Praxis - Der Treuhandexperte

praxis _ pratique
Aktuelle Entscheide – décisions actuelles
STEUERRECHT
DROIT FISCAL
■ Eigenmietwert bei leer stehender
Wohnung: Unternutzungsabzug
Der Eigentümer einer Liegenschaft muss sich
deren Mietwert anrechnen lassen, wenn er sie
selbst bewohnt oder zu anderen Zwecken
selbst gebraucht. Die Selbstnutzung ist grundsätzlich nicht abhängig von der tatsächlichen
zeitlichen Nutzung des Gebäudes. Hält sich
der Eigentümer die Liegenschaft zum jederzeitigen Eigenbebrauch zur Verfügung, ist dies
der ganzjährigen vollumfänglichen Eigennutzung gleichzustellen. Eigennutzung liegt auch
vor, wenn der Eigentümer aus gesundheitlichen Gründen dauerhaft hospitalisiert und
nicht mehr in der Lage ist, die Wohnung selbst
zu benutzen, die Wohnung aber nicht geräumt
wird und die Möbel darin eingestellt bleiben.
Bei der direkten Bundessteuer kann ein
Unternutzungsabzug gewährt werden, wenn
der Steuerpflichtige wegen nicht bloss vorübergehender, erheblicher Verminderung der
Wohnbedürfnisse nur noch einen Teil der
Liegenschaft nutzt. Der Unternutzungsabzug
setzt nicht voraus, dass die Liegenschaft selbst
bewohnt wird, Eigennutzung in anderer Form
genügt schon.
Art. 21 DBG
(Steuerrekurskommission Basel-Stadt, 17.6.04, StE
2006. B 25.3 Nr. 32)
■ Interkantonale Zuteilung von Kapitalleistung aus beruflicher Vorsorge im
Todesfall
Im interkant. Verhältnis liegt eine unzulässige
Doppelbesteuerung vor, wenn Kapitalleistungen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge vom Kanton des letzten Wohnsitzes des
Erblassers mit der Erbschaftssteuer erfasst
werden, obwohl sie der Einkommenssteuer des
Wohnsitzkantons des Leistungsempfängers
unterliegen. Das gilt auch, wenn ein beteiligter
Kanton für solche Kapitalleistungen kumulativ
die Besteuerung sowohl mit der Erbschafts- als
auch mit der Einkommenssteuer vorsieht.
Art. 24 lit. b DBG, Art. 7 Abs. 4 lit. d StHG,
Art. 26 und 49 LIVD, Art. 11 Abs. 2 lit. b,
Art. 25 Abs. 1 LMSD VD
(BGer., 20.2.06, StE 2006, A 24.35 Nr. 5)
■ Zuteilung der von einem Liegenschaftenhändler geerbten Liegenschaft
Da der Erblasser aufgrund der vorliegenden
Indizien als Liegenschaftenhändler gilt, stellt
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der ererbte Liegenschaftenbestand bei seiner
überlebenden Ehefrau bis auf weiteres ebenfalls Geschäftsvermögen dar und ist deshalb
der Gewinn aus dem Verkauf einer dieser
Liegenschaft als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zu betrachten. Daran vermag auch das Urteil des Eidg. Versicherungsgerichts nichts zu ändern, wonach die betreffende Liegenschaft im Hinblick auf die AHVBeitragspflicht als Privatvermögen qualifiziert
wird.
Art. 21 Abs. 1 lit. a und d, Art. 22 Abs. 1 lit. b
BdBSt
(BGer., 8.5.06, StE 2006, B 23.2 Nr. 33)
■ Mitgliederbeiträge, Mithaftung des
Vereinsliquidators
B. meldete als «OK-Finanzchef» im Dezember
1997 die Gründung des Vereins «Sportfest X &
75 Jahre Z» (Verein) bei der ESTV. Zweck des
Vereins war die Durchführung des Jubiläumsfestes des Vereins Z und des Sportfestes X im
Juni 1998. Im Dezember 1998 löste sich der
Verein auf. Die ESTV führte im Februar 1999
eine Kontrolle durch, die zu einer Nachbelastung von rund Fr. 7000.– führte. Der Verein
hatte seinen Mitgliedern gegen entsprechendes Entgelt «Festkarten» zum Bezug von steuerbaren Leistungen abgegeben. Die ESTV erachtete das Entgelt für die Festkarten nicht als
von der Steuer ausgenommene Mitgliederbeiträge. Der Verein bestritt die Nachforderung
und machte insbesondere geltend, eine Vorsteuerkürzung von rund Fr. 5700.– sei nicht
berücksichtigt worden. Die ESTV schrieb die
Fr. 5700.– gut, hielt aber mit Entscheid vom
April 2001 an der Restforderung fest und forderte diese von B. als solidarisch haftender
Liquidator ein. Eine Einsprache wies die ESTV
ab, wobei die Nachforderung wieder auf die
ursprünglichen gut Fr. 7000.– erhöht wurde,
da die Gutschrift zu Unrecht erfolgte. Die
gegen den Einspracheentscheid erhobene
Beschwerde wurde abgewiesen. Das Bundesgericht verweist in erster Linie auf sein Urteil
vom 30. April 2004 (2A.334/2003; vgl. StR
59/2005, S. 787).
Damit Umsätze aufgrund des Art. 14 Ziff. 11
MWSTV von der Steuer ausgenommen sind,
müssen mehrere Voraussetzungen kumulativ
erfüllt sein, welche die folgenden Elemente
betreffen: a) den nichtgewinnstrebigen Charakter der leistungsbringenden Einrichtung; b)
den statutarisch festgesetzten Betrag; c) die
Natur der Gegenleistung und deren Art der
Festsetzung; d) die Tatsache, dass die Umsätze auch Dritten angeboten werden.
Als statutarisch festgesetzt im Sinne von Art. 14
Ziff. 11 MWSTV gilt ein Betrag, wenn er in den
Statuten festgelegt und nach einem für alle
Mitglieder gleichen Massstab erhoben wird. Im
vorliegenden Fall handelt es sich nicht um statutarische Mitgliederbeiträge, enthalten die
Statuten einzig für eine Mitgliederkategorie
einen Maximalbetrag, aber keine Grundsätze,
wie diese erhoben werden. Nicht darüber hinweggesehen werden kann überdies, dass die
mit den «Mitgliederbeiträgen» erworbenen
Festtagskarten einzig zum Bezug von Leistungen an Festen, die an zwei aufeinanderfolgenden Wochenenden stattfinden, berechtigt. Die
Beiträge sind mit Tagesmitgliedschaften vergleichbar, die nach der Verwaltungspraxis nicht
als Mitgliederbeiträge im Sinne von Art. 14
Ziff. 11 MWSTV gelten, wobei es das Bundesgericht offen lässt, wie es sich damit verhält.
Nach Art. 25 Abs. 1 lit. c MWSTV haften solidarisch mit dem Steuerpflichtigen bei Beendigung der Steuerpflicht u. a. einer aufgelösten
juristische Person, wie hier eines Verein, die
mit der Liquidation betrauten Personen bis
zum Betrag des Liquidationsergebnisses. Die
Haftung entfällt, soweit dieses Personen nachwiesen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur
Feststellung und Erfüllen der Steuerforderung
getan haben (Art. 25 Abs. 2 MWSTV). Vorliegend bestreitet B. weder seine Eigenschaft als
Liquidator, noch stellt er in Abrede, dass die
nachbelastete Steuer nicht höher als das
Liquidationsergebnis ist. Auch tritt er den
Entlastungsbeweis von Art. 25 Abs. 2 MWSTV
nicht an. Seine Einwendungen sind primär
gesetzespolitischer Natur, weshalb das Bundesgericht nicht näher darauf eingeht. Das
Bundesgericht weist darauf hin, dass es sich
bei der MWST um eine Selbstveranlagungssteuer handelt. Jeder Steuerpflichtige resp.
dessen Organe sind dafür verantwortlich, dass
die Steuer korrekt abgerechnet wird. Dass die
endgültige Festlegung der Steuer durch die
ESTV im Falle einer Revision erst später erfolgt,
nachdem die juristische Person möglicherweise nicht mehr besteht, ändert daran nichts,
sondern bildet gerade einen Grund für die Mithaftung der Liquidatoren.
Art. 14 Ziff. 11 und Art. 25 Abs. 2 MWSTV
(BGer., 9.10.06, StR 2007, S. 232)
■ Vorsteuern, Rechnungstellung, Haftung
des Beauftragten
Die X. SA hat A. einen Auftrag zum Verhandeln
von Dienstleistungs- und Lizenzverträgen erteilt. A. wurde mit einer umsatzabhängigen
Provision entschädigt. X verpflichtete sich, A.
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eine monatliche Aufstellung der erwirtschafteten Provisionen zu erstellen. Die ESTV führte
im Jahre 2003 bei der X. SA eine Kontrolle
durch. Da auf den Rechnungen von A. die
MWST-Nr. fehlte, verweigerte die ESTV den
Vorsteuerabzug, räumte der X. SA aber die
Möglichkeit ein, sich die fehlende MWST-Nr.
mittels dem Form. 1210 vom Leistungserbringer bestätigen zu lassen. A. weigerte sich, die
Bestätigung auszustellen. X. SA verklagte A. in
der Folge auf Bezahlung der nichtabziehbaren
Vorsteuern. Gegen das kantonale Urteil erhebt
X. SA sowohl staatsrechtliche Beschwerde
wegen willkürlicher Beweiswürdigung als auch
Berufung.
Das Bundesgericht verweist darauf, dass der
Rechnung im System der MWST eine entscheidende Rolle zukommt. Art. 28 und 29 MWSTV
sind so formuliert, dass die Steuerpflichten die
Vorsteuern abziehen und die von ihnen
geschuldete Steuer auf ihre Abnehmer überwälzen können. Die Überwälzung der Steuer
entspringt der Privatautonomie der Parteien,
da das MWSTV keine Norm kennt, die die
Überwälzung auf den Abnehmer vorschreibt.
