Nouveau régime de TVA des actes de médecine esthétique

Supplément au n° 192
Associations Régionales Agréées
de l’union des Professions Libérales,
à l’initiative de l’UNAPL
Au sommaire de ce supplément
Le nouveau régime de TVA des actes de médecins esthétique �������� P/1
Le régime fiscal des SISA et les régularisations à effectuer
par les SCM au plus tard le 3 mai 2012 �������������������������������������������������������������������������� P/2
Nouveau régime de TVA des actes de médecine esthétique
Réf.
Source(s) : RES n° 2012/25 (TCA), 10 avril 2012
Réf.
Les actes de médecine purement esthétique, non remboursés par la sécurité sociale, n’ayant pas une finalité thérapeutique,
neRéf.
peuvent pas bénéficier de l’exonération de TVA attachée aux prestations de soins rendues aux personnes.
Les conditions d’application de cette nouvelle interprétation de l’Administration font actuellement l’objet d’une
discussion entre les représentants des professions de santé concernées et la Direction de la législation fiscale
notamment pour en fixer les modalités d’entrée en vigueur.
1. Dans une décision de rescrit du 10 avril 2012, l’Administration
vient de préciser, pour la première fois, que compte tenu de la
finalité thérapeutique que doivent présenter les soins prodigués
à une personne pour bénéficier de l’exonération de TVA prévue
par l’article 261, 4, 1° du CGI, les actes de médecine purement
esthétique, non pris en charge par la sécurité sociale, ne peuvent
pas être exonérés de TVA.
Important
Selon nos informations, recueillies auprès du cabinet de la Ministre
du budget, la Direction de la législation fiscale a engagé une
discussion dans le cadre d’un groupe de travail avec les représentants des professions de santé concernées. À l’issue de cette
discussion, un arbitrage sera rendu, notamment sur les modalités
d’entrée en vigueur de l’assujettissement à la TVA des actes de
médecine purement esthétique, par le ministre du budget relevant
du Gouvernement constitué après le scrutin présidentiel. Selon
le ministère, une mention faisant état de cette discussion, sera
portée sur la décision de rescrit sur le site de la DGFIP.
Le principe d’assujettissement à la TVA présenté dans la décision
de rescrit n’étant pas susceptible d’être remis en cause par le
groupe de travail, nous présentons ci-après les règles générales
d’application de la TVA aux actes de chirurgie purement esthétique. Nous reviendrons sur cette question plus en détail dès que
l’arbitrage ministériel sur les modalités d'application et d’entrée
en vigueur aura été rendu.
Définition des prestations de soins exonérées
2. D’une manière générale, l’article 261, 4, 1° du CGI exonère de la TVA, sans possibilité d’option, les prestations de
soins aux personnes dispensés notamment par les professions
médicales réglementées au nombre desquelles figurent bien
évidemment les médecins, et par voie de conséquence les
chirurgiens esthétiques.
Toutefois, la TVA étant un impôt applicable, non pas en fonction de la qualité de l’assujetti qui réalise l’opération, mais en
fonction de la nature de cette opération, l’exonération visée
ci-dessus ne trouve à s’appliquer que si l’opération effectuée
par ces praticiens peut être analysée comme une prestation
de soins rendue aux personnes.
La notion de « prestations de soins aux personnes » est donc
primordiale dès lors que toute autre prestation, même exécutée
par un médecin, ne bénéficie pas de l’exonération.
L’Administration a précisé à cet égard que « l'exonération ne s’étendait pas aux recettes provenant d’une activité ne se rattachant pas
aux soins dispensés aux malades : ventes de prothèses ou d’articles
orthopédiques à des personnes auxquelles les praticiens n’ont pas
prodigué de soins, location de locaux aménagés, même si cette
dernière est consentie à des confrères, etc. » (Doc. adm. 3 A-3121,
§ 1, 20 oct. 1999).
3.
Selon la doctrine administrative actuelle, les prestations
de soins aux personnes se définissent comme « toutes les
prestations qui concourent à l’établissement des diagnostics
médicaux ou au traitement des maladies humaines » (Doc. adm.
