Table des matières

Table des matières
Préface5
Partie 1. Restructuration des sociétés
9
Titre 1 – Analyse juridique et technique des fusions et scissions de sociétés
11
Chapitre 1 – Introduction
Section 1. Généralités – Textes Légaux 1. Préliminaires et avertissements
2. Texte légal
13
13
13
13
Chapitre 2 – Les fusions
15
Section 1. La fusion par absorption
15
1. Définition15
2. Exemple simplifié
16
3. Cas particulier
18
4. Analyse du cadre légal 18
5. Cheminement des opérations lors d’une fusion par absorption
19
6. Nullité de la fusion (ou de la scission)
26
Section 2. La fusion par constitution d’une nouvelle société
27
1. Définition27
2. Exemple simplifié
28
3. Cas particulier
30
4. Analyse du cadre légal
30
5. Cheminement des opérations lors d’une fusion par constitution d’une société nouvelle
31
Section 3. Opérations assimilées à la fusion par absorption
31
1. Définition31
2. Exemple simplifié
32
3. Cas particulier
35
4. Analyse du cadre légal
36
5. Cheminement des opérations lors d’une fusion par absorption d’une société détenue à
100 % par la société absorbante 36
6. Problème posé lorsque la société dissoute possède des immeubles dans le cadre d’une
fusion entre deux sociétés dont l’une possède l’entièreté du capital de l’autre 37
Section 4. Fusion partielle : cas d’exception
37
1. Article 677 du Code des sociétés 37
2. Commentaires37
3. Exemple simplifié
39
4. Cadre légal
43
Section 5. Fusion fille-mère : autre cas d’exception
44
1. Exemple simplifié
44
617
Chapitre 3 – Les scissions
49
Section 1. La Scission par absorption
49
1. Définition49
2. Exemples simplifiés
50
3. Cas particuliers
54
4. Analyse du cadre légal
54
5. Déroulement des opérations lors d’une scission par absorption
59
6. Autres dispositions légales
63
Section 2. La scission par constitution d’une nouvelle société
67
1. Définition67
2. Exemple simplifié
68
3. Cas particulier
69
4. Cadre légal
69
5. Déroulement des opérations lors d’une scission par constitution de sociétés nouvelles
69
Section 3. La scission mixte
70
1. Définition70
2. Exemples simplifiés
72
3. Cadre légal – Caractéristiques essentielles de la scission – déroulement des opérations
75
Section 4. La scission partielle : cas d’exception 75
1. Article 677 75
2. Commentaires et évolution
75
3. Exemple simplifié
75
4. Exemple de projet de scission partielle
79
Chapitre 4 – Avis de la Commission des Normes Comptables des fusions et scissions
81
Section 1. Avis n° 14/1 : Fusions, apport d’une branche d’activité, scission
81
1. Montants correspondants de l’exercice précédent
81
Section 2. Avis n° 2009/6 de la Commission des Normes Comptables
81
1. Traitement comptable des fusions - Avis du 01/04/2009
81
Section 3. Avis CNC 2012/11 – Transfert de fonds propres dans le cadre d’une fusion, scission
ou scission partielle réalisée en continuité comptable et en continuité fiscale et
article 78, § 8, de l’arrêté royal portant exécution du Code des sociétés
99
1. Introduction et objet de l’avis 99
2. Article 78 de l’AR C. soc., tel que modifié par l’arrêté royal du 7 novembre 2011 99
3. Examen – cas spécifiques de transfert des différents éléments de fonds propres dans le
cadre d’une fusion, scission ou scission partielle 100
4. Répartition des fonds propres transférés dans le cadre d’une scission ou scission partielle 104
5. Transfert de fonds propres dans le cadre de réorganisations transfrontalières 106
Section 4. La comptabilisation sur la base du projet de fusion, du rapport spécial de l’organe de
gestion, l’acte authentique
107
1. Rappel théorique en regard du Code des sociétés
107
2. Exemple simplifié
108
3. La fusion par constitution d’une nouvelle société (suivant l’article 672 du C. soc.)
111
Section 5. La comptabilisation sur la base du projet de scission, du rapport spécial de l’organe
de gestion, l’acte authentique
112
1. Rappel théorique en regard du code des sociétés
112
618
Section 6. La scission par constitution d’une nouvelle société (suivant l’article 674 du code des
Sociétés)116
1. Rappel théorique en regard du code des sociétés
116
2. Exemple simplifié
116
Section 7. La scission mixte (suivant l’article 675 du C. soc.)