Dementsprechend sind die Zivilgerichte zuständig, Anstände betreffend die Überwälzung
der Steuer zu beurteilen (Art. 28 Abs. 6
MWSTV).
Die Verpflichtung, dem Abnehmer eine MWSTkonforme Rechnung auszustellen, die ihn zur
Vornahme des Vorsteuerabzuges berechtigt,
kann als vertragliche Nebenpflicht angesehen
werden. Die Verwaltungspraxis der ESTV, dass
der Abnehmer eine Rechnung vor deren
Bezahlung auf ihre Vollständigkeit zu prüfen
hat, steht dieser Nebenpflicht nicht entgegen.
Im vorliegenden Fall wurde der X. SA der Schaden nicht primär durch das Fehlen der MWSTNr. von A. verursacht, als vielmehr durch dessen Weigerung, der X. SA die Bestätigungen
gemäss Form. 1310 auszustellen.
Art. 28 und Art. 29 MWSTV
(BGer., 9.11.06, StR 2007, S. 235)
■ Kurtaxen; fehlerhafte Rechnungen
X. ist ein Verein zur wirtschaftlichen Entwicklung einer Region und seit dem 1. Januar 1995
im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Anlässlich einer Kontrolle stellte die
ESTV fest, dass er bei der Fakturierung von
Kurtaxen den Vermerk «inkl. 6,5% (resp.
7,5%) MWST» angebracht, die Einnahmen
dafür aber nicht versteuert hatte. Die ESTV
räumte zwar ein, dass die Kurtaxen Subventionen darstellen und infolgedessen nicht der
MWST unterliegen, nahm aber dennoch eine
Nachbelastung vor, weil in den Rechnungen
auf die Steuer hingewiesen wurde. Die ESTV
wies X. ausdrücklich auf die Möglichkeit hin,
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die fehlerhaft ausgestellten Rechnungen gemäss der Verwaltungspraxis zu korrigieren. Da
dies nicht erfolgte, hielt die ESTV an der Nachforderung fest.
Die SRK stellt vorab fest, dass die Kurtaxen als
solche nicht der MWST unterliegen. Dennoch
hat X. gemäss dem vom Bundesgericht in zwei
Urteile (BGE 131 II 185 und 2A.642/2004)
bestätigten Grundsatz «Fakturierte Steuer =
Geschuldete Steuer» die MWST darauf zu bezahlen. Dieser Grundsatz, der gerade im Hinblick auf einen möglichen Vorsteuerabzug und
die finanziellen Folgen für die Eidgenossenschaft von grosser Bedeutung ist, steht einer
Anwendung von Art. 45a MWSTGV entgegen.
Vorliegend handelt es sich nicht um einen blossen Formmangel, der keine weiteren Folgen
hat. Im Übrigen besteht gemäss Verwaltungspraxis eine Möglichkeit, irrtümlicherweise mit
Steuer ausgestellte Rechnungen zu korrigieren. Das Verfahren ist zwar aufwendig, aber
besteht zumindest. Wenn sich X. dazu entschlossen hat, dieses nicht anzuwenden, hat er
auch die sich daraus ergebenen Konsequenzen zu tragen.
Art. 45 a MWSTGV
(Eidg. Steuerrekurskommission SRK, 11.9.06, StR
2007, S. 238)
■ Widerruf von Steuererleichterungen
bei Betriebsschliessung
Auch ohne entsprechenden Hinweis im StHG
sind die Kantone berechtigt, die Gewährung
von Steuererleichterungen zwecks Verhinderung von Missbräuchen von Bedingungen, wie
die Beibehaltung des Steuerdomizils für eine
gewisse Zeit, abhängig zu machen und bei
deren Nichteinhaltung die Privilegierung nachträglich aufzuheben und die nicht bezogenen
Steuern nachzufordern. In casu war die Steuernachforderungsmöglichkeit im Zeitpunkt der
Einräumung der Steuerbefreiung gesetzlich
verankert, weshalb sie in der Steuerbefreiungsverfügung nicht speziell erwähnt wurde. Obwohl die Möglichkeit der Nachforderung der
nicht erhobenen Steuern im Zeitpunkt der
Betriebsschliessung aufgrund einer Revision
der entsprechenden gesetzlichen Grundlage
nicht mehr ausdrücklich darin enthalten war,
ändert dies nichts an der Nachforderungsmöglichkeit. Auf den gesetzlichen Hinweis der
Nachbesteuerung bei Sitzverlegung ist zwar
verzichtet worden, um die Wettbewerbsfähigkeit gegenüber anderen Kantonen nicht zu
gefährden, dennoch kann jede Steuererleichterung auch nach neuem Recht mit Bedingungen und damit unter Umständen auch mit
einer Steuernachzahlung bei Wegfall des Privilegs verbunden werden. Es kann offen bleiben,
ob unter geltendem Recht eine Steuernachfor-
derung im Fall des Widerrufs der Steuererleichterungen bereits bei deren Gewährung ausdrücklich festgehalten werden muss, jedenfalls
wurde die Rechtslage, wie sie sich aus der
damaligen Steuerbefreiungsverfügung ergibt,
durch die Gesetzesänderung nicht tangiert.
Art. 194 ff. StG GL, Art. 169ff. DBG, Art. 16
aStG GL, Art. 127 Abs. 2 BV
(Verwaltungsgericht Glarus, 19.12.06, StE 2007, B 717
Nr. 2)
■ Nachsteuerverfahren; Berücksichtigung
von neuen Abzügen
Ein Nachsteuerverfahren zieht in keinem Fall
eine neue Überprüfung der vorangegangen
Veranlagung mit sich. Die neue Schätzung
muss im Gegenteil auf die Elemente begrenzt
bleiben, welche wegen der neu entdeckten
Elemente korrigiert werden müssen. Darüber
hinaus sind die Sachverhaltselemente und
Rechtssätze massgebend, welche der ursprünglichen Fallbeurteilung zugrunde lagen,
ungeachtete darum, ob sie zugunsten oder
zuungunsten des Steuerpflichtigen waren.
Trotzdem kann der Steuerpflichtige im Nachsteuerverfahren neue Fakten oder neue Beweismittel vorbringen und, mit Bezug auf die
strittigen Punkte, eine Korrektur der Veranlagung zu seinen Gunsten verlangen. Mit Bezug
auf neue Punkte, welche keinen Bezug zu den
neu entdeckten Elementen haben, kann eine
Korrektur zugunsten des Steuerpflichtigen im
Nachsteuerverfahren nur bei einem offensichtlichen Fehler erlaubt sein.
(Verwaltungsgericht Kt. JU, 6.4.2006, StR 2007 S. 178)
■ Rappel d’impôts; prise en compte
de nouvelles déductions
Une procédure en rappel d’impôts n’a nullement comme conséquence d’entraîner un nouvel examen de la précédente taxation. La nouvelle estimation doit au contraire se limiter aux
points sur lesquels une modification doit intervenir en raison des nouveaux éléments découverts ; pour le surplus, les précédents éléments
de fait et de droit qui ont servi à l’appréciation
du cas sont déterminants, peu importe que ce
soit en faveur ou au détriment du contribuable.
En revanche, le contribuable peut, de son côté,
faire valoir des faits nouveaux ou de nouveaux
moyens de preuve dans la procédure de rappel
d’impôt et exiger, sur les points en question,
une rectification de la taxation en sa faveur. Sur
les autres points, qui ne se trouvent pas en rapport direct avec les nouveaux éléments découverts, une rectification en faveur de contribuable n’est admise en procédure de rappel
que si l’on est en présence d’une erreur manifeste.
(Tribunal administratif ct. JU, 6.4.06, RF 2007, p. 178)
TREX Der Treuhandexperte 2/2007
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■ Verlustverrechnung bei positivem
Einkommen der Veranlagung der Vorperiode
Verluste aus früheren Steuerperioden sind
nicht abzugsfähig, wenn die Einschätzung der
vorangehenden Steuerperiode nicht auf ein
steuerbares Einkommen von Fr. 0.–, sondern
auf ein positives Einkommen gelautet hat, und
zwar unabhängig davon, ob die Einschätzung
ordentlich oder nach pflichtgemässem Ermessen getroffen wurde.
§§ 29 Abs. 1, 70 Abs. 1 StG ZH
(Verwaltungsgericht Zürich, 28.6.06, StE 2006, B 23.9
Nr. 8)
■ Unterbrechung des Kausalzusammenhangs zwischen ungenügender
Deklaration und Steuerausfall wegen
Verletzung der Untersuchungspflicht
Deklariert ein Steuerpflichtiger eine Beteiligung
mit einem «p. m.» (pro memoria)-Wert, so ist er
seiner Steuererklärungspflicht nachgekommen. Im Gegensatz zur Bezifferung mit Fr. 0.–
oder Fr. 1.– bedeutet eine solche Deklaration
keine genaue Wertangabe. Es darf daraus nicht
geschlossen werden, die Beteiligung weise gar
keinen Wert auf; vielmehr wird der wirkliche
Wert ausdrücklich offen gelassen. Der Steuerkommissär darf sich nicht darauf verlassen,
dass der «p-m.»-Wert dem Verkehrs- bzw.
Steuerwert entspricht. Nimmt er in dieser Richtung keine weiteren Abklärungen vor und anerkennt er die Angabe in der Einschätzung, verletzt er seine Untersuchungspflicht, und zwar
umso mehr, wenn eine Beteiligung erstmals
angezeigt wird. Ein Zurückkommen auf die
sich später als falsch erweisende Bewertung im
Nachsteuerverfahren ist ausgeschlossen.
Ebenso verletzt er seine amtlichen Obliegenheiten grob, wenn er für die noch offenen
Vorjahre keine weiteren Abklärungen trifft,
obgleich aus der zur Zeit der Einschätzung
schon vorliegenden Steuererklärung für eine
spätere Steuerperiode hervorgeht, dass darin
erstmals eine Beteiligung deklariert wird. Auch
unter solchen Umständen verbietet sich ein
Nachsteuerverfahren, wenn sich nach Eintritt
der Rechtskraft erweist, dass der Steuerpflichtige die Beteiligung bereits in den früheren
Jahren gehalten hat. Ob diese Beurteilung
auch dann greift, wenn eine «p.m.»-Angabe
einen Einkommensbestandteil betrifft, konnte
das Verwaltungsgericht offen lassen.
