imposition de la famille

23.11.2011
IMPOSITION
DE LA FAMILLE
Quelques arrêts importants
et questions d'actualité
Hugo Casanova
Président de la Cour fiscale
du Tribunal cantonal Fribourg
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Plan
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I. Introduction
II. La taxation commune
A. Généralités
B. Deux déductions IFD récentes
C. Tarifs
III. Prise en compte des frais liés à l'entretien des enfants
A. Généralités
B. Contributions d‘entretien
C. Déductions sociales
D. Déductions générales
E. Tarifs spéciaux
F. Cas d’application
IV. Conclusions
N.B.: Il va de soi que cette présentation reflète le point de vue personnel de son
auteur qui ne saurait engager la Cour fiscale qu'il préside.
Pour les références (notes) voir document séparé.
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I. Introduction
• Un débat politique sans fin
• Une règlementation très compliquée
• Abondante doctrine et jurisprudence1
• Pas de présentation exhaustive:
• Quelques questions choisies
(jurisprudence, nouveautés législatives)
• Sensibiliser à quelques aspects pratiques qui
doivent être pris en compte
• Faire le lien avec les nouvelles dispositions LIFD
•
(LF du 25.9.2009, dès 2011)
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II. La taxation commune
A. Généralités
1. Famille (y.c. partenariat enregistré):
• Unité économique et fiscale
• Différences de charge fiscale (concubins, personnes
seules); correctifs: déductions, tarifs mariés
2. Début / fin de la taxation commune
• Mariage / séparation
• Mode d'imposition pour l'ensemble de la période
fiscale
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Retour à l’imposition individuelle2 :
• Séparation (judiciaire / de fait) durable (1 an)
• Domicile séparé des conjoints et abandon de la
communauté conjugale
• Suppression de la communauté des moyens
d'existence (logement, entretien)
• A distinguer des époux qui possèdent chacun un
domicile au regard du droit civil
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3. Enfants
• Imposition individuelle pour le propre revenu du travail
et des revenus de remplacement, mais pas pour
le rendement de fortune (différences de taux!)
• Substitution fiscale suppose autorité parentale tombe
avec la majorité (effet pour toute l’année)
• Les parents (n'appartenant eux-mêmes à aucune
église) ne sauraient - en dépit des déductions
fiscales encore accordées - être soumis à un impôt
ecclésiastique pour l'enfant majeur en formation3
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B. Deux déductions IFD récentes (2008)
1. Déduction pour époux en ménage commun
• Art. 213 al. 1 let. c LIFD: 2'600 francs
(2010: 2'500 francs)
2. Déduction sur le produit du travail du conjoint
• Art. 212 al. 2 LIFD: 50 % du revenu le moins élevé,
mais au minimum 8'100 francs et au plus 13'200 francs
(2010: 7'600 / 12'500 francs)
•
Art. 9 al. 2 let. k LHID / 34 al. 2 LICD: 500 francs
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C. Tarifs
1. LIFD
• Barème pour personnes mariées (art. 214 al. 2)
• Dès 2011: barème pour personnes vivant avec des
enfants (barème parental; art. 214 al. 2bis)
2. LICD
• Splitting intégral; revenu global frappé au taux
correspondant à 50 % de ce revenu (art. 37 al. 3)
(2010: splitting partiel 56 %)
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III. Prise en compte des frais liés
à l'entretien des enfants
A. Généralités
• Pas de cumul des déductions
• Exemple:
Parents séparés exerçant l'autorité parentale de
manière conjointe et pratiquant une garde alternée.
