasion d’aborder concrètement les limites des deux méthodes que sont le Target
costing et l’ABC.

Si une ou plusieurs solutions étaient trouvées, il faudrait analyser les conséquences
entraînées éventuellement en termes d’investissements et de modifications des
processus existants.

Une « étude de rentabilité » devrait être faite pour finaliser la faisabilité du projet.
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