§160 Abs. 2 StG ZH
(Verwaltungsgericht Zürich, 10.5.06, StE 2006, B
97.41 Nr. 17)
SOZIALVERSICHERUNGSRECHT
ASSURANCES SOCIALES
OBLIGATIONENRECHT
DROIT DES OBLIGATIONS
■ Entschädigung anstelle der
Austrittsleitung
Ist bei einem Ehegatten zum Zeitpunkt der
Scheidung bereits der Vorsorgefall eingetreten,
steht ihm anstelle der Austrittsleistung des
andren Ehegatten eine angemessene Entschädigung zu, die an die Austrittsleistung angerechnet werden kann. Der Scheidungsrichter
legt den anzurechnenden Teil fest, wobei das je
nach finanzieller Situation des Schuldners die
ganze Entschädigung sein kann.
Der Scheidungsrichter legt das Teilungsverhältnis der Austrittsleistung abstrakt, d. h. prozentual, fest. Die festgelegten Anteile der Austrittsleistung können alleine mit der Revision
des Scheidungsurteils angefochten werden.
Das Versicherungsgericht ist an dieses Verhältnis gebunden und hat dementsprechend die
konkret auszuzahlenden Beträge festzulegen.
Damit der Vorsorgezweck erhalten bleibt, dürfen Leistungen gemäss Art. 122 und 124 ZGB
nicht mit Schulden des berechtigten Ehegatten
verrechnet werden.
Art. 22 Abs. 1, Art. 22b Abs. 1, Art. 25a Abs. 1
FZG; Art. 17 FZV; Art. 122, Art. 124, Art. 142
Abs. 1 ZGB
■ Verspekulierte Spekulationsgewinne:
Grundsätzliches zur Haftung der Bank als
Anlageberater
Das Bundesgericht hatte den Fall eines in
Deutschland ansässigen Kunden zu beurteilen,
der im Dezember 1998 ein Wertschriftenportefeuille mit einem Nettowert von 516 901 DM in
ein Depot bei der UBS transferierte.
Die Bank räumte ihm einen auf Fr. 350 000.–
limitierten Lombardkredit ein. Bereits im März
1999 betrug das Nettovermögen des Kunden
730 021 DM. Nachdem das Vermögen sich
zunächst weiter vermehrt hatte, kam es im
Herbst 2001 zu massiven Verlusten, worauf die
Bank nach Rücksprache mit dem Kunden die
Wertschriften verkaufte, um den sich noch auf
Fr. 54 505.– belaufenden Lombardkredit zu
decken. Unter dem Strich verblieb ein Saldo
von 40 390 US-$. Die zuständigen Gerichte
des Kantons St. Gallen verneinten eine Haftung
der Bank, worauf der Kläger Berufung beim
Bundesgericht einlegte und verlangte, dass die
UBS zur Zahlung von 380 000 Fr. nebst 5%
Zinsen seit 1. Oktober 2001 verurteilt werde.
Die Berufung ist nun einstimmig abgewiesen
worden.
Das Börsengesetz verlangt, dass der Effektenhändler den Kunden auf die mit einer bestimmten Geschäftsart verbundenen Risiken
hinweist (Art. 11 Abs. 1 lit. a). Das bedeutet
laut einstimmig gefälltem Urteil der I. Zivilrechtlichen Abteilung, «dass der Effektenhändler
über die Risiken einer Geschäftsart an sich,
dagegen nicht über die Risiken einer konkreten
Effektenhandelstransaktion informieren muss».
Diese Information kann in standardisierter
Form erfolgen, wobei von einem unerfahrenen
Kunden auszugehen ist. Zudem setzt eine
Standardisierung voraus, dass die Information
in allgemeinverständlicher Form und für alle
Kunden gleich erfolgt. In der Praxis geschieht
das – und so verhielt es sich auch im beurteilten Fall – mittels Risiko-Informationsschriften
(risk disclosure statements).
Nicht unter die börsengesetzliche Informationspflicht fallen dagegen die Erforschung der
finanziellen Verhältnisse des jeweiligen Kunden
sowie die Beurteilung, ob eine Transaktion für
ihn geeignet ist (Suitability-Prüfung). Die angloamerikanische Suitability-Doktrin, die in die
Gesetzgebung der Europäischen Gemeinschaft
Eingang gefunden hat, ist nach herrschender
Lehrmeinung, die das Bundesgericht teilt, vom
schweizerischen Gesetzgeber im Börsengesetz
nicht übernommen worden. Eine andere Frage
ist, ob die Bank im beurteilten Fall im Sinne der
Rechtsprechung des Bundesgerichts Sorgfaltspflichten verletzt hat.
(EVG, 23.2.06, SZS 2006, S. 543)
■ Indemnité équitable à la place
de la prestation de sortie
Si, lors du divorce, le cas de prévoyance est
déjà survenu pour l’un des conjoints, il a droit
à une indemnité équitable qui peut être imputée sur sa propre prestation de sortie en lieu et
place de la prestation de sortie de l’autre
conjoint. Le juge de divorce fixe la part imputable qui, suivant la situation financière du
débiteur, peut constituer l’intégralité de l’indemnité à verser.
Le juge du divorce fixe le partage proportionnel
des prestions de sortie de manière abstraite,
c’est-à dire au moyen d’un pourcentage. Les
parts ainsi fixées ne peuvent être contestées
que par une révision du jugement de divorce.
Le Tribunal des assurances n’est pas lié par
cette répartition et doit, en conséquence, fixer
les montants concrets qui devront être versés.
Afin que le but de prévoyance subsiste, les
prestions selon les art. 122 et 124 CC ne peuvent pas être compensées avec les dettes du
conjoint ayant droit.
Art. 22 al. 1, art. 22b al. 1, art. 25a al. 1 LFLP;
art. 17 OLP; art. 122, art. 124, art. 142 al. 1 CC
(TVA, 23.2.06, RSAS 2006, p. 543)
TREX L’expert fiduciaire 2/2007
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Gemäss dieser Praxis besteht für die Bank
grundsätzlich keine Beratungspflicht, wenn der
Kunde bei der Erteilung seiner Aufträge erkennen lässt, dass er Aufklärung und Beratung
weder benötigt noch wünscht. «Eine Warnpflicht besteht hier nur in Ausnahmefällen,
etwa wenn die Bank bei pflichtgemässer Aufmerksamkeit erkennen muss, dass der Kunde
eine bestimmte mit der Anlage verbundene
Gefahr nicht erkannt hat, oder wenn sich in der
andauernden Geschäftsbeziehung zwischen
der Bank und dem Kunden ein besonderes
Vertrauensverhältnis entwickelt hat, aus welchem der Kunde nach Treu und Glauben auch
unaufgefordert Beratung und Abmahnung
erwarten darf» (vgl. Urteil 4C.410/1997).
Im beurteilten Fall bejaht das Bundesgericht
zwar eine solche Pflicht der Bank, doch ist die
UBS ihren Pflichten «in ausreichendem Masse
nachgekommen». Sie hatte den Kunden im
März sowie im Juni 2000 auf die Risiken von
Aktien der IT-Branche hingewiesen und ihn
bewogen, die damals erzielten Gewinne zu realisieren und abzusichern, was dieser in der
Folge auch tat. Kurze Zeit später investierte er
indes erneut in die gleiche Branche und erlitt
erhebliche Verluste. Unter diesen Umständen
war die UBS aus Sicht des Bundesgerichts,
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«auch soweit sie als Anlageberaterin zu betrachten ist, nicht verpflichtet, den Kläger
erneut auf die Risiken seiner Anlagestrategie
aufmerksam zu machen oder gar die Vertragsbeziehung zu ihm abzubrechen». Der Kunde
brachte durch sein Verhalten zum Ausdruck,
dass er an seinen Aktienspekulationen – trotz
allenfalls ungünstigen Lebens- und Vermögensverhältnissen – festhalten wollte, weshalb
er der Bank gegenüber auch «nichts aus der
unterlassenen Suitability-Prüfung herleiten
kann».
gemacht werden und verjährt innert eines
Jahres nachdem der Mieter tatsächlich von seinem Anspruch Kenntnis erlangt hat; die Verjährung läuft nicht bereits ab dem Zeitpunkt,
von dem an der Mieter sich nach der Rechtslage hätte erkundigen können. Der Vermieter
darf dem Mieter in der Nebenkostenabrechnung versehentlich gutgeschriebene Beträge in
der späteren Abrechnung wieder belasten.
Art. 257a Abs. 2 OR; Art. 67 Abs. 1 OR; Art. 4
Abs. 1 VMWG
(BGer., 3.10.06, mp 2006, S. 272)
(BGer., 4.1.07 {4C.270/2006}, NZZ, 30.1.2007
(Nr. 24), S. 21, Jusletter 5. Februar 2007)
■ Nebenkosten unklare Vereinbarung;
Rückforderung; Verjährung
Nebenkosten sind nur geschuldet, wenn sie im
Vertrag eindeutig bezeichnet werden. Dabei
genügt der Hinweis auf einen standardisierten
Vertragszusatz wie «Allgemeine Bedingungen
zum Mietvertrag» nicht. Bezahlte Nebenkosten, die nur in den allgemeinen Bedingungen
aufgeführt wurden, kann der Mieter nach den
Regeln über die ungerechtfertigte Bereicherung zurückfordern. Der Rückforderungsanspruch kann für die letzten 10 Jahre geltend
■ Zustimmung zur Untermiete
Der Wohnungsmieter vermietet zwei Zimmer
seiner 4-Zimmer-Wohnung an Untermieter. Für
die Frage, ob die Untermietzinse im Verhältnis
zum Hauptmietzins missbräuchlich sind, sind
die beiden Untermietzinse zusammenzuzählen. Liegt der Untermietzins für zwei untermietete Zimmer einer 4-Zimmer-Wohnung unter
der Hälfte des Hauptmietzinses, liegt keine
Missbräuchlichkeit vor und der Vermieter kann
die Zustimmung zur Untervermietung nicht
verweigern.