Dans la mesure où le père peut déduire les pensions
alimentaires versées pour les enfants, il n'a pas droit
en plus à des déductions sociales4
D'après le TF, cela vaut même lorsque la prise en
compte de la pension alimentaire aboutit à une
déduction inférieure au montant de la déduction
sociale5
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B. Contributions d'entretien
1. Déduction / imposition
• Contributions d'entretien versées à l'un des parents
pour les enfants sous son autorité parentale
Le bénéficiaire imposé est censé subvenir
entièrement à l'entretien de l'enfant (déductions,
tarifs)
• Changement de système à la majorité des enfants: ni
déduction, ni imposition des pensions alimentaires
Répercussions sur le droit aux autres déductions
pour enfants
• Prestations périodiques  versement sous forme de
capital (non déductible)6
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2. Notion de contribution d’entretien
• Montant fixé par jugement, év. par convention
(montant faisant foi sur le plan juridique)
• Év. paiements directs ou indirects (paiement de
frais) / en nature (mise à disposition d'un
appartement)
• Allocations familiales (ou rentes) dues à un parent,
mais versées directement à l'autre ou à l'enfant
majeur7
3. Moment déterminant
• Paiement, pas échéance8
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C. Déductions sociales
1. Généralités
• Fixées d'après la situation existant à la fin de la
période fiscale ou de l'assujettissement
Pas de répartition en fonction de la prise en
charge effective d'un enfant durant toute la
période fiscale
• Exemple:
Fin de formation en août; salaire mensuel net
d'environ 2'800 francs dès le mois de septembre
Plus de déduction sociale9
• Assujettissement partiel: déductions proportionnelles
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2. Déduction pour enfant
• Art. 213 al. 1 let. a LIFD: 6'400 francs (2010: 6'100
francs)
• Art. 9 al. 4 LHID: déductions sociales de droit
cantonal réservées
• Art. 36 al. 1 let. a LICD: entre 7'000 francs (8'000 dès
le troisième enfant) et 8'500 francs (9'500 dès le
troisième enfant) pour chaque enfant, échelonné
en fonction du revenu déterminant (62'000 francs
pour le premier enfant, augmenté de 10'000 francs
pour chaque enfant supplémentaire)
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Conditions:
• Enfant mineur ou en formation (aussi sans ménage
commun)
• A charge (exclusive) du contribuable
L'aide financière apportée par le contribuable
doit atteindre au minimum le montant de la
déduction
En principe exclu si l'enfant dispose d'un revenu
de plus de 18'000 francs
• Exemple:
Enfant majeur, en formation et vivant chez sa mère,
touche par mois: contribution d’entretien du père de
1’260 francs et salaire d’apprenti de 900 francs
Malgré ménage commun pas de déduction
pour la mère, l’enfant n’étant plus à sa charge10
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N.B: Parents imposés séparément
• LIFD (dès 2011): déduction partagée par moitié, si
autorité parentale commune et aucune pension
alimentaire déduite (art. 213 al. 1 let. a)
• LICD: déduction répartie proportionnellement, lorsque
la charge est assumée par plusieurs contribuables (art.
36 al. 3 LICD)
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3. Déduction pour personne à charge
• Art. 213 al. 1 let. b LIFD: 6'400 francs
(2010: 6'100 francs)
• Art. 36 al. 1 let. c LICD: 1'000 francs
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Conditions
• Personne totalement ou partiellement incapable
d'exercer une activité lucrative (LIFD) resp. de
subvenir à ses besoins (LICD)
• A charge principale du contribuable (LICD),
resp. à charge pour au moins le montant de la
déduction (LIFD)
• Pas de déduction pour enfant
N.B.: Selon la jurisprudence (controversée) du TF,
év. une déduction enfant et une déduction
personne à charge pour les parents séparés d’un
enfant majeur en formation11
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D. Déductions générales
1. Frais de garde
• Ne sont pas des frais d'acquisition du revenu du
parent qui exerce un activité lucrative12
Donc uniquement déduction anorganique en
fonction des dispositions topiques
• Depuis 2011, le droit fédéral prévoit un telle
déduction: art. 212 al. 2bis LIFD (limite: 10'000
francs par enfant) et 9 al. 2 let. m LHID (limite à fixer
par les Cantons)
• Art. 36 al. 3 LICD: limite de 6'000 francs par enfant
(2010: même limite, mais pour enfants de moins
de 12 ans)
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Conditions
• Ménage commun avec enfant de moins de 14 ans
• Garde assurée par un tiers, frais effectifs,
• Lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la
formation ou l'incapacité de travail du contribuable
N.B.: Parents non mariés, autorité parentale en
commun: 1/2 des limites (sous réserve d'un