118
1. Rappel théorique en regard du code des sociétés
118
2. Exemple simplifié
119
Section 8. La scission partielle : cas d’exception (suivant l’article 677 du C. soc.)
121
1. Rappel théorique en regard du code des sociétés
121
2. Exemple simplifié
121
Section 9. Détermination d’un goodwill en cas de fusion entre deux sociétés d’un même
groupe dont l’une est détenue à 100 % par l’autre
125
Chapitre 5 – Le rôle, les travaux de contrôle, les rapports de l’expert-comptable et du
réviseuret les normes de travail à respecter dans le cadre des missions de fusion
et de scission des sociétés129
Section 1. De la fusion, de la scission
129
1. Fusion par absorption
129
2. Fusion par constitution d’une nouvelle société
130
3. Scission par absorption
130
4. Scission par constitution de sociétés nouvelles sociétés
132
Section 2. Mission : la première étape
133
1. Rôle de l’expert-comptable externe ou du réviseur d’entreprises
133
2. Exécution de la mission, programmation et contrôle
133
Section 3. La deuxième étape
134
1. Connaissance générale de l’entreprise : documentation de base
135
2. Documents spécifiques à l’opération projetée
135
Section 4. La troisième étape
136
Section 5. La quatrième étape
136
1. L’état comptable
137
2. Le contrôle des différentes situations comptables
137
3. Modes d’évaluation
138
Section 6. La cinquième étape
140
1. Rapport du conseil d’administration, projet de fusion, projet de scission, objet du
rapport de révision
140
Section 7. Norme relative au contrôle des opérations de fusion et de scission des sociétés
140
1. Introduction 141
2. Travaux de contrôle 144
3. Contenu du rapport
149
Chapitre 6 – Ce qu’il faut retenir des fusions
153
Section 1. Fusion par absorption
153
Section 2. Fusion par constitution d’une nouvelle société
154
Section 3. Opérations assimilées à la fusion
155
Section 4. Exemples de rapports de l’expert-comptable, du réviseur, du conseil
d’administration / de gestion
157
1. Avertissement157
2. Exemple de rapport spécial du conseil d’administration / de gestion de l’absorbante
société anonyme A
157
Table des matières
619
3. Exemple de projet de fusion de l’absorbante société anonyme A
4. Exemple de rapport du réviseur d’entreprises / de l’expert-comptable externe
5. Exemple du projet de fusion dans le cadre d’une société détenant 100% des actions de
sa filiale
Chapitre 7 – Ce qu’il faut retenir des scissions
Section 1. Scission par absorption
Section 2. Scission par constitution
Section 3. Scission mixte
Section 4. Opération assimilée à la scission = scission partielle
1. Opération assimilée à la scission par absorption = scission partielle
2. Opération assimilée à la scission par constitution = scission partielle
3. Opération assimilée à la scission mixte = scission partielle
Section 5. Exemple de rapports et de projets de scission
1. Exemple du rapport spécial du conseil d’administration
2. Exemple du projet de scission
3. Exemple du rapport du réviseur d’entreprise dans le cadre de la scission
(rapport d’échange – Apport en nature)
4. Exemple de projet de scission partielle