Art. 262 Abs. 2 OR
(BGer., 17.3.05, mp 2006, S. 280)
TREX Der Treuhandexperte 2/2007
praxis _ pratique
■ Verfahren Mietzinsherabsetzung
Bevor der Mieter wegen einer Senkung des
Hypothekarzinses bei der Schlichtungsbehörde ein Verfahren zur Herabsetzung des
Mietzinses einleitet, muss er sein Begehren
schriftlich beim Vermieter stellen. Das gilt
selbst dann, wenn zwischen den Parteien
schon zahlreiche Streitigkeiten hängig sind.
Art. 270a Abs. 2 und 3 OR
(BGer., 7.9.06, mp 2006, S. 288)
■ Verkauf noch nicht erstellter Bauten;
Realisationszeitpunkt
Einkünfte aus Grundstückverkäufen aus dem
Geschäftsvermögen gelten grundsätzlich in
dem Zeitpunkt als realisiert, in welchem der
Kaufvertrag durch öffentliche Beurkundung
rechtsgültig abgeschlossen worden ist und der
Verkäufer einen festen Rechtsanspruch auf die
Gegenleistung erworben hat. Bei der Veräusserung von Grundstücken zusammen mit erst
noch zu erstellenden Bauten handelt es sich
dagegen um gemischte Kauf-/Werkverträge,
bei denen der unbedingte Anspruch auf die
Vergütung erst mit der Ablieferung des Werkes
bzw. bei Bezug der Wohnungen entsteht. Die
Festlegung des Realisationszeitpunktes auf das
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Datum der Bezugsbereitschaft hin ist deshalb
nicht zu beanstanden.
Art. 376 Abs. 1 OR
(Verwaltungsgericht Graubünden, 25.4.06, StE 2006, B
212 Nr. 22)
■ Recht auf Sonderprüfung: Der Aktionär
im Verwaltungsrat
Ein Aktionär, der zugleich Verwaltungsrat der
Gesellschaft ist, kann eine Sonderprüfung verlangen, ohne zuvor seinen umfassenden Anspruch auf Auskunft geltend gemacht zu
haben, der ihm als Mitglied des Leitungsorgans
zusteht.
Laut einem Urteil des Bundesgerichts muss
auch ein Verwaltungsrat nur das jedem anderen Aktionär ebenfalls zustehende Kontrollrecht ausüben, bevor er eine Sonderprüfung
verlangt.
Die Massnahme der Sonderprüfung ist insofern
subsidiärer Natur, als der Aktionär zunächst an
der Generalversammlung die anderen ihm
zustehenden Kontrollrechte – das Recht auf
Auskunft und auf Einsicht – ausüben muss
(Art. 697a Abs. 1 und Art. 697 OR). Nicht erforderlich ist gemäss dem einstimmig gefällten
Entscheid der I. Zivilabteilung, dass der An-
spruch auf Auskunft oder Einsicht gerichtlich
durchgesetzt wurde: «Insoweit ist die Klage auf
richterliche Einsetzung eines Sonderprüfers im
Verhältnis zur gerichtlichen Durchsetzung des
Auskunfts- und Einsichtsrechts ein alternativer
Rechtsbehelf.»
Im beurteilten Fall hatte die Ziviljustiz des Kantons Basel-Stadt einem Aktionär, der zugleich
Verwaltungsrat der Gesellschaft ist, die Einsetzung eines Sonderprüfers mit der Begründung verweigert, er hätte zunächst den ihm als
Verwaltungsrat zustehenden Anspruch auf
umfassende Auskunft geltend machen müssen
(Art. 715a). Für dieses zusätzliche Erfordernis
findet sich indessen aus Sicht des Bundesgerichts im Wortlaut des Gesetzes kein Anhaltspunkt. Die Sonderprüfung soll die Informationslage der Aktionäre verbessern, während der umfassende Auskunftsanspruch der
Mitglieder des Verwaltungsrats dessen Führungs- und Aufsichtsfunktion gewährleisten
soll. Die so erlangten Informationen darf ein
Verwaltungsrat im Übrigen aufgrund seiner
Pflicht zur Verschwiegenheit auch nicht einfach an andere Aktionäre weitergeben.
Art. 697, Art. 697a Abs. 1 und Art. 715a OR
(Bger., 20.12.2006 {4C.278/2006}, NZZ, 7.2.2007
(Nr. 31), S. 25, Jusletter 12. Februar 2007)
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praxis _ pratique
■ Wiedereintragung einer im Handelsregister gelöschten Gesellschaft
Der Gläubiger, der vom Handelsregisteramt die
Wiedereintragung einer gelöschten Gesellschaft verlangt, muss den Bestand seiner Forderung und sein Interesse an der Wiedereintragung glaubhaft machen. Wurde eine Gesellschaft nach ihrem Konkurs gelöscht, so kann
der Gläubiger ihre Wiedereintragung verlangen, wenn er eine Schadenersatzforderung der
gelöschten Gesellschaft gegen ihre Organe
glaubhaft macht. Die Wiedereintragung hat
dann zum Ziel, dem Gläubiger zu ermöglichen,
von der Gläubigergemeinschaft die Abtretung
der Gesellschaftsforderung auf Schadenersatz
zu verlangen. Diese Bedingung war im vorliegenden Fall nicht erfüllt.
(BGer., 19.9.06, BGE 132 III 731)
■ Réinscription d’une société radiée
au registre du commerce
Le créancier qui entend obtenir des autorités
du registre du commerce la réinscription
d’une société radiée doit rendre vraisemblable
l’existence de sa créance et son intérêt à la
réinscription.
En cas de faillite, le créancier peut également
requérir la réinscription s’il rend vraisemblable
l’existence d’une prétention en dommagesintérêts de la société radiée contre ses organes.
La réinscription a alors pour but de lui permettre d’obtenir de la communauté des créanciers la cession de la créance sociale en réparation. Condition non remplie en l’espèce.
(TF, 19.9.06, ATF 132 III 731)
welcher ein schützenswertes Interesse des
Eigentümers des Grundstücks am betroffenen
Untergrund bestreitet, hat zu beweisen, dass
dieses Interesse nicht besteht, sondern der
Eigentümer des Grundstücks, dass er ein
schützenswertes Interesse hat. Anwendung auf
den konkreten Fall.
Art. 679 und Art. 667 Abs. 1 ZGB
(BGer., 31.8.06, BGE 132 III 689)
■ Qualité pour défendre du superficiaire
ainsi que du propriétaire du fonds de base
en cas de dommage causé à un fonds
voisin; fardeau de la preuve de l’extension
verticale de la propriété foncière
Le titulaire d’un droit réel restreint sur un bienfonds qui cause par son propre comportement,
en excédant son droit dans l’exercice de sa
maîtrise de fait sur ce fonds, un dommage à un
fonds voisin en répond sur la base de l’art. 679
CC (rappel de la jurisprudence). Lorsque la responsabilité du titulaire d’un droit de superficie
est ainsi engagée, le propriétaire voisin ne peut
rechercher aussi le propriétaire du fonds de
base, dans la mesure où celui-ci n’a aucune
influence sur la manière dont s’exerce la maîtrise de fait du superficiaire sur le bien-fonds.
Application au cas d’espèce. Extension verticale de la propriété foncière (rappel de la jurisprudence). Il incombe au propriétaire foncier
de prouver qu’il a un intérêt digne de protection à l’exercice de son droit de propriété sur le
sous-sol considéré, et non à celui qui conteste
l’intérêt du propriétaire de prouver que cet intérêt n’existe pas. Application au cas d’espèce.
Art. 679 et art. 667 al. 1 CC
(TF, 31.8.06, ATF 132 III 689)
ZIVILRECHT
DROIT CIVIL
■ Passivlegitimation des Bauberechtigten
und des Eigentümers des belasteten
Grundstücks im Fall des an einem
Nachbargrundstück verursachten Schadens;
Beweislast in Bezug auf die vertikale
Ausdehnung des Grundeigentums
Der Inhaber eines beschränkten dinglichen
Rechts an einem Grundstück, welcher durch
sein Verhalten sein Recht überschreitet und in
Ausübung der tatsächlichen Herrschaft über
das Grundstück einen Schaden an einem
Nachbargrundstück verursacht, haftet aus
Art. 679 ZGB (Bestätigung der Rechtsprechung. Wird die Haftung des Bauberechtigten
bejaht, haftet der Eigentümer des belasteten
Grundstücks nicht, sofern er keinen Einfluss
auf die Art und Weise hat, wie der Bauberechtigte die tatsächliche Herrschaft ausübt.
Anwendung auf den konkreten Fall. Vertikale
Ausdehnung des Grundeigentums (Bestätigung der Rechtsprechung. Nicht derjenige,
112
STRAFRECHT
DROIT PÉNAL
■ Straflose Börsenmanipulation am
Jahresende: Durch Nostro-Käufe den Kurs
einer Aktie nach oben getrieben
Wer als Bankangestellter während der letzten
Börsenhandelsminuten des Jahres den Kurs
einer Aktie manipulativ in die Höhe treibt,
damit ein besserer Schlusskurs in den Büchern und Depotauszügen aufscheint, macht
sich laut einem Urteil des Bundesgerichts nicht
strafbar.