accord sur une autre répartition)
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2. Primes d’assurances
• Déduction liée en principe à la déduction sociale
pour enfant (cas échéant 1/2)
• Forfait,
déduction du montant effectif en cas de réduction
des primes
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E. Tarifs spéciaux
1. LIFD (dès 2011): barème parental (art. 214 al. 2bis)
•
Contribuable(s) vivant avec des enfants (parents
mariés ou famille monoparentale)
•
Barème pour personnes mariées (art. 214 al. 2) à la
base
+ une déduction sur la cote d'impôt (au maximum)
à concurrence de 250 francs par enfant
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Conditions
• Ménage commun avec l'enfant (domicile, si enfant
majeur en séjour de formation à l'extérieur)
• Contribuable pourvoit à l'essentiel de l'entretien
(plus de la moitié des frais)
• Autorité parentale commune, garde alternée (sans
contribution d'entretien): le parent qui a le revenu
net le plus élevé
Ancien système en cas de parents séparés:
barème mariés lié à la déduction pour enfant
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N.B.:
• Pas d'application multiple du barème parental
• Contrairement à la déduction pour enfant, la
déduction sur la cote d’impôt selon le barème
parental ne peut être divisé en cas d'autorité
parentale commune (garde alternée)
• Pas de combinaison du barème de base (pour
personnes seules; art. 214 al. 1) avec la déduction
de 250 francs sur la cote d'impôt
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2. Cantons: Tarif pour familles monoparentales
Changement imminent:
Art. 11 al. 1 LHID
• Ancienne version (jusqu'en 2010):
• Contribuable faisant ménage commun avec
enfant (ou personne nécessiteuse) à sa charge a
droit à la même réduction que personnes mariées
(dans ce sens l'art. 37 al. 3 LICD)
Disposition contraire à la Constitution fédérale13
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• Nouvelle version (dès 2011):
• Cette partie de l’art. 11 al. 1 LHID précité a été
supprimée.
Délai de deux ans pour adapter les législations
cantonales
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F. Cas d'application
(cf. aussi tableaux Circulaire no 30)
1. Concubinage avec enfants
Situation:
• Ménage commun Jean Meier et Céline Schuwey
(non mariés):
Fils commun (Paul, 2004), sous autorité parentale
commune
Fille d'une première union (Marie, 1998), sous
autorité parentale de Jean Meier
• Contrat de concubinage; Jean paye à Céline:
Contribution d'entretien annuelle pour Paul: 18'000
francs
Rémunération annuelle pour la tenue du ménage:
6'000 francs
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Solution:
• Contribution d'entretien déduite chez le père et
imposée chez la mère (malgré ménage commun)
• 6'000 francs:
prestations entre concubins non prise en compte
fiscalement?
salaire? (en partie déductible comme frais de
garde?)
•
Jean Meier et Céline Schuwey ont chacun droit à
une déduction pour enfant et au barème parental
/ tarif famille monoparentale (malgré ménage
commun)
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2. Parents séparés - autorité parentale exercée en
commun, garde alternée
Situation:
• André Müller et Josiane Graf sont séparés
deux enfants mineurs sous autorité parentale
commune
Garde alternée
Pas de contributions d’entretien
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Solution:
•
Chaque parent 2 x ½ déduction pour enfant (et
primes d’assurances)
(IFD et IC)
•
barème parental / tarif cantonal famille
monoparentale: (seul) le parent qui assure
l’essentiel de l’entretien de l’enfant
(présomption: le parent avec le salaire le plus
élevé)
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3. Parents séparés – enfants majeurs en formation
Situation:
•Josef Bulliard et Aurélie Barblan sont divorcés. Leurs
deux enfants vivent chez la mère
Jean (1992): apprenti (12’000 francs de salaire et
1’000 francs de contribution de son père)
Simone (1989): étudiante (1’000 francs de
contribution de son père)
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Solution:
• Contributions d'entretien ni déduites ni imposées
• Mère:
déduction enfant pour Simone (canton: ½)
pas de déduction pour Jean (entretien par la
mère plus nécessaire)
barème parental / tarif famille monoparentale
• Père:
déductions personnes à charge pour Simone et
Jean (canton: 2 x ½ déduction pour enfant)
pas de barème parental / tarif cantonal famille
monoparentale
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IV. Conclusions
• Notamment en cas de séparation / divorce:
Tenir compte des conséquences fiscales dans la
réglementation civile
Fixer clairement les prises en charges respectives
des frais d‘enfant
Régler la répartition des acomptes d‘impôt versés
• De nouvelles réformes législatives suivront!
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