165
174
184
191
191
192
192
193
193
193
194
194
194
197
201
209
Titre 2 – Analyse juridique et technique des apports d’universalité
ou de branches d’activités215
Chapitre 1 – Introduction Section 1. Préliminaires et avertissements
217
217
Chapitre 2 – Analyse juridique et technique des apports d’universalité / branche d’activités
Section 1. Définition des apports d’universalité
Section 2. Définition de l’apport d’une branche d’activité
Section 3. Cadre légal
1. L’apport d’universalité
2. L’apport de branche d’activité
Section 4. Caractéristiques essentielles ressortissant du cadre légal
1. L’apport d’universalité
2. L’apport de branche d’activité
3. Analyse succinte des apports d’universalité et de branche d’activité sous l’angle fiscal
4. Conséquences en regard d’autres dispositions du droit des sociétés pour l’apport
d’universalité de branche d’activité
5. Résumé des diligences juridiques, administratives et comptables à accomplir
Section 5. Avis de la Commission des Normes Comptables
219
219
224
226
226
230
231
231
232
232
Chapitre 3 – Cas d’application pratique
Section 1. Exemples d’apport d’universalité à une société existante
1. Première hypothèse
2. Deuxième hypothèse
Section 2. Apport d’universalité à plusieurs sociétés existantes
Section 3. Exemple d’apport d’universalité à une société à constituer
Section 4. Exemple d’apport d’une universalité à plusieurs sociétés à constituer
245
245
245
250
251
255
256
620
234
235
235
Section 5. Exemple simplifié d’apport de branche d’activité à une société existante ou
à une nouvelle société
258
Section 6. Analyse de cas spéciaux
260
1. Préliminaires260
2. Apport de l’universalité de l’exploitation de l’apporteuse à une nouvelle société
261
3. Cas d’une cession (vente) de l’universalité de l’exploitation développée par la société
anonyme apporteuse à une société anonyme préalablement constituée avec d’autres
associés265
Titre 3 – Les restructurations d’entreprises et les mouvements fiscaux du capital
271
Chapitre 1 – Opérations de restructuration
273
Section 1. Notions comptables relatives au régime de fusion
273
1. Le capital de l’absorbante est représenté par des actions avec mention de valeur
nominale274
2. Paiement d’une soulte
274
3. Actions propres détenues par la société absorbée
274
4. Actions de la société absorbée détenues par la société absorbante
274
5. La société absorbée détient des actions de la société absorbante
275
6. Avis de la Commission des Normes Comptables
275
Section 2. Nouvelle loi fiscale sur les fusions
276
Section 3. Conditions mises au régime d’exonération
276
1. Société résidente ou intra-européenne
276
2. Respect du droit des sociétés
277
3. Disposition « anti-abus »
277
4. Principe de continuité et opération « requalifiée » fiscalement
284
Section 4. Définition de la « valeur fiscale nette »
285
Section 5. Mécanisme général des opérations de fusion
286
1. Principes286
2. Schéma de détermination du dividende
286
3. Boni de liquidation et PrM
287
Section 6. Opérations de fusions internes (entre sociétés résidentes)