Das Bundesgericht hatte das Verhalten eines
Bankangestellten zu beurteilen, der Ende des
Jahres 2000 als Leiter Aktienhandel Schweiz
tätig und unter anderem für den börsenmässigen Handel mit der an der SWX Swiss Exchange kotierten Namensaktie einer Holding
zuständig war. Deren Kurs war im Verlauf des
Jahres stetig gesunken, weshalb der verantwortliche Angestellte auf Veranlassung seiner
Vorgesetzten am 29. Dezember, dem letzten
Börsenhandelstag des Jahres 2000, durch gezielte Massnahmen für eine Korrektur sorgte:
Unter anderem erwarb er in der Schlussauktion ohne Kundenaufträge 910 Aktien für das
Nostro der Bank und löschte bereits ins System eingegebene Verkaufsaufträge. Dabei
nützte er den Umstand aus, dass in der
Schlussauktion während der letzten zehn
Handelsminuten eine Aktie auch bei grösseren
Kursausschlägen nicht in eine Stop-TradingPhase fällt. Aufgrund dieser Machenschaften
stieg der Aktienkurs von Fr. 442.– (Eröffnungskurs) auf den Monatsspitzenwert von
Fr. 490.–, was einer Kurssteigerung von
10,86% entspricht.
Vom Markt nicht getragen
Dieser Börsenkurs wurde zur Jahresendbewertung in den Nostro-Konten des Bankkonzerns sowie in den Portefeuilles der betroffenen
Bankkunden herangezogen. Der hochgetriebene Kurs war indessen vom Markt nicht getragen, weshalb es am ersten Handelstag des
neuen Jahres bei einem Eröffnungskurs von
Fr. 459.– zu einem Stop-Trading kam. Der
Einzelrichter in Strafsachen des Bezirks Zürich
und das kantonale Obergericht sprachen den
Bankangestellten von der Anklage der Gehilfenschaft zu mehrfacher Urkundenfälschung
frei, worauf die Oberstaatsanwaltschaft des
Kantons Zürich ans Bundesgericht gelangte,
das aber den Freispruch bestätigt hat.
Laut dem einstimmig gefällten Urteil des
Kassationshofs in Strafsachen sind die Zürcher
Strafbehörden zunächst mit Recht davon ausgegangen, dass keine strafbare Kursmanipulation vorliegt (Art. 161bis StGB). Diese Strafnorm
erfasst nur eng umschriebene Scheingeschäfte
und keine anderen kurstreibenden Transaktionen. Dem angeklagten Bankangestellten können weder «wash sales» (Effektengeschäfte
zwischen nicht rechtlich, aber wirtschaftlich
identischen Personen) noch «matched orders»
(sich kompensierende gegenläufige Kauf- und
Verkaufsaufträge) vorgeworfen werden.
Keine Wertaussage
Aus Sicht des Bundesgerichts liegt aber auch
keine strafbare Gehilfenschaft zur Urkundenfälschung vor (Art. 251 Ziff. 1 StGB), obwohl
die künstlich hochgetriebenen Kurse in den
Unterlagen der Bank ihren Niederschlag fanden. Die Angabe von Kurswerten in den Depotauszügen besagt nichts über den inneren
Wert eines Papiers, sondern einzig und allein,
«dass die Effekte am angeführten Datum zum
angegebenen Kurs gehandelt worden ist». Ob
dieser Kurs vom Markt getragen ist oder durch
künstliche Eingriffe in den Preisbildungsprozess verfälscht wurde, bleibt ohne Bedeutung.
TREX Der Treuhandexperte 2/2007
praxis _ pratique
Das gilt ebenso für die Buchhaltung der Bankengruppe, in welcher der fragliche Schlusskurs «lediglich den Ausgangspunkt für die
Bewertung in der Konzernrechnung bildete,
aber gerade keine definitive Bewertung darstellte». Und auch die Steuerbehörden haben
den Wert der Effekte am Ende des Jahres 2000
nicht einfach anhand des Börsenschlusskurses von Fr. 490.– bestimmt, sondern aufgrund des Durchschnittswerts im Monat
Dezember auf Fr. 425.– veranschlagt.
Keine Falschbeurkundung
Insgesamt ist der Ausweis über die Schlusskurse der Börse laut dem Urteil aus Lausanne
«zwar nicht ohne Einfluss auf die Bewertung
der Wertschriften, doch erfolgt damit noch keine Bewertung der Effekten selber». Die Zürcher Oberstaatsanwaltschaft «geht daher zu
weit, wenn sie verlangt, dass die in den Depotauszügen angegebenen Kurse nicht nur den
tatsächlich verzeichneten Börsenkursen entsprechen müssten, sondern auch den wirtschaftlichen Wert der Wertschriften richtig wiedergeben müssten». Da die Auszüge nicht
geeignet sind, den wirtschaftlichen Wert der
fraglichen Namenaktien zu beweisen, kommt
eine Verurteilung wegen Falschbeurkundung
nicht in Betracht.
Art. 161bis und Art. 251 Ziff. 1 StGB
(BGer., 24.11.06 {6S.156/2006}, NZZ, 19.12.2006
(Nr. 295), S. 15, Jusletter 8.1.2007)
VERFASSUNGSRECHT
DROIT CONSTITUTIONNEL
■ Verbuchte ordentliche Abschreibung
auf einer Liegenschaft, die zum Geschäftsvermögen der Beschwerdeführer gehört
Definition der Abschreibung, Berechnungsmethoden und Voraussetzungen, unter denen die
Abschreibung vom steuerbaren Gewinn abgezogen werden kann. Vorliegend erscheint die
TREX L’expert fiduciaire 2/2007
Verweigerung einer Abschreibung, die nach
einer zulässigen Methode und zu einem in
einem Merkblatt der Eidg. Steuerverwaltung
festgesetzten Satz verbucht worden ist, ohne
Prüfung der näheren Umstände als willkürlich,
umso mehr als einzig ein Rechnungsjahr Gegenstand der Korrektur gewesen war.
Art. 9 BV
(BGer., 19.6.06, BGE 132 I 175)
■ Amortissement ordinaire comptabilisé
sur un immeuble appartenant à la fortune
commerciale des recourants
Définition de l’amortissement, méthodes de
calcul et conditions auxquelles il peut être
déduit du bénéfice imposable. En l’espèce, le
refus de l’amortissement, comptabilisé selon
une méthode admise et à un taux fixé dans une
notice de l’Administration fédérale des contributions, sans examen de la situation en cause,
apparaît arbitraire, d’autant que seul un exercice comptable a fait l’objet d’une correction.
Art. 9 Cst
(TF, 19.6.06, ATF 132 I 175)
■ Kein Parkieren mehr auf eigenem Boden:
Wegrecht erlaubt Beschränkungen
Räumt ein Eigentümer dem Gemeinwesen
zulasten seiner Parzelle ein öffentliches Fussund Fahrwegrecht ein, muss er unter Umständen damit rechnen, dass ihm das Parkieren
auf eigenem Grund und Boden verboten wird.
Das zeigt ein neues Urteil des Bundesgerichts
im Streit um eine von den Behörden der Stadt
Zug verfügten Parkverbotszone auf dem Moosbachweg. Dieser gehört einem privaten Eigentümer, der darauf im Jahre 1958 der Einwohnergemeinde Zug zur Erschliessung der angrenzenden Grundstücke ein Wegrecht eingeräumt hatte.
Nachdem die Zufahrt zu diesen Parzellen –
insbesondere für die Lastwagen der Kehrichtabfuhr – immer wieder durch parkierte Autos
behindert wurde, verfügte die Stadt Zug gestützt auf das Strassenverkehrsgesetz die
erwähnte Parkverbotszone (Art. 3 Abs. 4), die
vom Regierungsrat und vom Verwaltungsgericht des Kantons Zug bestätigt wurde. Die
Markierung von Längsparkfeldern auf dem fünf
Meter breiten Moosbachweg lehnten die Behörden mit der Begründung ab, dass die verbleibende Fahrbahnbreite von gut drei Metern
für die Zufahrt der Feuerwehr nicht ausreiche,
deren moderne Fahrzeuge bereits auf gerader
Strecke dreieinhalb Meter Platz benötigen.
Nicht nur für private Nutzung
Diese Argumentation ist jetzt auch vom Bundesgericht akzeptiert worden. Laut dem Urteil
steht der Moosbachweg zwar in privatem
Eigentum, doch dient er nicht ausschliesslich
privater Nutzung, sondern aufgrund des Wegrechts dem öffentlichen Verkehr. Unter diesen
Umständen sind die Bestimmungen des
Strassenverkehrsgesetzes anwendbar (Art. 1
Verkehrsregelnverordnung), die eine solche
Parkverbotszone vorsehen. Auch eine Verletzung der verankerten Eigentumsgarantie
(Art. 26) wird vom Bundesgericht verneint, da
die Stadt Zug ihr Fahrwegrecht in der für die
Durchfahrt mit grossen Rettungsfahrzeugen
erforderlichen Breite beanspruchen darf.
Art. 26 BV, Art. 3 Abs. 4 Strassenverkehrsgesetz
(BGer., 3.11.06 {2A.194/2006}, NZZ, 22.12.2006
(Nr. 298), S. 15, Jusletter 8.1.2007)
■ Unkostenpauschale für interkantonale
Liegenschaftenhändler
Bei der Besteuerung der Liegenschaftsgewinne
hat der Liegenschaftenkanton allen Aufwendungen Rechnung zu tragen, die dem Händler
im Hinblick auf die Erzielung des Gewinns
erwachsen. Dazu gehört auch ein Anteil an den
Unkosten des Hauptsitzes. Als Faustregel hat
sich in der kantonalen Praxis und nach bun-
113
praxis _ pratique
desgerichtlicher Rechtsprechung ein Satz von
5% des Verkaufspreises eingespielt, vor der
abweichende interkantonale Abmachungen
nicht standhalten. Die Pauschale ist nebst dem
Anzug allfälliger Provisionen zu gewähren. Besondere Umstände, um von der Faustregel abzuweichen, liegen im konkreten Fall nicht vor.
