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31 octobre 2014
Les rémunérations versées aux dirigeants non salariés ne
sont pas soumises à la taxe sur les salaires
Dans une décision en date du 25 juillet 2014, la
cour administrative d’appel de Nancy a jugé
que les rémunérations versées à un dirigeant
non salarié devaient échapper à la taxe sur les
salaires (CAA Nancy, 25 juillet 2014, n°
13NC00833, 2e ch., Sté AFP). Cette décision
concerne le texte de l’article 231 du Code
général des impôts (CGI) applicable du 1er
janvier 2002 au 31 décembre 2012, mais
pourrait avoir des effets également sur les
situations régies par la version de ce texte
modifié par la loi de financement de la sécurité
sociale
pour
2013,
applicable
aux
rémunérations versées à compter du 1er
janvier 2013.
Dans cette décision, était en jeu la question de
l’assujettissement à la taxe sur les salaires des
rémunérations versées par une entreprise
unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL)
à son gérant et associé unique non salarié.
Dans sa version applicable à l’époque des faits
litigieux, l’article 231 du CGI précisait que les
sommes soumises à la taxe sur les salaires
étaient évaluées selon les règles de calcul des
cotisations du régime général de sécurité
sociale. L’article L. 241-2 du code de la sécurité
sociale précisait pour sa part que, pour le
le calcul des cotisations des assurances sociales,
sont considérées comme rémunérations « toutes
les sommes versées aux travailleurs en
contrepartie ou à l’occasion du travail ». La cour
administrative d’appel de Nancy, estimant que
l’associé unique et gérant d’une EURL n’a pas
juridiquement la qualité de salarié, dans la
mesure où il ne peut se trouver dans un lien de
subordination caractéristique du contrat de
travail, a jugé que ses rémunérations ne
pouvaient pas être évaluées selon les règles
prévues par l’article L. 241-2 du code de la
sécurité sociale. La cour ajoute que l’associé
unique et gérant d’une EURL ne figure pas parmi
les personnes affiliées obligatoirement aux
assurances sociales du régime général sur la base
des dispositions de l’article L. 311-3 du code de
sécurité sociale (cette disposition visant les
gérants de SARL et de SELARL à condition qu’ils
ne possèdent pas ensemble plus de la moitié du
capital social). Dans ces conditions, la cour a
considéré que les rémunérations versées au
dirigeant n’étaient pas soumises à la taxe sur les
salaires. Ainsi la cour administrative d’appel de
Nancy rejette toute analyse qui reposerait sur la
qualification fiscale des rémunérations reçues, en
considérant que les sommes versées aux
dirigeants peuvent être imposées comme des
traitements et salaires sans en être
juridiquement. Elle privilégie une conception
strictement juridique de la notion de salarié,
telle qu’issue du droit du travail, et
caractérisée par l’existence d’un lien de
subordination juridique.
Cette approche semble faire écho à la nouvelle
rédaction
du
texte,
applicable
aux
rémunérations versées à compter du 1er
janvier 2013. L’article 13 de la loi de
financement de la sécurité sociale pour 2013 a
en effet remplacé la rédaction précédente de
l’article 231du CGI par une nouvelle rédaction
aux termes de laquelle « Les sommes payées à
titre de rémunération aux salariés, à
l’exception de celles correspondant aux
prestations de sécurité sociale versées par
l’entremise de l’employeur, sont soumises à
une taxe égale à 4.25% de leur montant évalué
selon les règles prévues à l’article L 136-2 du
code de la sécurité sociale (…). Cette taxe est à
la charge des entreprises et organismes qui
emploient ces salariés ». Il apparaît donc que la
nouvelle rédaction de la loi limite l’assiette de
la taxe aux seules rémunérations versées à des
salariés, notion qui apparaît à deux reprises
dans le nouveau texte.
La référence à diverses dispositions du code de
la sécurité sociale ne paraît pas fournir
d’argument en faveur d’une lecture
permettant de retenir une notion extensive de
salariés incluant aussi les mandataires sociaux.
Ces références ne sont citées que pour
préciser la base de calcul de la taxe, mais ne
donnent aucune indication sur le périmètre
d’application de celle-ci. Le fait que la doctrine
administrative considère que doivent être
comprises dans les bases de la taxe sur les
salaires les rémunérations versées à des
dirigeants de sociétés désignés à l’article 80 ter
du CGI (BOI-TPS-TS-20-10, n°40) semble un ajout
à la loi dans son état actuel dépourvu de toute
base légale. Comme souligné plus haut, le
nouveau texte de l’article 231 du CGI précise que
« Cette taxe est à la charge des entreprises et
organismes qui emploient ces salariés ». On ne
saurait être plus clair sur la relation
employeur/salarié qui est au cœur des règles
d’assujettissement à la taxe sur les salaires. Là
encore, il y a un renvoi à la notion légale
d’employeur telle qu’elle résulte de la législation
sur le travail.
La décision de la cour de Nancy en date du 25
juillet 2014 ne fait que conforter cette approche.
Et quand l’administration considère que le
changement de rédaction ne traduit pas une
volonté délibérée de limiter le champ
d’application de la taxe, on ne saurait lui donner
raison sans lui opposer que, de toute manière, les
rémunérations des dirigeants non salariés n’étant
pas taxables sous l’ancienne version du texte,
elles ne peuvent davantage l’être sous l’empire
du nouveau texte.
Cette décision invite donc les entreprises ayant
payé de la taxe sur les salaires au titre de
rémunérations versées à des dirigeants ne
cumulant pas mandat social et contrat de travail
à déposer des réclamations afin de préserver leur
droits à restitution dans l’attente d’une décision
du Conseil d’Etat, que ce soit pour les situations
régies par l’ancien article 231 du CGI (les
entreprises ont jusqu’au 31 décembre 2014 pour
contester la taxe sur les salaires versée en 2012
au titre des rémunérations versées en 2011), ou
pour celles placées sous l’empire du nouveau
texte.
Denis Fontaine – Besset
Emmanuel Dinh
Contacts:
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