288
1. Réduction des capitaux propres et neutralité fiscale
288
2. Possibilité de transfert des réserves exonérées
290
Section 7. Exonération totale du résultat de fusion dans l’absorbante
299
1. Cas de la plus-value
299
2. Cas de la moins-value
299
3. Plus-values exprimées non réalisées
300
4. Interactions entre résultat de fusion et la D.C.R.
301
Chapitre 2 – Exemple : absorption de sociétés résidentes sans participation réciproque
Section 1. Déclarations et impositions 1. Dans le chef de la société absorbée
2. Dans le chef de la société absorbante Table des matières
309
309
310
310
621
Chapitre 3 – Exemple : absorption de sociétés résidentes où l’absorbante détient des actions de
l’absorbée313
Section 1. Dans le chef de la société absorbée
313
1. Conséquences fiscales
313
2. Réduction des fonds propres 314
3. Dividende imposable
314
Section 2. Dans le chef de la société absorbante 315
Chapitre 4 – Exemple : absorption de sociétés résidentes où l’absorbante détient des actions de
l’absorbée et plus-value de fusion
Section 1. Dans le chef de la société absorbée
1. Conséquences fiscales
Section 2. Dans le chef de la société absorbante 317
317
317
318
Chapitre 5 – Exemple : absorption de sociétés résidentes où l’absorbante détient des actions de
l’absorbéeet moins-value de fusion
Section 1. Dans le chef de la société absorbée
Section 2. Dans le chef de la société absorbante
1. Première possibilité d’adaptation fiscale
2. Deuxième possibilité d’adaptation fiscale
Section 3. Exemple d’application et réalité
321
321
322
323
326
330
Chapitre 6 – Fusion silencieuse et différence entre résultat comptable et résultat fiscal
Section 1. Dans le chef de la société absorbée
Section 2. Dans le chef de la société absorbante 335
336
337
Chapitre 7 – Absorption et réserve immunisée et plus-value : taxation étalée
Section 1. Dans le chef de la société absorbée : opération réalisée avant le 12 janvier 2009
Section 2. Dans le chef de la société absorbante : opération réalisée avant le 12 janvier 2009
Section 3. Dans le chef de la société absorbée : opération réalisée après le 12 janvier 2009
Section 4. Dans le chef de la société absorbante : opération réalisée après le 12 janvier 2009
341
341
343
345
346
Chapitre 8 – Opérations de scission
Section 1. Clé de répartition des fonds propres fiscaux
Section 2. Capital libéré et réserves taxées
Section 3. Partage des réserves exonérées suite à une scission
1. Cas particulier : plus-values taxation étalées et subsides en capital imposables
2. Cas particulier : valeur fiscale négative
Section 4. Scission et déduction pour investissement
349
349
350
350
350
351
352
Chapitre 9 – Exemple : scission par constitution
353
Chapitre 10 – Opérations de fusions transfrontalières
Section 1. Définition de la « société intra-européenne »
Section 2. Conditions d’exonération optionnelles
Section 3. Définition des capitaux propres d’un établissement
1. Notion de capital libéré
2. Opérations d’échange d’actions (entre sociétés)
3. Apport par une société résidente d’une branche d’activité ou d’une universalité
359
359
359
360
360
361
361
622
4. Apport, par une société intra-européenne, d’un établissement belge (ou d’éléments
belges) à une société résidente ou à une société intra-européenne
362
5. Apport par une société étrangère d’un établissement étranger ou des éléments situés à
l’étranger362
6. Absorption d’une société intra-européenne par une société résidente
362
7. Transfert en Belgique d’une société étrangère
363
8. Transfert du siège d’une société résidente
364
Chapitre 11 – Exemple : absorption d’une société belge par une société intra-européenne
367
Chapitre 12 – Exemple : absorption d’une société intra-européenne par une société belge 369