Art. 127 Abs. 3 BV, Art. 130 Abs. 2 lit. b StG SG
(Verwaltungsrekurskommission I/1 St. Gallen, 15.12.05,
StE 2006, A 24.43.1 Nr. 17)
■ Schuldzinsenabzug bei Liegenschaftenhändlern im interkantonalen Verhältnis
Die bisherige «Aktivierung» der Schuldzinsen
bei Liegenschaftenhändlern passte zu einer
Zeit, in welcher der Immobilienhandel stets
gewinnbringend war. Die Marktentwicklung hat
gezeigt, dass Immobilienpreise auch über längere Perioden rückläufig sein können. Diesfalls
kann der Vortrag der Schuldzinsen zu einem
definitiven Ausscheidungsverlust führen. Um
der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der
Steuerpflichtigen Rechnung zu tragen, bietet
sich in Änderung der bisherigen Praxis an, das
allgemeine (quotenmässige) System des Abzugs der Schuldzinsen proportional zu den
Aktiven auf die Gesamtheit der Schuldzinsen
auszuweiten, also einschliesslich derjenigen
auf den Geschäftsaktiven der Liegenschaftenhändler. Soweit der nach der Lage der Aktiven
zu übernehmende Schuldzinsenanteil den
Vermögensertrag im Liegenschaftenkanton
übersteigt, ist er von den übrigen Kantonon mit
einem Netto-Vermögensertrag zu tragen; ist
auch kein solcher Nettoertrag vorhanden, ist
der Überschuss auf das übrige Einkommen
der Steuerpflichtigen zu verlegen.
Art. 127 Abs. 3 BV
(BGer., 3.11.06, StE 2007, A 24.43.1 Nr. 19)
■ Übernahme von Ausscheidungsverlusten
des Betriebsstätte- oder Sitzkantons
durch den reinen Liegenschaftskanton
Die bisherigen Rechtsprechung, wonach das
Grundeigentum dem Belegenheitskanton ohne
Berücksichtigung von allfälligen Ausscheidungsverlusten zur ausschliesslichen Besteuerung vorbehalten bleibt, ist weiter einzuschränken. Mit Blick auf das Prinzip der Besteuerung
nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
(Art. 127 Abs. 2 BV) und gestützt auf den unlängst höchstrichterlich festgelegten Grundsatz
der grösstmöglichen Vermeidung von Ausscheidungsverlusten ist auch der Kanton mit
einer Kapitalanlageliegenschaft verpflichtet,
Betriebsverluste auf den Liegenschaftenertrag
anzurechnen.
Art. 127 Abs. 3 BV
(BGer., 8.5.06, StE 2007, A 24.43.2 Nr. 2)
TREX L’expert fiduciaire 2/2007
IMMATERIALGÜTERRECHT
DROIT DE LA PROPRIÉTÉ
IMMATÉRIELLE
■ Beweisanforderung bei Produktehaftpflicht: Kein strikter Beweis für Fehler
verlangt
Das Bundesgericht hat ein konsumentenfreundliches Urteil zu den Beweisanforderungen bei der Produktehaftpflicht gefällt. Geschädigte Personen müssen nicht die Ursache
der Fehlerhaftigkeit eines Produkts nachweisen.
Verlangt ist lediglich der Beweis nach dem
Massstab der «überwiegenden Wahrscheinlichkeit», dass das Gerät korrekt und den
Sicherheitsinstruktionen gemäss verwendet
wurde.
Das Bundesgericht hat die Berufung einer
Genferin gutgeheissen, die den Glaskrug ihrer
Filterkaffeemaschine auf der Anrichte der
Küche abgestellt hatte. Das mit heissem Kaffee
gefüllte Gefäss zerbarst. Sie wurde dabei an
der linken Hand schwer verletzt. Das Genfer
Kantonsgericht wies ihre Klage aus Produktehaftpflicht über 720 000 Franken gegen den
Importeur jedoch ab, da sie den Beweis für
eine Fehlerhaftigkeit des Geräts nicht erbracht
habe. Eine Expertise zu einem eventuellen
Fabrikationsfehler sei nicht möglich, da die
Reste des Kruges nicht mehr vorhanden seien.
Der Nachweis eines Konstruktionsfehlers sei
ebenfalls nicht realisierbar, da im Verfahren
kein vergleichbarer Kaffeebehälter eingebracht
worden sei. Allein die Tatsache, dass der Krug
zerborsten sei, genüge für den Nachweis eines
Produktefehlers nicht.
Mit dieser Auffassung ist die Vorinstanz gemäss Bundesgericht von einem Fehlerbegriff
ausgegangen, der nicht demjenigen von Artikel
4 des Bundesgesetzes über die Produktehaftpflicht entspricht. Laut dem einstimmig gefällten Entscheid der I. Zivilabteilung hat die geschädigte Person nicht die Ursache der Fehlerhaftigkeit des Produkts zu beweisen, sondern einzig, dass das Produkt nicht den Grad
an Sicherheit aufweist, wie er vom durchschnittlichen Konsumenten nach den Umständen erwartet werden darf. Im konkreten
Fall stelle sich die Frage, ob die Frau den Kaffeekrug korrekt verwendet und insbesondere
die Sicherheitsinstruktionen des Herstellers beachtet habe. Diese dürften indes keine unzulässige Einschränkung seiner Verantwortlichkeit darstellen.
Bei der Neubeurteilung durch die Genfer Justiz
sei es nun an der Geschädigten, die Umstände
des Vorfalls aufzuzeigen. Dabei sei zu beachten, dass der Konsument bei Unfällen im Umgang mit einem Produkt als Beweis oftmals nur
seine eigenen Erklärungen zum Geschehen
vorbringen könne. Unter diesen Umständen
sei es vernünftigerweise nicht möglich, einen
strikten Beweis zum Hergang zu verlangen.
Der Richter habe die Angaben des Opfers deshalb unter dem Blickwinkel der «überwiegenden Wahrscheinlichkeit» zu würdigen. Der
Hersteller könne sodann den Gegenbeweis
antreten und aufzuzeigen versuchen, dass die
vom Opfer präsentierte Version nicht als die
Glaubhafteste erscheine.
Art. 4 BG über die Produktehaftpflicht
(BGer., 19.12.2006 {4C.298/2006}, NZZ, 22.2.2007
(Nr. 44), S. 15, Jusletter 26. Februar 2007)
VERWALTUNGSRECHT
DROIT ADMINISTRATIF
■ Ein Augenschein genügt: Unzulässige
Beschlagnahme des TV-Geräts eines
Schwarzsehers
Findet das Bundesamt für Kommunikation
(Bakom) bei der unangemeldeten Durchsuchung der Wohnung eines mutmasslichen
Schwarzsehers ein betriebsbereites Fernsehgerät, genügt es, diesen Sachverhalt durch
Protokoll aktenkundig zu machen.
Eine förmliche Beschlagnahme des Geräts dagegen ist laut einem Urteil des Bundesstrafgerichts selbst dann unverhältnismässig, wenn
der Fernseher auf Zusehen hin an Ort und
Stelle belassen wird.
Nicht zu beanstanden ist aus Sicht der Richter
in Bellinzona, dass in solchen Fällen gestützt
auf einen Durchsuchungsbefehl unangemeldet
die Wohnung des Verdächtigten durchsucht
wird. Wird dabei ein ohne Konzession betriebenes Fernsehgerät vorgefunden, braucht dieses
zur Beweissicherung indes nicht beschlagnahmt zu werden. Vielmehr genügt dafür ein
blosser Augenschein, dessen Ergebnis durch
Fotos oder Protokoll aktenkundig gemacht wird:
«Eine über die Erstellung des Protokolls hinausgehende Art der Beweissicherung – in Form
einer Beschlagnahme des Augenscheinobjekts
– erscheint vorliegend nicht erforderlich.» Für
die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts ist nicht ersichtlich, weshalb der Fernseher, der nicht etwa im Hinblick auf eine allfällige Einziehung beschlagnahmt wurde, dem
Bakom im weiteren Verlauf des Verfahrens weiterhin als Beweismittel zur Verfügung stehen
müsste. Das gilt umso mehr, als der mutmassliche Schwarzseher im beurteilten Fall das
Protokoll in keiner Weise beanstandete.
Das Urteil des Bundesstrafgerichts ist laut Angaben von dessen Generalsekretariat nicht ans
Bundesgericht in Lausanne weitergezogen und
damit rechtskräftig geworden.
(Bundesstrafgericht, 4.10.06 {BV.2006.36}, NZZ,
23./24.12.2006 (Nr. 299), S. 16, Jusletter 8.1.2007)
115
praxis _ pratique
■ Vertretung einer Partei im Streitfall bei
vorgängigem Beratungs- oder
Mediationsmandat für beide Parteien
Aus den Erwägungen
2. Der beanzeigten Anwältin wird vorgeworfen,
sie habe die Berufsregeln von Art. 12 lit. c
BGFA verletzt, indem sie S. S. in einem Eheschutzverfahren gegen Y. S. vertreten habe,
nachdem sie vorgängig für beide Parteien eine
Trennungsvereinbarung ausgearbeitet habe.
a) […]
cc) Ein unzulässiger Parteiwechsel liegt
schliesslich vor, wenn ein Anwalt in derselben Streitsache zuerst für die eine Partei,
dann aber für den Prozessgegner tätig wird
oder ein Mandat gegen seinen ehemaligen
Klienten übernimmt.
b) Im vorliegenden Fall ist der Parteiwechsel
von besonderem Interesse. Unter diesem
Titel wird die Frage diskutiert, ob ein Anwalt
gegen einen ehemaligen Klienten ein Mandat übernehmen darf. Je enger der Zusammenhang des neuen Mandats mit dem abgeschlossen Auftrag ist, desto eher muss
der Anwalt mit der Möglichkeit der Verwertung von Kenntnissen aus dem abgeschlossenen Mandat rechnen.
c) Zweifellos ist es zulässig, gleichzeitig für beide scheidungs- oder trennungswillige Ehe-
gatten tätig zu werden, falls beide dem Anwalt ein Beratungs- oder Mediationsmandat
erteilen und er im Rahmen dieser Beratung
oder Mediation gemeinsam mit den Ehegatten eine Konvention erarbeitet. Unzulässig ist es hingegen, im Auftrag beider Parteien eine Scheidungs- oder Trennungsvereinbarung auszuarbeiten und im nachfolgenden Prozess eine der Parteien zu vertreten. In diesem Fall besteht die erhebliche
Gefahr, dass einerseits der Anwalt Kenntnisse verwendet, die er aufgrund seines
Berufsgeheimnisses erfahren hat, und dass
andererseits die Gegenpartei das Gefühl hat,
ihre Interessen seien ungenügend wahrgenommen worden.