3 A-3121, § 1, 20 oct. 1999).
Mais, d’une manière plus précise, la Cour de justice de
l’Union européenne a, au fur et à mesure de ses décisions,
précisé que ces prestations devaient s’entendre des seules
prestations de soins ayant une finalité thérapeutique. Selon la
Cour, il s’agit des prestations menées dans le but de prévenir,
de diagnostiquer, de soigner et, dans la mesure du possible,
de guérir des maladies ou anomalies de santé.
4.
Ce dernier critère lui a notamment permis de considérer que devaient
être soumises à la TVA au regard des dispositions de l'article 13 de la
sixième directive (transposé en France à l'article 261, 4, 1° du CGI précité) :
- les examens génétiques aux fins de recherche de paternité pratiqués
par un médecin (CJCE, 14 sept. 2000, aff. 384/98) ;
- les rapports ou examens médicaux réalisés par un médecin pour
déterminer les dommages susceptibles ou non de faire l’objet d’une
action en justice (CJCE 20 novembre 2003 aff. 212/01) ;
- les prestations médicales consistant à délivrer des certificats médicaux nécessaires à l'octroi de pensions de guerre (CJCE 20 novembre
2003 précité).
Application aux actes des chirurgiens esthétiques
5. La profession de chirurgien esthétique figure au nombre des
professions réglementées qui bénéficient de l’exonération de
TVA pour les prestations de soins à la personne.

Supplément ARAPL Infos n° 192 ■ avril 2012
1
  Nouveau régime de TVA des actes de médecine esthétique
6. En revanche, concernant la condition relative à la réalisation d’une prestation ayant une finalité thérapeutique,
l’Administration, mettant en œuvre directement la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne
citée au § 4, vient de préciser, pour la première fois, qu’en
matière de médecine esthétique, les actes à visée purement
esthétique ne peuvent être considérés comme poursuivant un
but thérapeutique et doivent, par conséquent, être soumis
à la TVA.
À cet égard, elle précise que seuls doivent être considérés
comme ayant une finalité thérapeutique, et à ce titre être
exonérés de TVA, les actes pris en charge totalement ou partiellement par l’Assurance maladie, c’est-à-dire notamment,
selon elle :
• les actes de chirurgie réparatrice ;
• et certains actes de chirurgie esthétique justifiés par un risque
pour la santé du patient ou liés à la reconnaissance d’un grave
préjudice psychologique ou social.
Par conséquent et a contrario, toutes les autres prestations de
soins réalisées par les chirurgiens concernés sont considérées
comme ayant une visée purement esthétique et doivent donc,
de plein droit, être soumis à la TVA par ces praticiens.
7. Les médecins qui réalisent des actes de nature purement
esthétique et qui seraient soumis à TVA sur une partie de leur
activité, devront mesurer les conséquences comptables et
fiscales de la décision de rescrit, ils devront en effet :
- mentionner la TVA sur les actes (soumis à TVA) sur les factures
remises aux patients,
- créer en comptabilité une colonne ou un compte spécifique pour
isoler les recettes perçues sans TVA et les recettes perçues avec TVA,
- reverser la TVA collectée au Trésor sous déduction (sous certaines conditions) de la TVA payée sur leurs dépenses et sur leurs
achats d'immobilisations,
- ils devront enfin souscrire des déclarations de TVA de type
CA12 (en cas d'application du régime simplifié) ou CA3 (en cas
d'application du régime réel normal).
IMPORTANT - En fonction de l'arbitrage qui sera rendu et si la
décision de rescrit s'applique seulement pour l'avenir :
- si les recettes soumises à TVA n'excèdent pas 32 600 € HT en 2012,
les professionnels concernés seront en situation de « franchise en
base de TVA » et n'auront aucune obligation particulière en 2012 ;
- si les recettes soumises à TVA excèdent 34 600 € HT en 2012,
ils se trouveront de plein droit concernés par les obligations cidessus à compter du 1er jour du mois de dépassement du seuil ;
- si les recettes soumises à TVA excèdent 32 600 € HT sans dépasser
34 600 € HT en 2012, ils se trouveront de plein droit concernés
par les obligations ci-dessus à compter du 1er janvier 2013.
