La participation des salariés s`analyse … et se

La participation des
salariés s’analyse …
et se recalcule
Bien que cadré par la loi, le montant de la
participation peut varier sous l’influence de
décisions de gestion de l’entreprise et, parfois,
recouvrir des erreurs. Catherine Ferrière et Nadia
Smaïli (Tandem Expertise) décortiquent les
situations qui risquent de modifier les calculs
La formule légale de calcul de la « RSP »
Elle s’exprime de la manière suivante :
R = ½ (B-5%C) S/VA
Dans laquelle
B
représente le bénéfice net fiscal
C
les capitaux propres de l’entreprise, composés
principalement du capital, des réserves
accumulées et des provisions ayant un caractère
de réserves
S
les salaires de l’entreprise tels qu’ils figurent sur
la DADS
VA la valeur ajoutée de l’entreprise, correspond au
résultat courant de la liasse fiscale auquel sont
rajoutées certaines charges (personnel, impôts
et taxes, frais financiers et dotations aux
amortissements et provisions)
Pour des définitions plus précises des éléments à
retenir pour le calcul de la réserve spéciale de
participation, se reporter aux textes en vigueur.
Un point important, le bénéficie fiscal ne
correspond jamais exactement au résultat
net comptable, notion plus connue des différents
partenaires et sur lequel les entreprises axent leur
communication financière. En effet, droit comptable
et droit fiscal divergent sur certains points. Ainsi
certaines charges dites « somptuaires » ou certaines
provisions insuffisamment justifiées aux yeux de
l’administration fiscales ne sont pas déductibles ; elles
sont dès lors réintégrées et viennent augmenter le
bénéfice imposable.
De même, certaines provisions ne sont pas
déductibles l’année de leur constitution mais l’année
suivante (comme d’ailleurs la réserve de
participation).
Les dividendes éventuellement perçus des filiales
sont un élément impactant favorablement le résultat
comptable. En revanche, ils ne sont pas pris en
compte dans la détermination du bénéfice
imposable (et ceci pour éviter une double
imposition).
Il existe un autre élément très important de
différenciation entre résultat comptable et bénéfice
fiscal, constitué par les déficits reportables. Une
entreprise qui a enregistré des déficits sur un ou
plusieurs exercices, redevient bénéficiaire : il n’y aura
pas forcément pour autant un droit à participation.
En effet, les déficits antérieurs peuvent être imputés
sur les bénéfices nouvellement constatés et réduire
d’autant l’assiette soumise à l’impôt et dès lors
l’assiette de la participation.
Le rôle de l’expert mandaté par le CE pour
l’analyse du rapport sur la participation sera
notamment :
De faciliter la compréhension et de valider
l’évaluation des paramètres entrant dans le calcul
de la participation. En effet il est fréquent que l’on
relève des erreurs
D’analyser l’origine des variations d’une année sur
l’autre et de mettre en évidence les incidences des
décisions de gestion et des changements de
méthode sur le montant de la participation
Des décisions de gestion qui peuvent influer
sur la participation
Les décisions de gestion et les changements de
méthodes comptables peuvent avoir des incidences
fortes sur le calcul et le montant de la participation
Le mode de comptabilisation des provisions
o Soit on comptabilise uniquement la variation
de provision, méthode plus pertinente
économiquement
o Soit on annule les provisions constituées
antérieurement et on constitue une nouvelle
provision => cette méthode conduit à gonfler
le dénominateur du ratio S / VA et dès lors à
impacter négativement le montant de la
participation
60 rue du Faubourg Poissonnière – 75010 Paris
Tél : 01 55 42 22 22 – email : [email protected] – www.tandemexpertise.com
o
Exemple : Une créance de 1 000€ sur le
client X présente un risque de non
recouvrement de 50% au 31/12/2004. Une
dotation de 500€ a été comptabilisée.