Die Folge eines gemeinsamen Beratungs- oder
Mediationsmandates ist somit, dass der Anwalt
bei einem späteren Streit nicht eine der Parteien gegen die andere im Prozess vertreten
darf. Anderenfalls würde er einem seiner früheren Mandaten untreu. Um diese Problematik
zu vermeiden, hat der Anwalt deshalb bereits
bei Beginn der Beratung oder Mediation klarzustellen, dass er im Streitfalle keiner der
Parteien als Vertreter zur Verfügung steht.
Art. 12 lit. c BGFA
■ Erfolgshonorar
Das patum de palmario als Unterfall des Erfolgshonorars setzt voraus, dass die Anwältin/der Anwalt in der Regel unabhängig vom
Ausgang des Verfahrens Anspruch auf ein kostendeckendes Honorar mit angemessenem
Gewinnanteil haben soll. Mit einem Stundenhonorar von Fr. 200.–, welcher Ansatz dem Ansatz für amtliche Mandate (amtliche Verteidigung, unentgeltliche Geschädigtenvertretung)
entspricht, ist in aller Regel ein angemessenes
Grundhonorar gegeben.
Art. 12 lit. e BGFA
(Anwaltskommission Kt. AG, 30.5.05, ZBJV 2007,
(Aufsichtskommission über die Anwältinnen und
S. 65)
Anwälte Kt. ZH, 2.3.06, SJZ 2006, S. 444)
(Aufsichtskommission über die Anwältinnen und
Anwälte Kt. ZH, 2.3.06 ZR 2006 Nr. 46)
■ «Pactum de palmario»
Le «pactum de palmario» comme sous-catégorie du pactum de quota litis suppose que l’avocat(e) ait le droit, de manière générale et indépendamment de l’issue de la procédure, à un
honoraire couvrant ses frais avec en outre une
part de profit appropriée. Un honoraire horaire
de CHF 200.–, qui correspond au taux minimal
pour les mandats officiels, constitue en principe un honoraire de base adéquat.
Art. 12 let. e LLCA
Zulassungsprüfung –
Berufsprüfung für Treuhänder
Examen d’admission –
examen professionnel d’agent fiduciaire
AUSSCHREIBUNG DER PRÜFUNG 2007
PUBLICATION DE L’EXAMEN 2007
Die Trägerorganisation für die Berufsprüfung für Treuhänder
führt im Jahr 2007 die Zulassungsprüfung zur Berufsprüfung für
Treuhänder durch.
L’organisation faîtière pour l’examen professionnel d’agent
fiduciaire assume en 2007 l’organisation de l’examen
d’admission à l’examen professionnel d’agent fiduciaire.
1. Prüfungsordnung:
1. Règlement:
2. Anmeldeschluss:
3. Prüfungsdatum:
4. Prüfungsgebühr:
5. Anmeldung:
Für die Zulassungsprüfung
im Jahr 2007 gilt die
Prüfungsordnung 2005
14. Mai 2007
(Anmeldung ab 6. März 2007)
15. November 2007
Fr. 1800.– (Fr. 600.– je Prüfungsteil)
Online im Internet unter
www.examen.ch und einsenden an:
2. Délai d’inscription:
3. Date de l’examen:
4. Finance d’inscription:
5. Inscription:
Trägerorganisation für die
Berufsprüfung für Treuhänder,
Postfach 1853, 8027 Zürich
Le règlement 2005
est valable pour l’examen
d’admission en 2007.
14 mai 2007
(inscription à partir du 6 mars 2007)
15 novembre 2007
CHF 1800.– (CHF 600.– par branche)
Online, par Internet sous
www.examen.ch et par écrit à:
Organisation faîtière pour l’examen
professionnel d’agent fiduciaire,
Case postale 3072, 2001 Neuchâtel
Prüfungsreglement und Wegleitung finden Sie im Internet,
ebenfalls unter www.examen.ch.
Le Règlement et le Guide de l’examen se trouvent sur notre site
Internet www.examen.ch.
Zürich, Januar 2007
Zurich, janvier 2007
Der Präsident der Prüfungskommission: Thomas Bienz
Le président de la commission d’examen: Thomas Bienz
116
TREX Der Treuhandexperte 2/2007
praxis _ pratique
Die Wohnungsmiete an Verwandte
zu Sonderkonditionen
Die Vermietung von Wohnungen an Verwandte
oder Freunde zu einem Vorzugsmietzins ist
immer wieder ein Thema in der Beratung. In
einem Entscheid hat das Bundesgericht diesbezüglich Klarheit geschaffen1.
Zu beurteilen war ein Fall einer Steuerpflichtigen im Kanton Zürich, welche ihr Einfamilienhaus ihrer Tochter und ihrem Schwiegersohn
für einen jährlichen Mietzins von Fr. 18 960.–
vermietet hatte. In ihrer Steuererklärung deklarierte die Steuerpflichtige diesen Mietzinsertrag
anstelle des höheren Eigenmietwerts von
Fr. 36 900.–. Der Steuerkommissär akzeptierte
dies nicht, sondern rechnete die Differenz zwischen Mietzins und Eigenmietwert im Umfang
von Fr. 14 352.– als Einkommen auf. Das Bundesgericht folgte demgegenüber dem Entscheid der Bundessteuerrekurskommission
und entschied, dass lediglich der effektiv erzielte Mietertrag besteuert werden dürfe. Für
eine Besteuerung der Differenz zwischen
Eigenmietwert und vereinbartem Mietzins fehle
es an einer Rechtsgrundlage.
Die Begründung des Bundesgerichts
Das Bundesgericht hält fest, dass die Steuerbehörden grundsätzlich auf die von den
Steuerpflichtigen abgeschlossenen Verträge
abzustellen haben. Sie dürften nur dann davon
abweichen, wenn die Steuerpflichtigen ausschliesslich um der Steuerersparnis willen ein
ungewöhnliches Vorgehen gewählt hätten, d. h.
wenn eine Steuerumgehung vorliege.
Bei der Vermietung von Liegenschaften oder
Wohnungen an Verwandte sei dies der Fall,
wenn der vereinbarte Mietzins bloss gering sei
oder gar symbolischen Charakter aufweise.
Liege ein reiner Mietvertrag vor, sei der Mietzins erst dann als ungewöhnlich und den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen einzustufen, wenn der vereinbarte Mietzins
den Grenzwert für eine gemischte Schenkung
(Kanton Zürich: weniger als 75% der Gegenleistung) klar unterschreite. Erst wenn der
Mietzins weniger als die Hälfte des Eigenmietwerts betrage, sei zu vermuten, dass der Mietvertrag missbräuchlicherweise lediglich deshalb abgeschlossen worden sei, um Steuern zu
sparen. Da im konkreten Fall der vereinbarte
Mietzins 51,4% des Eigenmietwertes betrug
und ein reiner Mietvertrag vorlag – die Steuerpflichtige hatte kein Mitbenutzungsrecht an der
vermieteten Wohnung – blieb es bei der Besteuerung des tatsächlich vereinbarten Mietzinses.
TREX L’expert fiduciaire 2/2007
Grundsätze
Ein Steuerpflichtiger, welchem ein Grundstück
aufgrund von Eigentum oder einem Nutzungsrecht wie Nutzniessung oder Wohnrecht zur
Verfügung steht, hat den Eigenmietwert als
Einkommen zu versteuern (sog. Eigennutzung). Die Eigennutzung kann auch durch seine Ehefrau, seine Kinder oder andere Personen, die unentgeltlich in seinem Haushalt wohnen, erfolgen. Eine vom Eigentümer zu versteuernde Eigennutzung liegt auch dann vor, wenn
eine Wohnung einer Drittperson unentgeltlich
zur Verfügung gestellt wird, ohne dass eine
Nutzniessung oder ein Wohnrecht vereinbart
wird (Gebrauchsleihe). Zwar muss die Drittperson dabei keinen Mietwert versteuern, hingegen kann die unentgeltliche Nutzung als
Schenkung besteuert werden. Dies kann je
nach Verwandtschaftsgrad erhebliche Steuerfolgen nach sich ziehen.
Anders präsentiert sich die Situation, wenn der
Eigentümer die Liegenschaft einem Dritten
unentgeltlich aufgrund einer Nutzniessung
oder eines Wohnrechtes überlässt, welche im
Grundbuch einzutragen ist; diesfalls hat der
Eigentümer mangels Eigennutzung keinen
Eigenmietwert zu versteuern, sondern der
Nutzungsberechtigte ist dazu verpflichtet. Sobald eine Liegenschaft einem Dritten gegen
Entgelt überlassen wird, hat der Eigentümer
den erzielten Ertrag zu versteuern, sei es aufgrund eines Mietvertrages, einer Nutzniessung
oder eines Wohnrechtes.
Die steuerrechtliche Behandlung der Fragen
rund um die verschiedenen Nutzungsarten des
Grundstücks ist nicht nur für den Laien schwierig zu durchschauen. Zu denken ist insbesondere auch an die Steuerfolgen bei der Einräumung einer entgeltlichen oder unentgeltlichen
Nutzniessung oder eines Wohnrechtes. Es ist
deshalb nicht verwunderlich, dass jeder Kanton
eine eigene Praxis kennt und die wenig konsistente Rechtsprechung des Bundesgerichtes
umstritten ist. Der vorliegende Entscheid zur
Verwandtenmiete betrifft die Direkte Bundessteuer, er gilt jedoch auch für die Staats- und
Gemeindesteuern des Kantons Zürich.