Dans la Base documentaire des ARAPL, un espace TVA est
dédié aux professionnels soumis à TVA, ceci étant, nous recommandons vivement de faire appel aux services d'un conseil
(Expert-comptable, Avocat). ■
Régime fiscal des SISA
Réf.
Source(s) : Instr. 23 mars 2012 : BOI 4 F-2-12, 5 avr. 2012
Réf.
L’ Administration vient de commenter le régime fiscal des sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires
(SISA)
qui peuvent être constituées depuis le 26 mars 2012 entre professionnels de santé. À cette occasion, des
Réf.
précisions sont également apportées sur les modalités de régularisation de la situation des SCM, des GIE et des
associations qui ont encaissé des sommes au titre de leur participation en 2010 et 2011 aux expérimentations des
nouveaux modes de rémunération des professions de santé.
8. Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (SISA)
peuvent être constituées entre des personnes physiques exerçant
une profession médicale, d’auxiliaire médical ou de pharmacien,
et doivent, en tout état de cause, compter parmi leurs associés
au moins deux médecins et un auxiliaire médical. Cette nouvelle
forme sociale est spécialement dédiée à la mise en œuvre des
nouveaux modes de rémunération des professionnels de santé
(V. Fil d’actualité des ARAPL 30/2011 et 2/2012).
L’objet social des SISA doit consister en :
- la mise en commun de moyens pour faciliter l’exercice de l’activité
professionnelle de chacun des associés ;
- l’exercice en commun, par ses associés, d’activités de coordination
thérapeutique, d’éducation thérapeutique ou de coopération entre les
professionnels de santé.
Lorsque la SISA exerce concomitamment une activité purement SISA (coordination thérapeutique, d’éducation thérapeutique ou de coopération entre les
professionnels de santé) et une activité classique de SCM (mise à disposition
de moyens) l’intégration d’un associé pharmacien entraîne l’assujettissement
à la TVA de l’ensemble des prestations rendues par la SISA (Lettre de la DGFIP
au Conseil national de l’Ordre des pharmaciens du 5 avril 2012).
La possibilité de constituer des SISA est ouverte depuis le
26 mars 2012 c’est-à-dire le lendemain de la publication
du décret d’application qui précise notamment la nature
des activités susceptibles d’être mises en commun ainsi
que les mentions obligatoires devant figurer dans les statuts
(V. Fil d’actualité des ARAPL 14/2012).
Les rémunérations versées en contrepartie de l’activité professionnelle des associés dont les statuts prévoient un exercice
en commun constituent les recettes imposables de la société
perçues et déclarées par celle-ci. En revanche, les recettes tirées
de l’activité exercée par un associé à titre personnel ne sont pas
des recettes de la SISA (ou des SISA) dont celui-ci est associé
(C. assur., art. L. 4 042-1).
La SISA émet des factures au titre des prestations rendues par ses
membres et reçoit une rémunération forfaitaire au titre des activités
exercées en commun dans le cadre des expérimentations portant
sur les nouveaux modes de rémunération des professions de santé.
Il est souligné que si cette nouvelle structure permet l’exercice
regroupé des professions médicales, elle ne permet pas le salariat
de ses membres qui poursuivent l’exercice libéral de leur profession. 
Supplément ARAPL Infos n° 192 ■ avril 2012
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  Régime fiscal des SISA
Les SCM, les GIE et les associations qui ont perçu, en
2010 et en 2011 des sommes au titre de leur participation
aux expérimentations sur les nouveaux modes de rémunération des professions de santé (ENMR) doivent être assujettis
à l'impôt sur les sociétés.
En effet, dès lors qu’ils s’engagent dans des expérimentations
sur de nouveaux modes de rémunérations qui les conduisent à
percevoir des rémunérations forfaitaires puis à les redistribuer
à leurs membres, ce mode de fonctionnement confère à leur
gestion un caractère intéressé entraînant leur assujettissement à
l’impôt sur les sociétés.