Au 31/12/2005, au regard de la situation du
client, le risque est évalué à 70% du montant
de la créance. Deux possibilités : soit
l’entreprise comptabilise une dotation
complémentaire de 200€ soit elle annule la
provision antérieure de 500€ (reprise de
provision) et en constitue une nouvelle de
700€ (dotation aux provisions). Dans ce 2ème
cas, la VA se trouve majorée de 500€
Les refacturations entre entités d’un groupe
o Dans le principe, les facturations entre
sociétés d’un même groupe n’appellent pas
de commentaire particulier si elles sont
réalisées dans des conditions normales de
gestion c’est-à-dire si elles correspondent à
des services effectivement rendus pour une
valeur équivalente
o Il est fréquent qu’une société holding facture
à ses filiales des frais de siège correspondant
aux prestations assurées par exemple par les
Directions Générale, Informatique, Marketing,
Juridique, Finances, Ressources Humaines, …
pour le compte de l’ensemble des sociétés du
groupe
o D’un exercice à l’autre, un nouveau service
facturé ou une augmentation des tarifs
peuvent avoir un impact significatif sur le
niveau de charges des structures, sur leur
niveau de résultat et le cas échéant, sur la
participation
o La question est dès lors de savoir si les
prestations facturées ont bien une
consistance réelle ou si elles consistent plutôt
à localiser du résultat dans telle ou telle
société du groupe et dès lors à impacter la
participation de certaines structures
Exemples : une entreprise décide au premier
trimestre 2005 de facturer à ses filiales,
rétroactivement
au
1/01/2004,
une
redevance pour utilisation de la marque :
cette dernière va impacter le résultat de
toutes les filiales et dès lors le montant de la
participation calculée au niveau des
différentes sociétés.
De même une augmentation en cours
d’année du taux de management fees aurait
un impact similaire.
L’incidence des locations gérance
o La location gérance est un contrat par lequel
le propriétaire d’un fonds de commerce en
transfère l’exploitation (et les salariés) à un
locataire. Dès lors les résultats dégagés par le
fonds se répartissent entre deux sociétés : le
propriétaire du fonds (qui n’a plus de salarié)
et le locataire gérant (qui exploite).
o Or, en application de la formule légale de
calcul de la participation, une société qui n’a
pas de salarié ne verse pas de participation.
o Dès lors, dans le cadre d’un accord de
participation de groupe ou d’UES (dont la
réserve de participation est obtenue en
additionnant les seules réserves positives des
sociétés le composant), lorsque des sociétés
apportent leur fond de commerce en location
gérance à d’autres sociétés du groupe ou de
l’UES, les bénéfices réalisés par les 1ères (qui
n’ont plus de salariés) échappent totalement
au calcul de la participation
L’incidence du choix des modalités juridiques des
opérations de regroupement de sociétés
o Les groupes disposent d’une certaine
latitude pour choisir les modalités juridiques
d’une fusion de sociétés. En fonction des
modalités retenues, des règles comptables
spécifiques s’appliquent, entraînant des
incidences différentes sur les niveaux des
fonds propres de la nouvelle entité
fusionnée et donc sur le niveau de la
participation des salariés.
o Exemple : Deux filiales A et B de deux
groupes différents fusionnent. Soit, la
société dominante A (celle qui détiendra le
contrôle de la nouvelle entité) absorbe la
société B, soit A est absorbée par B.
En fonction du sens de l’opération, les règles
comptables à appliquer diffèrent : la
valorisation des apports de la société
absorbée se fera dans le 1er cas (A absorbe B)
à la valeur réelle (plus proche de la valeur de
marché) et dans le 2ème cas (B absorbe A) à la
valeur nette comptable.
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Ceci aura des incidences différentes sur le
niveau des fonds propres de la société
absorbante. En cas de valorisation à la valeur
réelle, les fonds propres seront en principe
plus importants qu’en cas de valorisation à la
valeur comptable. Ce qui aura une incidence
défavorable sur le calcul de la participation
des salariés, c’est à dire sur le 5% de C, le
résultat de B-5%C pouvant être négatif
o
L’incidence de la surcapitalisation d’une
entreprise
o Certaines sociétés peuvent se trouver en
situation de surcapitalisation par rapport au
besoin de financement réel de leur activité.
o D’autres sociétés disposent de fonds propres
importants car elles portent des participations
dans des filiales mais les revenus liés à ces
participations (dividendes reçus) ne sont pas
pris en compte dans le bénéfice fiscal.
o Dans de tels cas, les salariés des sociétés
concernées se trouvent pénalisés, le seuil de
déclenchement de la participation nécessitant
un niveau de bénéfices plus élevé. Dans la
formule R=1/2(B-5%C)S/VA, pour que le
premier terme de la formule B-5%C soit
positif, le bénéfice doit être d’autant plus
élevé que les capitaux propres sont
importants
Les erreurs de calculs les plus courantes
Au niveau de B
o Déduction de l’impôt réellement supporté à
la place de l’impôt au taux de droit commun
Le bénéfice fiscal doit être diminué de l’impôt
société au taux de droit commun (33,33% ou
15% pour les PME) et non de l’impôt
réellement supporté qui inclut en outre la
contribution additionnelle (3% de l’IS au taux
de droit commun en 2004 et 1,5% en 2005,
supprimé en 2006) et la contribution sociale
pour les grandes entreprises (3,3%).