Fazit
Wer jemandem ein Haus oder eine Wohnung
zu günstigen Konditionen überlassen will, hat
zahlreiche Gestaltungsmöglichkeiten. Dies gilt
insbesondere bei der Nutzniessung und beim
Wohnrecht, da zahlreiche Varianten offen stehen, bei welchen auf die Wünsche und den
finanziellen Spielraum der Beteiligten Rück-
➜ Réaction d’un lecteur
Nous avons pris connaissance avec intérêt de l’article publié dans TREX no 6/06,
signé de M. Martin Byland, avocat à
Zurich, sous le titre «L’administration en
tant que prestataire de service – entre
vœux et réalités».
Les souhaits de l’administration fédérale
des contributions de promouvoir un véritable «partenariat» avec les conseillers fiscaux et les contribuables mériteraient,
pour en accroître la visibilité, d’être repris
à leur compte par les autorités cantonales
correspondantes (d'autant que ce sont
elles qui sont chargées de procéder aux
taxations de l'impôt fédéral direct).
Nous référant à l’encadré par lequel vous
sollicitez la coopération de vos lecteurs,
nous vous communiquons ci-après un
exemple, typique et récemment vécu, de
fonctionnement surprenant des relations
avec une autorité fiscale cantonale.
Une cliente nous a confié l’établissement
de la déclaration de succession et de la
déclaration fiscale ordinaire de son frère
décédé. Plusieurs informations fondamentales n’ayant pas été retrouvées dans
les documents laissés par le défunt, nous
avons demandé aux autorités fiscales de
nous remettre une copie de la dernière
déclaration d’impôt déposée par celui-ci.
Même appuyée par une procuration et
une copie du certificat d’hérédité, notre
demande est refusée, après plusieurs
rappels, … officiellement dans l’attente de
l’établissement de l’inventaire de succession qu’il s’agit justement de préparer!
Selon une déclaration orale d’un fonctionnaire en charge du dossier, cette prise de
position serait motivée notamment par le
soucis de faire apparaître des biens qui
auraient pu précédemment être cachés
(sans qu’un quelconque indice ne puisse
d’ailleurs le laisser supposer).
Le résultat de cette décision est une situation de blocage kafkaïenne, impliquant
notamment des retards, des complications inutiles et des frais.
En l’occurrence, on est bien loin de la
notion de «partenariat» développée par
l’administration fédérale et de l’idée exposée dans l’article de M. Byland selon
laquelle «les taxateurs doivent (…) abandonner l’idée encore très répandue que
les contribuables cherchent a priori à les
tromper».
Nous vous remercions de l’intérêt que
vous voudrez bien porter à notre témoignage. ■
(Société Fiduciaire Vigilis SA, allée du Quartz 13,
2300 La Chaux-de-Fonds, 7.2.07)
117
praxis _ pratique
sicht genommen werden kann (z. B. im Rahmen eines Erbvorbezuges). Wer eine weniger
umfassende und einfacher zu widerrufende
Lösung sucht, hat grundsätzlich zwei Möglichkeiten:
1. Wird die Wohnung «gratis» überlassen, hat
der Eigentümer weiterhin den Eigenmietwert
zu versteuern; für die geschenkte Miete wird
bei der begünstigten Person eine Schenkungssteuer erhoben.
2. Als Alternative kann ein ortsüblicher Mietvertrag abgeschlossen werden (mit allen
mietrechtlichen Folgen). Der Eigentümer
muss in diesem Fall nur den effektiv erzielten Mietzins versteuern. Voraussetzung ist
dabei, dass sich der Mietzins auf mehr als
die Hälfte des Eigenmietwertes beläuft, ein
Mitbenutzungsrecht des Eigentümers ausgeschlossen ist und auch sonst keine zusätzlichen vertraglichen Vereinbarungen
vorliegen (z. B. Gegenleistungen aus Arbeitsrecht oder in Form von Pflegeleistungen usw.). ■
(Martin Byland, lic. iur. Rechtsanwalt, TBO Treuhand
AG, Zürich)
1
BGer., 28.1.05, 2A.535/2003
La location d’appartement
à des parents à prix de faveur
Le remise en location d’appartements à des
membres de la parenté ou à des amis moyennant paiement d’un loyer de faveur est régulièrement thématisée dans le cadre de la fourniture de conseils. Un arrêt rendu par le Tribunal fédéral a créé de la clarté à cet égard1.
Il s’agissait d’apprécier le cas d’une contribuable dans le canton de Zurich qui avait
remis en location sa maison familiale à sa fille
et à son gendre pour un loyer annuel de
Fr. 18 960.–. Dans sa déclaration d’impôt, la
contribuable a déclaré ce rendement de loyer
en lieu et place de la valeur locative, plus élevée, de Fr. 36 900.–, ce que le commissaire
aux impôts n’a pas accepté. Celui-ci a porté en
compte la différence entre le loyer et la valeur
locative, dans l’étendue de Fr. 14 352.–, au
titre d’un revenu. Le Tribunal fédéral a cependant suivi la décision rendue par la Commission fédérale de recours en matière de contributions et statué que seul le rendement des
loyers effectivement réalisé pouvait être imposé, une base légale pour une imposition de la
différence entre la valeur locative et le loyer
convenu faisant défaut.
Les motifs du Tribunal fédéral
Le Tribunal fédéral relève que les autorités fiscales doivent se fonder, par principe, sur les
contrats conclus par les contribuables. Elles ne
peuvent s’en écarter que si les contribuables
ont choisi un procédé inhabituel aux fins exclusives d’économiser des impôts, c’est-à-dire
lorsqu’il se présente une élusion fiscale.
Tel est le cas, lors de la remise en location de
biens-fonds ou d’appartements à des parents,
lorsque le loyer convenu n’est que modique,
voire de nature symbolique. S’il se présente un
pur contrat de bail, le loyer ne doit être jugé
118
inhabituel et complètement inapproprié à la
réalité économique que si le loyer convenu est
nettement inférieur à la valeur limite pour une
donation mixte (canton de Zurich: moins de
75% de la contre-prestation). C’est uniquement lorsque le loyer est inférieur à la moitié de
la valeur locative qu’il convient de présumer
que le contrat de bail n’a été conclu, abusivement, que dans le but d’économiser des
impôts. Vu que dans le cas concret le loyer
convenu s’élevait à 51,4% de la valeur locative
et qu’il se présentait un pur contrat de bail – la
contribuable ne détenait aucun droit d’utilisation conjointe de l’appartement remis en location – c’est le loyer effectivement convenu qui
a été imposé.
Principes
Un contribuable disposant d’un immeuble fondé sur un droit de propriété ou un droit de
jouissance, tel qu’un usufruit ou un droit d’habitation, doit se laisser imposer la valeur locative au titre d’un revenu (jouissance propre). La
jouissance propre peut aussi avoir lieu par son
épouse, ses enfants ou d’autres personnes qui
vivent gratuitement dans son ménage. Il se présente également une jouissance propre pour
laquelle le propriétaire doit payer l’impôt lorsqu’un appartement est mis gratuitement à la
disposition d’un tiers sans qu’un usufruit ou un
droit d’habitation soit convenu (prêt à usage).
Le tiers ne doit certes acquitter aucun impôt
sur la valeur locative; par contre, la jouissance
à titre gratuit peut être imposée en tant que
donation, ce qui est susceptible d’entraîner,
selon le degré de parenté, des conséquences
notables au plan fiscal.
La situation se présente différemment si le propriétaire remet le bien-fonds gratuitement à un
tiers sur la base d’un usufruit ou d’un droit
d’habitation à inscrire au registre foncier; dans
ce cas, à défaut de jouissance propre, le propriétaire ne doit pas acquitter d’impôt sur la
valeur locative, alors que le bénéficiaire du
droit de jouissance y est obligé. Dès qu’un
bien-fonds est remis à un tiers à titre onéreux,
le propriétaire doit se laisser imposer le rendement réalisé, que ce soit sur la base d’un
contrat de bail, d’un usufruit ou d’un droit
d’habitation.
Le laïc n’est pas seul à éprouver des difficultés
à percevoir le traitement fiscal des questions
relatives aux divers modes de jouissance de
l’immeuble. En effet, il faut aussi penser aux
conséquences, en termes d’impôts, lors de
l’octroi d’un droit d’habitation ou d’un usufruit
à titre onéreux ou gratuit. Il n’est dès lors pas
étonnant que chaque canton connaisse une
pratique propre et que la jurisprudence du
Tribunal fédéral, peu consistante, soit contestée. La présente décision sur la remise en location à des parents touche non seulement
l’impôt fédéral direct, mais aussi les impôts
cantonaux et communaux du canton de
Zurich.
Conclusion
Celui ou celle qui veut remettre à autrui une
maison ou un appartement à des conditions
avantageuses, dispose de nombreuses possibilités d’aménagement. Il en va ainsi notamment
de l’usufruit et du droit d’habitation, car il existe un grand nombre de variantes permettant de
tenir compte des souhaits et de la marge de
manœuvre financière des intéressés (par
exemple, dans le cadre d’un avancement
d’hoirie). Celui ou celle qui recherche une solution moins étendue et plus simple à révoquer,
dispose en principe de deux possibilités:
1. Si l’appartement est remis «gratuitement»,
le propriétaire continue à payer l’impôt sur la
valeur locative. Un impôt sur les donations
est perçu auprès du bénéficiaire pour le
loyer reçu en donation.
2. A titre d’alternative, il est possible de conclure un contrat de bail conforme aux usages
locaux (avec toutes les conséquences au
plan du droit du bail). Dans ce cas, le propriétaire ne doit se laisser imposer que le
loyer effectivement réalisé. La condition en
est que le loyer s’élève à plus de la moitié de
la valeur locative, qu’un droit de jouissance
conjointe du propriétaire soit exclu et qu’il
ne se présente aucune autre stipulation
contractuelle additionnelle (par exemple,
contre-prestations découlant du droit du travail ou sous forme de prestations de soins,
etc.). ■
(Martin Byland, lic. en droit, avocat, TBO Treuhand AG,
Zurich)
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TF., 28.1.05, 2A.535/2003
TREX Der Treuhandexperte 2/2007
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