La loi prévoit cependant d’appliquer rétroactivement le régime
fiscal des sociétés de personnes aux SCM, GIE et associations
concernés dès lors qu’ils remplissent les deux conditions cumulatives suivantes :
• avoir participé dès 2010 ou dès 2011 aux expérimentations
portant sur les nouveaux modes de rémunération ;
• procéder à leur transformation en SISA au plus tard le
29 juin 2012.
Ces transformations n’entraînent pas les conséquences fiscales
d’une cessation d’activité (voir n° 16).
9.
Important – Les professionnels concernés doivent veiller à
faire adhérer les SISA constituées à partir du 26 mars 2012 à
l’ARAPL pour que la dispense de majoration de 25 % bénéficie
également aux sommes reçues au titre de l’expérimentation des
nouveaux modes de rémunération.
Cette adhésion devrait en principe pouvoir être réalisée dans les
cinq mois suivant la date de constitution de la SISA.
Situation des SCM des GIE et des associations
ayant perçu des sommes au titre des ENMR
13. Si la société, le groupement ou l’association n’a déposé aucune
déclaration au titre de l’exercice clos en 2010 ou a déposé, au
titre de l’exercice clos en 2010, une déclaration sans faire état
des sommes reçues au titre de l’expérimentation des nouveaux
modes de rémunération (ENMR), l’Administration admet qu’ils
puissent régulariser leur situation, sans encourir de sanctions au
plus tard le 3 mai 2012.
Les SCM, les GIE et les associations sont invités à remplir les
formulaires habituels pour effectuer cette régularisation.
Lorsque les sommes versées au titre des ENMR ont été
encaissées par une SCM ou un GIE en 2010, la régularisation
entraînera, s’agissant des SCM :
• le dépôt d’une déclaration n° 2036 (ou 2065 pour les GIE) rectificative faisant apparaître en recettes d’exploitation (Lignes 10
Autres produits) les sommes perçues au titre de l’expérimentation
des nouveaux modes de rémunération et un bénéfice d’égal
montant ;
• le dépôt d’une déclaration 2035 rectificative au nom de chacun
des associés réintégrant la quote-part de bénéfice de la SCM
leur revenant (ou une déclaration n° 2031 rectificative s’agissant
des pharmaciens) ;
14.
Important - À défaut de transformation en SISA, les SCM, les
GIE et les associations seront susceptibles d’être soumis à l’impôt
sur les sociétés à compter de l’année au cours de laquelle ils ont
perçu des sommes au titre de l’expérimentation des nouveaux
modes de rémunération.
10. L’Administration vient de commenter dans une instruction
du 23 mars 2012 les modalités d’application de ces nouvelles
dispositions. À la suite de nombreuses questions relatives aux
modalités de régularisation des sommes perçues en 2010
et 2011 par les SCM, les GIE ou les associations au titre des
nouveaux modes de rémunération des professions de santé,
la Direction de la sécurité sociale et la DGFIP ont organisé
une réunion en vue de régler ces difficultés d’application.
Nous présentons les solutions pratiques arrêtées à l’issue
de cette réunion.
Régime fiscal des SISA constituées à compter
du 26 mars 2012
11 Les SISA relèvent du régime fiscal des sociétés de personnes,
y compris lorsqu’elles se livrent à une exploitation ou à des
opérations commerciales (CGI, art. 34 et 35). Il en va ainsi, par
exemple, lorsqu’un de leurs membres est un pharmacien ou lorsque
la SISA donne en location à ses membres des locaux munis du
mobilier ou du matériel nécessaires à l’exercice de leur profession.
12. Les
SISA, une fois constituées, devront remplir chaque année
une déclaration n° 2035 (ou une déclaration n° 2031 si elles
comptent un pharmacien parmi leurs associés).