Certaines entreprises retiennent l’impôt
comptabilisé, ce qui minore B et donc la
participation.
o
Appréciation divergente de la déductibilité
fiscale de provisions enregistrées dans les
comptes
Une provision dotée au cours d’une année
constitue une charge qui minore le résultat
comptable de l’année. Toutefois, d’un point
de vue fiscal, si elle ne remplit pas toutes les
conditions requises (par exemple, une
provision pour créances douteuses dont le
montant est calculé arbitrairement) cette
dotation doit être neutralisée dans la
détermination du résultat fiscal.
Exemple : Une entreprise décide de mettre
fin au régime de retraite sur complémentaire
dont bénéficiait une certaine catégorie de
cadres et elle provisionne dans ses comptes
le coût de sortie prévisible (intégrant
notamment la gestion des droits acquis par
les salariés concernés) communiqué par
l’organisme gestionnaire.
Ce type de provision n’est en principe pas
déductible fiscalement. C’est la charge
effective qui sera déductible lors de son
paiement.
Néanmoins, dans notre exemple, l’entreprise
a considéré à tort que cette provision
remplissait les conditions de déductibilité.
Ainsi, le résultat fiscal B de l’entreprise a été
sous-évalué l’année de la comptabilisation
de la provision. Certes, lors du paiement de
la charge, la provision sera reprise et il n’y
aura dès lors pas d’incidence sur le bénéfice..
Mais, rien ne garantit que l’(les) année(s)
suivante(s) l’entreprise sera redevable de la
participation (baisse éventuelle des effectifs
ou dégradation possible de la profitabilité)
Quote-part de résultats de filiales soumises
au régime des sociétés de personnes et non
neutralisée :
Exemple : une entreprise détient des SCI qui
réalisent des pertes. La société a omis
d’annuler l’incidence de la prise en compte,
dans la détermination de son résultat fiscal,
de sa quote-part de perte. Cette erreur a
minoré le paramètre B et donc la
participation.
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Au niveau de C
o Augmentation de capital en cours d’année,
non prise en compte prorata temporis
Exemple : une entreprise disposant d’un
capital de 1 000 euros au 1er janvier réalise
une augmentation de capital de 100 euros au
1er juillet N. Le capital à prendre en compte
au 31 décembre est 1 000 + 100/2 soit 1 050
euros et non de 1 100 euros.
o Rémunération théorique des capitaux
propres non ajustée en fonction de la durée
de l’exercice comptable
Exemple : En raison d’un changement
d’actionnaire, une entreprise modifie la date
d’arrêté de ses comptes, la date de clôture
ayant été calée sur celle du repreneur. Ainsi,
l’année de la reprise, l’exercice comptable a,
par exemple, une durée de six mois.
La rémunération théorique de l’actionnaire,
correspondant à 5% des fonds propres, aurait
dû être proratisée en fonction de la durée de
l’exercice et donc, dans le cas présent, divisée
par deux. Ce qui n’avait pas été le cas et la
participation
avait
été
impactée
négativement.
o Provision ayant supportée l’impôt
Dans le C de la formule, il convient d’ajouter
les provisions ayant supporté l’impôt, hors les
dotations de l’exercice. Or, certaines
entreprises retiennent, par erreur, les
provisions de fin d’exercice, y compris les
dotations de l’année. Dans ce cas, les fonds
propres sont gonflés et la participation de
l’année minorée.
Recalcul de la participation non effectué
systématiquement en cas de redressement fiscal
En cas de redressement de l’assiette de l’impôt
sur les bénéfices par l’administration fiscale, la
participation des salariés des années concernées
doit être recalculée en fonction des rectifications
apportées ; ce qui souvent aboutit à une hausse
de la participation. Toutefois, les rectifications
apportées par l’administration fiscale peuvent
aussi conduire à une baisse de la participation.
Le complément éventuel de participation, majoré
d’un intérêt de retard, doit être réparti entre les
salariés présents au moment où les
redressements fiscaux sont devenus définitifs ou
ont été formellement acceptés par l’entreprise.
Catherine Ferrière et Nadia Smaïli
Tandem Expertise
CEC Magazine – mars 2006
« Toute la lumière sur les comptes »
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