Chapitre 13 – Restructuration avec liquidation
373
Section 1. Principe373
Section 2. Conséquences dans le chef de l’absorbée
373
Section 3. Conséquences dans le chef de l’absorbante
373
Section 4. Conséquences dans le chef des actionnaires
373
Chapitre 14 – Principe de continuité et opération « requalifiée » fiscalement
375
Chapitre 15 – Fusion et droit d’enregistrement
Section 1. Situation à partir du 1er janvier 2006
377
377
Chapitre 16 – Opération de restructuration et procédure
379
Section 1. Rétroactivité des actes
379
Section 2. Déclaration380
Section 3. Redevable de l’impôt
380
Section 4. Tenue des dossiers fiscaux par l’Administration
381
Chapitre 17 – Pertes professionnelles antérieures
Section 1. « Recapture » des pertes antérieures
Section 2. Opérations de restructuration internes
1. Valeur fiscale nette
2. Quelles sont les pertes visées par la limitation ?
3. Quand calculer la valeur nette fiscale ?
Section 3. Opérations de restructuration transfrontalières
383
383
383
384
385
386
389
Chapitre 18 – Autres éléments déductibles ou imputables
Section 1. Report des RDT
Section 2. Déduction pour capital à risque
Section 3. Crédit d’impôt pour recherche et développement 391
391
392
393
Partie 2. La transformation juridique de l’entreprise
Chapitre 1 – Introduction
Section 1. Généralités – textes légaux
1. Préliminaires et avertissements 2. Texte légal
Table des matières
395
397
397
397
399
623
Chapitre 2 – Dispositions légales
Section 1. Champ d’application (art. 774)
Section 2. Personnalité juridique
1. L’adoption d’une autre forme juridique par une société constituée sous l’une des formes
énumérées à la section 1 ci-dessus n’entraîne aucun changement dans la personnalité
juridique de la société qui subsiste sous la nouvelle forme (article 775)
2. Modalités à respecter en matière de transformation des sociétés
3. Tableau récapitulatif des quorum de présences et des modalités requises
Section 3. Formalités précédant la décision de transformation d’une société (art. 776)
1. État résumant la situation active et passive de la société
2. Rapport du commissaire, du réviseur d’ entreprises, de l’expert-comptable (art. 777)
3. Rapport justificatif établi par l’organe de gestion / d'administration
4. Convocation des associés à l’assemblée générale extraordinaire
5. Procédure à respecter : tenue de l’assemblée appelée à décider de la transformation
(Art. 780)
Section 4. Décision de transformation
1. Décision de l’assemblée générale extraordinaire
2. Acte de transformation reçu en la forme authentique
3. Commentaire sur la non-application de certaines dispositions du Code des sociétés
Section 5. Responsabilités à l’occasion de la transformation
Section 6. Dispositions pénales Chapitre 3 – Aspects techniques de la mission de révision de la transformation de forme
juridique de l’entreprise
Section 1. Normes relatives au rapport à rédiger à l’occasion de la transformation de forme
juridique de l’entreprise
1. Motivation de la norme relative au contrôle de la situation d’une entreprise à l’occasion
d’un changement de forme juridique
2. Extraits des rapports annuels de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises
Section 2. Déroulement de l’opération de contrôle à effectuer par le professionnel
1. schéma général du déroulement de l’opération de contrôle 2. Mode de contrôles employés : examen limité
3. Procédés usuels de vérification dans le cadre d’un examen limité (recommandation
ire 5 janvier 1993)
4. Rapport du professionnel à la suite d’un examen limité (Recommandation ire 5.1.1993)
5. Le risque de la révision 6. Aperçu des différentes étapes du contrôle
7. Rappel de la démarche synthétique du réviseur d’entreprises ou de l’expert-comptable
externe lors de la vérification comptable aboutissant à l’émission de son rapport
8. Check-list : aide mémoire au contrôle
9. Exemple de lettre de représentation ou d’affirmation adressée au réviseur ou à l’expertcomptable externe par les gérants (ou les administrateurs) de la société à transformer
10. Guide pour la revue de qualité
Section 3. Rôle actuel et importance du contrôle réalisé par la commission de suirveillance
sur les rapports de transformation et autres missions spéciales du contrôle
1. Les fonctions de la Commission de Surveillance
2. L’instruction des rapports relatifs aux mandats spéciaux
3. Les auditions
4. Les contrôles au cabinet d’un confrère
624
401
401
401
401
403
403
405
405
405
405
405
406
406
406
406
407
409
410
413
413
425
425
428
428
429
430
431
431
433
439
454
471
472
476
476
477
477
477
Section 4. Aspects fiscaux de la transformation de forme juridique
1. Code des impôts sur les revenus et commentaires
479
479
Chapitre 4 – Cas d’application pratique
483
Section 1. Illustration de la technique des documents à établir par les gérants, le conseil