Cette déclaration ne donnera pas lieu à l’établissement d’une
imposition dès lors que le résultat de la SISA est intégralement
réparti entre les associés et imposé à leur nom pour la quotepart leur revenant qui est reportée sur la déclaration n° 2035 (ou
n° 2031) qu’ils doivent souscrire à titre personnel.
Cette solution trouvera à s’appliquer seulement à compter de
l’imposition des revenus de l’année 2012.
Les SCM qui n’auraient pas procédé, totalement ou partiellement, à
l’affectation des sommes reçues en les plaçant dans un compte d’attente
devront néanmoins les mentionner sur la déclaration n° 2036 en les
affectant à chaque associé concerné. Chaque associé étant également
tenu de mentionner, sur sa déclaration n° 2035, la quote-part de bénéfice
SCM lui revenant.
Important – Les sommes perçues par les SCM et les GIE en
2011 doivent être déclarées selon les mêmes modalités.
Les associations relevant de la loi de 1901 ayant perçu
des sommes au titre des ENMHR et n’ayant pas rempli de
déclaration sont invitées à remettre simplement un formulaire de la déclaration 2065 avec la mention « néant ». Il
leur suffira de remplir les cadres A et B, de porter la mention 0 € dans le cadre C en indiquant l’exercice concerné
(du 1er janvier au 31 décembre 2010 ou 2011 selon le cas),
puis d’ajouter la mention néant sur chacun des tableaux
annexes. L’Administration recommande de joindre les statuts
de l’association aux déclarations.
15.
Les membres de l’association doivent reporter la quote-part des sommes
reçues au titre des expérimentations sur leur déclaration n° 2035 (ou
n° 2031) sauf dans le cas où l’association opte pour son assujettissement
à l’IS. Le cas échéant une déclaration n° 2035 (ou n° 2031) rectificative
devra être souscrite au titre de 2010.

Supplément ARAPL Infos n° 192 ■ avril 2012
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  Régime fiscal des SISA
Aucun délai supplémentaire ne sera accordé cette année, ces
déclarations (y compris les déclarations rectificatives) devront
être remises au plus tard le 3 mai en version papier ou le
18 mai en version dématérialisée.
Conditions de neutralisation des conséquences
de la cessation d’entreprise pour les SCM les GIE
et les associations qui se transforment en SISA
16. La transformation des SCM, des GIE et des associations en
SISA n’entraîne pas les conséquences de la cessation d’entreprise
(CGI, art. 202 ter, I) si quatre conditions cumulatives sont remplies :
• ces sociétés, groupements ou associations doivent avoir participé
dès 2010 ou dès 2011 aux expérimentations sur les nouveaux
modes de rémunération ;
• leur transformation en SISA doit intervenir au plus tard le
29 juin 2012 ;
Pour l’appréciation du respect de cette condition, il est tenu compte de
la date de l’assemblée générale ayant décidé de cette transformation.
Les formalités d’inscription modificative au registre du commerce et des
sociétés peuvent donc avoir lieu après le 30 juin 2012. Une copie du
procès-verbal de l’assemblée générale ayant décidé de cette transformation
doit être adressée au service gestionnaire de la société, du groupement
ou de l’association qui se transforme.
Important – En cas de transformation à partir du 30 juin
2012, la transformation entraînera les conséquences fiscales
d’une cessation d’activité.
• aucune modification ne doit être apportée aux écritures comptables à l’occasion de cette transformation.
Cette absence de modification doit concerner tous les postes comptables
(éléments d’actifs, provisions, bénéfices en sursis d’imposition…).
• la transformation ne doit pas s’accompagner d’un changement
d’activité.
17. Si ces quatre conditions sont réunies, il n’y a pas lieu de souscrire
une déclaration de résultat dans les 60 jours de la transformation,
ni de procéder à la constatation et à la taxation immédiate :
– des bénéfices d’exploitation réalisés depuis la fin du dernier
exercice taxé ;
– des bénéfices en sursis d’imposition ;
– des plus-values afférentes aux éléments du patrimoine professionnel. ■
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Supplément ARAPL Infos n° 192 ■ avril 2012
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