d’administration, le notaire et le professionnel
483
Section 2. Exemple de lettre de mission envoyée par l’organe de gestion de la société
mandatant le professionnel pour l’exécution d’une mission de transformation de
forme juridique d’une S.P.R.L. en S.A
483
Section 3. Rapport justificatif du gérant
484
Section 4. Exemple d’acte de transformation mentionnant les éléments relatifs à la
transformation485
Section 5. Rapport du réviseur d’entreprises ou de l’expert-comptable externe
487
1. Avertissements487
2. Exemple pratique de rapport
488
Section 6. Exemple de lettre de convocation à l’assemblée générale extraordinaire
500
Section 7. exemple de texte de procuration donnée par l’associé ayant décidé de se faire
représenter à l’assemblée
500
Section 8. Cas particuliers
501
1. Transformation d’une s.p.r.l. en société anonyme dont l’actif net est inférieur au capital 501
Partie 3. La mission de contrôle de l’expert-comptable, les
diligences et l’établissement du rapport d’audit dans le cadre
de la dissolution des sociétés commerciales (article 181
du Code des sociétés)505
Chapitre 1 – Introduction
507
Section 1. Généralités – textes légaux
507
1. Préliminaires et avertissements
507
Section 2. Travaux parlementaires
507
Section 3. Commentaires sur l’état comptable précité
508
Section 4. Rappel de l’article 28, § 2, de l’arrêté royal du 31 janvier 2001
509
Section 5. Commentaires et attention particulière sur les prescrits des articles 633, 332 et 431
du code des sociétés
509
1. Commentaires509
2. Textes légaux
510
3. Applications des articles 633, 332, 431 en relation avec l’application de l’article 181 du
code des sociétés
516
Section 6. Texte légal
516
Chapitre 2 – Dispositions légales de l’article 181 du Code des sociétés
Section 1. Champ d’application de l’article 181 du code des sociétés
Section 2. Schéma du déroulement des opérations dans le cadre d’une société dont le conseil
d’administration propose la dissolution
Section 3. Schéma général des dispositions prévues par l’article 181
Section 4. Nouveauté 2014 : le rapport de contrôle en cas de dissolution et de clôture de
liquidation en un seul acte est à nouveau modifié
Table des matières
517
517
518
519
520
625
Section 5. La dissolution et la liquidation en un seul acte
Section 6. Points d’attention pour la dissolution et liquidation en un seul acte
1. Consignation auprès de la Caisse des dépôts et consignations
2. Travaux de contrôle et rédaction du rapport de contrôle par le commissaire, réviseur
d’entreprises ou expert-comptable externe
3. Passation de l’acte
Section 7. Feuille de route pour la dissolution et la liquidation en un seul acte
1. Documents et rapports à établir par l’organe de gestion
2. Etablissement de rapports par le commissaire ou, à défaut, un réviseur d’entreprises ou
un expert-comptable externe, en application de l’article 181, § 1er, C. soc. (SCRL, SCA,
SPRL, SE, SCE, SA)
3. Assemblée générale extraordinaire de dissolution, liquidation et clôture de la
liquidation (SCRL, SCA, SPRL, SA)
4. Formalités postérieures à la dissolution et la liquidation
526
526
526
527
528
529
529
530
531
532
Chapitre 3 – Déroulement des opérations de contrôledans le cadre d’une entreprise dont le
Conseil d’administration / de gestion propose la dissolution anticipée
533
Section 1. Normes de l’I.R.E. – de l’I.E.C.
533
1. Avertissements533
2. La norme de contrôle I.E.C. – I.R.E.
534
3. Démarche de la mission du professionnel comptable (réviseur et expert-comptable)
543
4. Vérification de la situation comptable ne remontant pas à plus de trois mois
544
5. La connaissance générale de l’entreprise
545
6. Etude de l’organisation administrative, de la fiabilité du contrôle interne
545
7. L’examen des règles d’évaluation des actifs, passifs, engagements et compte de résultats 546
Section 2. Vérification du rapport spécial du conseil d’administration
546
Section 3. Le rapport professionnel du comptable
546
Section 4. Programme de contrôle concernant l’application de l’article 181
548
Section 5. Cas d’application pratique – rapport de l’expert-comptable ou du réviseur
551
1. Désignation et mission
551
2. Présentation du bilan au 30/../2003 en continuité d’exploitation commentaires
552
3. Rectifications apportées par l’organe d’administration afin de tenir compte de l’état de
liquidation559
4. Présentation de la situation comptable arrêtée au 30 juin et tenant compte de l’état de
discontinuité de l’entreprise en appliquant les prescrits de l’article 28 de l’arrêté royal
du 30 janvier 2001
561
5. Conclusions562
Annexes565
Annexe 1. Extrait du Code des sociétés (art. 670 à 758)
567
Annexe 2. Extrait du Code des sociétés (art. 759 à 768)
599
Annexe 3. Extrait du Code des sociétés (art. 774 à 788)
603
Annexe 4. Extrait du Code des sociétés (art. 181 à 196bis)607
626